戴晚蓮

摘要：隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的日益成熟，經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度加快，因此分析國內(nèi)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改革動(dòng)態(tài)對(duì)我國下一階段的發(fā)展方向有極大作用。在本文中筆者將結(jié)合自身研究，就國內(nèi)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改革動(dòng)態(tài)、我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的策略以及金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給我國金融機(jī)構(gòu)帶來的影響和挑戰(zhàn)進(jìn)行詳細(xì)論述，希望能為同行提供一些思考和借鑒。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 改革動(dòng)態(tài) 研究

隨著社會(huì)的發(fā)展，無論是國內(nèi)還是國外，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定方面都在進(jìn)行不斷的改革。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一直立志于成為全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國也在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的完善中逐步進(jìn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同。

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的變遷以及國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的近期動(dòng)態(tài)

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的變遷

在適用“趨同”（Convergence）這一理念之前，國際的會(huì)計(jì)審計(jì)界還一直沿用“國際協(xié)調(diào)”（Harmonization）的理念。會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同是指各個(gè)國家或地區(qū)的會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，在特定的時(shí)間內(nèi)逐步從不同走向相同的收斂過程。漸漸地，“趨同”得到越來越多國家的認(rèn)可，它從一個(gè)概念發(fā)展成為一種共識(shí)，發(fā)展為一種行動(dòng)，我們可以認(rèn)為，國際協(xié)調(diào)的深化發(fā)展即為國際趨同。根據(jù)現(xiàn)階段的國際形勢(shì)和發(fā)展?fàn)顩r，可以看出國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）代表了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的未來目標(biāo)和方向。目前來看，全球各個(gè)國家與地區(qū)正采納不同的方案來向IFRS趨同。在2011年舉辦的有關(guān)于國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基金會(huì)的下一個(gè)十年的戰(zhàn)略報(bào)告表明：為推動(dòng)IFRS在全球被采納，IASB將以建立一套高質(zhì)量的全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

（二）國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）的近期動(dòng)態(tài)

2008年是國際金融界充滿風(fēng)波的一年，當(dāng)年爆發(fā)的金融危機(jī)使得各國都紛紛向IASB趨同，這場(chǎng)熱潮也加快了IASB對(duì)于相關(guān)準(zhǔn)則的進(jìn)程。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)趁著這股熱潮，于2010年年底發(fā)布了IASC9號(hào)金融工具的分類與計(jì)量，雖然由于種種原因?qū)е庐?dāng)時(shí)沒有立即生效，但2015年1月1日，IASC9號(hào)金融工具的分類與計(jì)量正式生效，它包括IFRS10號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表、IFRS11號(hào)合營安排、IFRS12號(hào)在其他主體中權(quán)益的披露和IFRS13號(hào)公允價(jià)值計(jì)量。同時(shí)也對(duì)IASB以往的一些準(zhǔn)則進(jìn)行修訂工作。目前，IASB正在對(duì)收入確認(rèn)項(xiàng)目、租賃項(xiàng)目、金融工具減值項(xiàng)目、保險(xiǎn)合同項(xiàng)目等相關(guān)問題進(jìn)行制定或修訂。

二、我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的策略分析

自改革開放以來，我國在許多制度上都進(jìn)行了大規(guī)模的改革，就會(huì)計(jì)制度的改革來說，最大的成果就是經(jīng)濟(jì)體制的變化，我國成功將計(jì)劃經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)，同時(shí)也開始采用國際通用的會(huì)計(jì)規(guī)范體系。目前，我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也實(shí)現(xiàn)了初步趨同，并在為更進(jìn)一步的發(fā)展不斷努力。

（一）我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展歷程回顧

對(duì)我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展歷程進(jìn)行回顧，大體可以分為以下幾個(gè)階段。

第一階段（1949年-1979年），建立各行各業(yè)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。

第二階段（1979年-1992年），是我國會(huì)計(jì)國際化的開端，部分借鑒國際慣例，樹立不同行業(yè)通用的會(huì)計(jì)規(guī)范，最終于1985年3月4日正式頒布《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。

第三階段（1992年-1997年），廣泛借鑒國際慣例，根據(jù)不同行業(yè)的特點(diǎn)和要求使我國有了首個(gè)與國際會(huì)計(jì)慣例相協(xié)調(diào)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。先后發(fā)布《中華人民共和國外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。

第四階段（1997年-2005年），構(gòu)建按經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)統(tǒng)一規(guī)范的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，主要對(duì)多項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行修改。

第五階段（2006年至今），會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國際化，根據(jù)我國具體國情建立有中國特色的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，正式發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

（二）我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的限制條件

（1）由于我國的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制發(fā)展時(shí)間不夠長，導(dǎo)致我國相關(guān)方面的法律、產(chǎn)品市場(chǎng)、政府機(jī)構(gòu)的管理方式等與成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國家仍有一定差距，IFRS的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露的基礎(chǔ)是成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，因此IFRS中的某些原則并不適合我國現(xiàn)階段的國情。

（2）我國的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方法是以規(guī)則為導(dǎo)向的，相關(guān)會(huì)計(jì)從業(yè)人員已經(jīng)習(xí)慣于具體的會(huì)計(jì)處理方法，但I(xiàn)FRS是以原則為導(dǎo)向，它對(duì)從業(yè)人員的職業(yè)判斷能力和素養(yǎng)有很高的要求，我國目前的情況與IFRS的執(zhí)行要求存在矛盾的地方，因此就IFRS的執(zhí)行來說還不能很好地適應(yīng)。

（三）我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的目標(biāo)、基本原則和路徑

1.目標(biāo)

在經(jīng)濟(jì)全球化的大環(huán)境下，我國的發(fā)展目標(biāo)是：讓國產(chǎn)商品走出國門并獲得認(rèn)可。作為全球通用的商業(yè)語言，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同可以使交易成本降低，從而有更多機(jī)會(huì)使國外投資者來中國投資。因此，使我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與IFRS的進(jìn)度同步且保持持續(xù)趨同，實(shí)現(xiàn)與IFRS等效就是我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的目標(biāo)。

2.基本原則

①堅(jiān)持在國際趨同中確保國家利益的目標(biāo)；②保持國際趨同中的發(fā)展理性；③立足現(xiàn)實(shí)努力化被動(dòng)為主動(dòng)；④分類采取不同制度變遷策略；⑤強(qiáng)化理論準(zhǔn)備實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)創(chuàng)新。

3.路徑

根據(jù)我國的具體國情，直接采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則顯然不適合我國的情況，也不利于具體執(zhí)行，因此我國不會(huì)直接在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系引入IFRS，而是根據(jù)現(xiàn)實(shí)情況進(jìn)行國際趨同，并分析找出其與國際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異，保證我國在符合基本國情的國際趨同下制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與IFRS沒有實(shí)質(zhì)上的差異。在具體實(shí)施中，我國也確實(shí)是這樣實(shí)施的：2005年我國與ISAB聯(lián)合簽署了一份聲明，這份聲明中明確表示中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與IFRS之間沒有實(shí)質(zhì)性差異。

（四）我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與IFRS的比較

雖然我國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與IFRS在實(shí)質(zhì)上沒有差異，但由于我國是根據(jù)基本國情制定的有中國特色的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而不是對(duì)國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的直接引用，因此還是應(yīng)該深入分析二者存在的差異，使我國今后能長期保持國際趨同。

（1）我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩部分構(gòu)成。基本準(zhǔn)則起到的作用就是作為我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念框架，與IFRS在實(shí)質(zhì)上并無差異，僅僅是在形式上存在差異。

（2）二者之間在內(nèi)容上的差別不大，在具體的規(guī)定方面存在一些細(xì)微差異。例如考慮到我國現(xiàn)階段的法律環(huán)境，在制定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，除了以內(nèi)容實(shí)質(zhì)性趨同為出發(fā)點(diǎn)外，采取“章節(jié)”“條款”式，具體的條文也便于理解和實(shí)施。

（3）與國外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，我國的制定模式在準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)、準(zhǔn)則制定人員、準(zhǔn)則制定程序以及準(zhǔn)則制定基礎(chǔ)等方面都不同。

（4）對(duì)于是否采用公允價(jià)值及如何采用，二者也存在差異。雖然我國的經(jīng)濟(jì)體制成功轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，并且日益成熟，但目前總體來說我國的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)還不夠規(guī)范，再加上與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)成熟國家在文化和法律上的差異，因此在具體準(zhǔn)則中適度應(yīng)用公允價(jià)值，并嚴(yán)格要求將能夠持續(xù)可靠地取得作為運(yùn)用公允價(jià)值的前提條件。

三、金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給我國金融機(jī)構(gòu)帶來的影響和挑戰(zhàn)

（一）金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念

在舊的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中并未對(duì)金融工具做具體規(guī)定，在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，針對(duì)金融工具有了明確的規(guī)定：金融工具是以合同的形式存在，主要包括企業(yè)的金融資產(chǎn)、其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具。無論是從形式上還是實(shí)質(zhì)上，金融工具都將對(duì)我國金融機(jī)構(gòu)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。

（二）金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)的積極影響

①實(shí)現(xiàn)國際趨同，加快我國銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)的國際化步伐；②通過對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表現(xiàn)的集中體現(xiàn)來推動(dòng)銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)的可持續(xù)發(fā)展；③通過追求會(huì)計(jì)信息的全面披露使投資者以及社會(huì)公眾了解金融機(jī)構(gòu)的真實(shí)風(fēng)險(xiǎn)情況，有利于金融機(jī)構(gòu)提高社會(huì)公信力。

（三）銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)執(zhí)行金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所面臨的挑戰(zhàn)

①由于金融工具及其衍生金融工具具有專業(yè)性和風(fēng)險(xiǎn)性大的特點(diǎn)，因此導(dǎo)致金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則十分復(fù)雜，致使對(duì)金融機(jī)構(gòu)從業(yè)人員的專業(yè)能力要求極高，從而使執(zhí)行難度加大；②公允價(jià)值難以直接獲取，它的確定也無法排除人為主觀因素的影響，再加上它的運(yùn)用范圍存在主觀隨意性，這些因素都容易增加金融機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的不穩(wěn)定；③對(duì)公允價(jià)值的采用影響了銀行資本和加權(quán)風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)的變動(dòng)，這給金融機(jī)構(gòu)的資本充足率管理增加了難度。

四、結(jié)語

通過分析我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的變遷、國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的近期動(dòng)態(tài)以及二者之間的比較，可以看出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同給我國帶來了有利的影響，同時(shí)也帶來了很大的挑戰(zhàn)，只有堅(jiān)持根據(jù)我國基本國情制定有中國特色的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，堅(jiān)持在國際趨同中確保國家利益的目標(biāo)、保持在國際趨同中的理性，才能在經(jīng)濟(jì)全球化的大潮中持續(xù)發(fā)展。

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（作者單位：中國人民銀行株洲市中心支行）