摘要：工程造價結(jié)算審計是指對建設(shè)項目全部成本的真實性、合法性進行的審查和評價。通過工程造價審計，檢查工程造價結(jié)算與實際完成投資額的真實性、合法性；檢查是否存在虛列工程量、套取資金、弄虛作假、高估冒算的行為等。

關(guān)鍵詞：工程造價、結(jié)算審計

工程造價結(jié)算審計存在的風險主要有以下兩方面的成因：一、工程建設(shè)項目的復雜性。工程項目從策劃到?jīng)Q算階段環(huán)節(jié)眾多，變數(shù)較大，人、材、物條件、自然條件、建設(shè)者主觀認識等眾多因素都會導致工程造價發(fā)生變化。二、工程造價結(jié)算審計的滯后性。工程造價結(jié)算審計一般在工程竣工驗收完成后進行，與一般財務(wù)審計不同，其實踐性更強，一些審計證據(jù)必須從施工現(xiàn)場獲得，但由于項目建設(shè)的特點，有些現(xiàn)場已經(jīng)面目全非無從考究，有些隱蔽工程已經(jīng)覆蓋，其“真實面目”無法看清，獲取不到充分的審計證據(jù)。筆者根據(jù)多年的實踐經(jīng)驗認為，通過工程造價結(jié)算審計過程的材料對比，可以部分再現(xiàn)施工現(xiàn)場的實際情況，減輕工程造價審計的風險。

目前為保證材料質(zhì)量，控制建設(shè)投資，多數(shù)企業(yè)的基本建設(shè)方式為建設(shè)單位提供主要材料（一般稱為甲供材），施工單位負責其他材料的采購及全部施工。施工單位隨著工程的進展，根據(jù)圖紙及變更提報甲供材的需求計劃，建設(shè)單位根據(jù)需求計劃，購買材料并劃撥給施工單位使用。

工程造價結(jié)算審計首先要根據(jù)合同約定的結(jié)算方式審核工程量。如果合同規(guī)定采用定額結(jié)算，要按照相應(yīng)定額的計算規(guī)則審核工程量，如果合同約定采用工程量清單的結(jié)算方式則需要按照工程量清單計價規(guī)范審核工程量。無論采用哪種結(jié)算方式，都會分析出材料匯總表。我們利用分析出的材料匯總表與甲供材的劃撥單匯總表進行分類對比，找出差異，分析原因，可以發(fā)現(xiàn)施工過程中存在的問題。例如：某年產(chǎn)38萬噸電解鋁施工項目，設(shè)計電解槽344臺，由四個施工單位共同施工。合同約定雙方根據(jù)實際工程量，按定額結(jié)算。工程竣工驗收后其中一家施工單位提交了結(jié)算報告。在審核結(jié)算報告時發(fā)現(xiàn)：按照合同約定的定額計算規(guī)則，以工程圖紙和變更為依據(jù)，審核施工單位的結(jié)算報告，分析出的材料匯總表與建設(shè)單位提供的甲供材劃撥匯總表差異較大，特別是陰極炭塊差異最明顯。圖紙顯示每臺電解槽需要安裝28塊陰極炭塊，根據(jù)合同約定的施工范圍及現(xiàn)場簽證，該施工單位應(yīng)使用2128塊陰極炭塊計2754.696噸，而根據(jù)劃撥單該施工單位實際收到陰極炭塊3313.328噸，相差558.632噸。合同約定施工單位有保管甲供材的義務(wù)，為此該施工單位應(yīng)承擔558.632噸的材料損失共計3366067.12元。由于損失量大，施工單位專門組織現(xiàn)場施工負責人及技經(jīng)人員分析原因，他們認為以下三方面可能存在漏洞，一、超出合同范圍施工而沒有辦理簽證資料；二、材料保管過程中存在丟失；三、在沒有調(diào)撥手續(xù)的情況下，被現(xiàn)場的其他施工單位使用。

工程造價結(jié)算審計人員對比了其他與電解槽制作、安裝相關(guān)的材料，發(fā)現(xiàn)其他材料的計算分析數(shù)量與劃撥量基本相符，因此不存在超合同范圍施工的情況。另外建設(shè)單位對施工現(xiàn)場實施嚴格的安保措施，所有物資出門都實行出門登記制度，而陰極炭塊的尺寸為3600×600×450MM3，不可能通過夾帶等方式帶出門，通過翻看監(jiān)控回放及存盤影像也沒有發(fā)現(xiàn)有裝載陰極炭塊的車輛出門的情況。最終通過建設(shè)單位審計人員核查，對比了現(xiàn)場其他三個施工單位的實際施工工程量和陰極炭塊的劃撥單匯總，發(fā)現(xiàn)其他三個單位收到的陰極炭塊明顯少于根據(jù)其工程量分析出的應(yīng)該使用的陰極炭塊的數(shù)量。進一步對比發(fā)現(xiàn)，根據(jù)四個施工單位的施工工程總量分析出的應(yīng)使用陰極炭塊的總量與該項目陰極炭塊調(diào)撥總量相符。由此可以推斷，其他三個施工單位在沒有調(diào)撥手續(xù)的情況下私自使用了該施工單位的陰極炭塊。后經(jīng)建設(shè)單位協(xié)調(diào)，其他三個施工單位按照各自的實際施工量給該施工單位補辦了調(diào)撥手續(xù)，避免了其336.6萬元的損失。以上案例通過材料對比，再現(xiàn)了該施工單位在施工過程中存在以下漏洞：1.對已調(diào)撥入庫的材料沒有履行好保管義務(wù)，擅自允許其他施工單位使用材料；2.施工過程中甲供材控制不到位，沒有及時按照領(lǐng)用量減庫存量等于使用量的方法核對甲供材；3.不能按照提報的材料需求計劃，收取劃撥物資。

通過材料對比還能發(fā)現(xiàn)施工單位在施工過程中存在偷工減料、弄虛作假的線索。例如：某除銹刷漆工程，合同約定施工內(nèi)容為清除原有漆膜，手工除銹等級St2，刷漆要求一底兩面，油漆為建設(shè)單位提供，底漆為樂化牌鐵紅防銹漆，面漆為浙江省臨海市龍嶺化工廠生產(chǎn)的聚氯乙烯熒丹涂料，底漆涂刷漆膜總厚度不小于40μm，底漆加面漆總涂刷厚度不小于120μm。項目結(jié)算審核過程中，審計人員根據(jù)工程量簽證單及合同約定的漆膜厚度、油漆密度等數(shù)據(jù)，計算了底漆和面漆的理論用量，通過對比，發(fā)現(xiàn)油漆的實際領(lǐng)用量遠小于理論用量。進一步推斷，實際施工中可能存在涂刷遍數(shù)不夠或漆膜厚度不足的情況。通過返回現(xiàn)場實際測量，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)場的漆膜厚度均大于120μm，最終審計人員要求建設(shè)單位配合，鑿開部分已涂刷完成的漆膜，發(fā)現(xiàn)施工單位在沒有完全將原有漆膜清除干凈達到St2除銹等級的情況下，開始涂刷底漆。事后建設(shè)單位根據(jù)合同要求施工單位返工并要求其償付違約金。

結(jié)語：以上分析可以看出工程造價結(jié)算過程中材料對比是有必要的，通過材料對比可以部分再現(xiàn)施工過程，找出施工單位施工過程中存在的漏洞，發(fā)現(xiàn)虛列工程量、弄虛作假的線索，幫助審計單位規(guī)避審計風險，盡量做到公平、公正的反映建設(shè)項目的真實造價。