陳康裕+謝慕齡

摘 要：企業(yè)的管理者們?yōu)榱诉_(dá)到預(yù)想的成績和要求，公然不顧國家對公司的法律規(guī)定，仍然蓄意操縱利潤，違背了市場經(jīng)濟(jì)體制的正常運(yùn)行，危害到了國家、社會以及公正的利益，真實(shí)可信的信息再也不復(fù)存在，公眾對此失去信任，必然會引來更大的危機(jī)。為了使公眾盡早的認(rèn)識到這一嚴(yán)峻問題，盡快做出相應(yīng)的對策，據(jù)此，通過所學(xué)習(xí)的會計(jì)基本理論知識，結(jié)合實(shí)際發(fā)生的案例，引出財(cái)務(wù)報(bào)表利潤操縱的定義，研究企業(yè)為何要非法進(jìn)行利潤操縱，分析企業(yè)經(jīng)常采用的報(bào)表利潤操縱的各種方法和手段，并根據(jù)動(dòng)機(jī)從幾個(gè)方面提出了防范企業(yè)利潤操縱的對策。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)表；利潤操縱；手段；對策

中圖分類號：F23

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2017.03.053

1 引論

企業(yè)是一個(gè)國家市場經(jīng)濟(jì)體制中極為重要的部分，國家不容忽視。同時(shí)，會計(jì)信息又是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的靈魂。出于各種不同的內(nèi)部或外部的動(dòng)機(jī)，一些企業(yè)不管不顧國家對公司設(shè)立的法律法規(guī)的規(guī)定，為了滿足各種利益或達(dá)到各種目標(biāo)，采用多種不同的手段進(jìn)行利潤操縱，隱瞞企業(yè)的實(shí)際情況和真實(shí)數(shù)據(jù)。就這樣，企業(yè)的管理者們?yōu)榱藵M足自己的需求及愿望，財(cái)務(wù)報(bào)表被惡意的人為操縱了，真實(shí)業(yè)績蕩然無存了。我們必須認(rèn)識到，這在某種程度上已經(jīng)嚴(yán)重?fù)p害了投資者、國家和公眾們的利益，影響到了社會的發(fā)展。如今，嚴(yán)重的財(cái)務(wù)報(bào)表操縱問題已經(jīng)被重視，如何防范利潤操縱已經(jīng)是一個(gè)國際性的難題。

2 財(cái)務(wù)報(bào)表利潤操縱手段

2.1 利用會計(jì)方法和會計(jì)原則進(jìn)行利潤操縱

2.1.1 利用會計(jì)方法和會計(jì)原則進(jìn)行利潤操縱的原理

我國目前會計(jì)準(zhǔn)則使用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制。收入與費(fèi)用的確認(rèn)是以責(zé)任和權(quán)利的轉(zhuǎn)移發(fā)生與否作為標(biāo)準(zhǔn)。權(quán)責(zé)發(fā)生制在很多的情況下都要對責(zé)任和權(quán)力的轉(zhuǎn)移進(jìn)行估計(jì)，也就是對收入和費(fèi)用、資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行估計(jì)。比如說，對壞賬的估計(jì)，對折舊費(fèi)用的估汁都是帶有比較強(qiáng)的主觀因素的，雖然會計(jì)準(zhǔn)則對這些估計(jì)做出了一定的限制，考慮到現(xiàn)實(shí)情況往往是復(fù)雜的，會計(jì)準(zhǔn)則又不能硬性地規(guī)定所有的情況都必須使用向樣的方法，所以準(zhǔn)則或多或少為會計(jì)人員留下了調(diào)整的余地。會計(jì)人員往往那是利用這些調(diào)整的余地來對利潤進(jìn)行操縱。這就是第一類利潤操縱的方法，即利用會計(jì)方法相會計(jì)原則進(jìn)行利潤操縱。

2.1.2 利用會計(jì)方法和會計(jì)原則進(jìn)行利潤操縱的手段

（1）利用各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取和沖銷。

一般說來，會計(jì)報(bào)表中的收入由兩部分組成，一部分是公司運(yùn)營中的現(xiàn)金流，另外一部分是就是權(quán)責(zé)發(fā)生制產(chǎn)生的應(yīng)計(jì)項(xiàng)目。應(yīng)計(jì)項(xiàng)目來源于權(quán)責(zé)發(fā)生制之下的損益表和現(xiàn)金發(fā)生制之下的損益表個(gè)的差別。

根據(jù)目前的會計(jì)準(zhǔn)則，真實(shí)價(jià)值或者市場價(jià)值在低于賬面的部分在確認(rèn)的時(shí)候，被計(jì)入權(quán)益表中的損失部分，造成利潤下降，而在資產(chǎn)負(fù)債表中，在相應(yīng)的資產(chǎn)科目下，記錄資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。在我們舉的產(chǎn)品銷售的例子中，如果有大量的應(yīng)收賬款無法收時(shí)，那么應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值就遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于它的實(shí)際價(jià)值。按照現(xiàn)行的會計(jì)原則，我們就要在應(yīng)收賬款之下記錄一筆壞賬準(zhǔn)備。這就是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和沖銷的來源。雖然概念很容易理解，但是實(shí)施起來卻有相當(dāng)大的難度。因?yàn)闀?jì)制度并不是讓我們在損失之后才記錄損失，它要求我們在損失確認(rèn)之前就要對發(fā)生的損失進(jìn)行估計(jì)。損失的規(guī)模就要憑會計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)來判斷。換句話來說，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取和沖銷的變化就有了一定的主觀性，這些項(xiàng)目就屬于可操縱應(yīng)計(jì)項(xiàng)目。

（2）利用收入和費(fèi)用的確認(rèn)。

某些上市公司簽訂的項(xiàng)目往往需要幾個(gè)會計(jì)年度來完成。比如說建造一座大樓，往往需要幾年的時(shí)間，根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則，項(xiàng)目收入的確認(rèn)往往是按照一定的比率在各年度之間分配。而確認(rèn)的比率往往是在公司會計(jì)入員的掌握中的，他們往往會根據(jù)公司的財(cái)務(wù)目標(biāo)來安排費(fèi)率以達(dá)到操縱利潤的目的。假如會計(jì)人員選擇將當(dāng)期的收益最大化作為目標(biāo)，那么他們往往就會將當(dāng)期確認(rèn)的收入增加。這樣在損益表中，收入和凈利潤會增加，而在資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)收賬款也會增加。

（3）更改會計(jì)方法或者會計(jì)原則。

根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)的發(fā)出材料成本的核算方法有多種，有先進(jìn)先出法、全月一次加權(quán)平均法和移動(dòng)加權(quán)平均法等，選擇不同的成本核算方法，導(dǎo)致的企業(yè)產(chǎn)品成本自然就不同。假設(shè)企業(yè)的原材料的市場價(jià)格持續(xù)上漲，此時(shí)，如果該企業(yè)選用先進(jìn)先出法來核算材料成本，那么營業(yè)成本自然會比其他兩種成本核算方法計(jì)算出來的營業(yè)成本低，從而提高營業(yè)利潤。企業(yè)可以利用這個(gè)會計(jì)核算方法達(dá)到操縱利潤的目的。

2.2 利用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行利潤操縱

2.2.1 利用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行利潤操縱的原理

使用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行利潤操縱指的主要就是上市公司利用自己與母公司或其他關(guān)聯(lián)方的交易，使用不公平的交易將自己的利潤抬高。比較簡單的例子就是上市公司將一批低成本的貨物以高價(jià)格銷售給母公司，這樣，上市公司的利潤就被虛增了。關(guān)聯(lián)交易操縱利潤主要包括資產(chǎn)重組、債務(wù)重組還有我們提到的關(guān)聯(lián)購銷等等手法。

2.2.2 利用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行利潤操縱的手段

公司與自己的關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行商品買賣的現(xiàn)象是十分常見的，不少企業(yè)通過從關(guān)聯(lián)企業(yè)中低價(jià)購入產(chǎn)品，然后高價(jià)對外銷售，從而達(dá)到操縱利潤的目的，像這類型的交易，常常都是往來賬在該企業(yè)和關(guān)聯(lián)企業(yè)掛著，而利潤表的營業(yè)利潤和凈利潤只是“紙上—富貴”。

2.3 制造假賬目進(jìn)行利潤操縱

2.3.1 制造假賬目進(jìn)行利潤操縱的原理

第三類方法，就完全屬于違法行為。很多公司造假一條龍，從原始單據(jù)開始偽造交易，從而報(bào)高額利潤。

2.3.2 制造假賬目進(jìn)行利潤操縱的手段

最常見的制造假賬目的方法是虛構(gòu)合同、提高收入，白條充賬、降低成本，借雞生蛋、少結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本，等。這種制造假賬目的手段在市場當(dāng)中層出不窮，但是他們有一個(gè)共同點(diǎn)，就是“無中生有”，沒有真實(shí)憑證的情況之下，提高收入或者降低成本，從而達(dá)到操控利潤的目的。

3 財(cái)務(wù)報(bào)表利潤操縱的對策分析

3.1 完善會計(jì)信息披露制度

會計(jì)信息使用者所需要的財(cái)務(wù)信息必須具有可靠性、可比性和相關(guān)性，這是會計(jì)準(zhǔn)則對會計(jì)信息披露質(zhì)量的最基本的要求。進(jìn)一步規(guī)范上市公司信息披露的模式，真實(shí)披露會計(jì)師事務(wù)所變更的原因，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者得到最可靠的信息，杜絕審計(jì)意見購買行為的發(fā)生。

改進(jìn)審計(jì)費(fèi)用的披露機(jī)制，由證監(jiān)會設(shè)計(jì)披露審計(jì)收費(fèi)信息的統(tǒng)一表格，采用表格的形式列示年報(bào)審計(jì)收費(fèi)信息，要求上市公司按統(tǒng)一格式如實(shí)披露審計(jì)收費(fèi)信息，使財(cái)務(wù)報(bào)表更具有可比性。完善非財(cái)務(wù)指標(biāo)的披露制度，監(jiān)管部門應(yīng)要求上市公司在財(cái)務(wù)報(bào)表中列示完整的非財(cái)務(wù)指標(biāo)，使所提供的信息與報(bào)表使用者的需求更加具有相關(guān)性。

繼續(xù)加強(qiáng)對上市公司信息披露的監(jiān)管，減少信息披露滯后和頻繁更正現(xiàn)象，提高財(cái)務(wù)報(bào)表信息披露的質(zhì)量，以利于投資者的投資決策。

3.2 加強(qiáng)外部監(jiān)督

設(shè)立對投資者教育的專職機(jī)構(gòu)，賦予專職機(jī)構(gòu)法定的投資者教育義務(wù)。提高投資者的認(rèn)知水平，保護(hù)投資者的權(quán)益，引導(dǎo)投資者根據(jù)企業(yè)內(nèi)在價(jià)值做長線投資和理性投資，發(fā)揮對審計(jì)的監(jiān)督約束作用，避免出現(xiàn)不同類型的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的市場反應(yīng)無顯著差異，甚至帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)無保留意見的負(fù)面市場反應(yīng)大于保留意見的現(xiàn)象。

強(qiáng)化資本市場的有效性，加強(qiáng)對上市公司的監(jiān)管。采取措施減少公司內(nèi)幕交易，減少投資者與經(jīng)營者之間的信息不對稱，加強(qiáng)行業(yè)信息披露，發(fā)揮新聞媒體和社會輿論的監(jiān)督功能，不斷完善現(xiàn)行的“核準(zhǔn)制”和市場退出機(jī)制。

3.3 加強(qiáng)對會計(jì)師事務(wù)所的管理及監(jiān)督

加強(qiáng)對會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行上市公司年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)的監(jiān)管，有利于將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在一個(gè)可接受的水平，杜絕審計(jì)失敗，提高審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)的公信度，有利于保護(hù)廣大投資者的切身利益和資本市場的穩(wěn)定與健康發(fā)展。

注冊會計(jì)師協(xié)會對會計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)督應(yīng)當(dāng)貫穿于年報(bào)審計(jì)工作的始終，做到審前指導(dǎo)，審中實(shí)時(shí)監(jiān)控和嚴(yán)格督導(dǎo)，年報(bào)審?fù)旰髮τ嘘P(guān)審計(jì)工作的檔案進(jìn)行檢查，嚴(yán)肅處理年報(bào)審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的舞弊行為。

另外，注冊會計(jì)師審計(jì)行業(yè)的工作性質(zhì)決定了審計(jì)人員不但要有專業(yè)勝任能力，還需要良好的職業(yè)道德。我國的注冊會計(jì)師資格是通過考試取得的，沒有相關(guān)職業(yè)道德的審查，注冊會計(jì)師個(gè)人的職業(yè)道德水平參差不齊，對違規(guī)人員的處罰力度不夠，導(dǎo)致有些注冊會計(jì)師對職業(yè)道德不夠重視，甚至?xí)l(fā)生與上市公司共同舞弊的行為。因此，加強(qiáng)注冊會計(jì)師職業(yè)道德的培養(yǎng)也是至關(guān)重要的。

3.4 完善公司治理結(jié)構(gòu)

優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)，改變上市公司中股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理的現(xiàn)狀，減少第一大股東的持股比例，完善會計(jì)師事務(wù)所的選聘制度，保證會計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性。

提高獨(dú)立董事的獨(dú)立性，加強(qiáng)其業(yè)務(wù)素質(zhì)并充分發(fā)揮其監(jiān)督職能。適當(dāng)增加高級管理層的持股比例，并要求在一定時(shí)間內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓，激勵(lì)并且約束高管人員的行為，促使他們的利益與公司利益有更大的一致性。

加強(qiáng)對經(jīng)營者的職業(yè)道德教育，讓他們從思想上否定利潤操縱行為。不斷健全或完善公司治理結(jié)構(gòu)，形成內(nèi)部制約和監(jiān)控機(jī)制，抑制利潤操縱事件的發(fā)生，特別是抑制違法的利潤操縱事件的發(fā)生。推行股票期權(quán)計(jì)劃和民事賠償制度，建立和健全有效的激勵(lì)約束制度。

4 總結(jié)

在企業(yè)中，報(bào)表的數(shù)據(jù)又是會計(jì)信息的重要反映。它既是企業(yè)本身生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的直接反映，也是企業(yè)生產(chǎn)環(huán)境的綜合反映。投資者對一個(gè)未曾接觸過的企業(yè)進(jìn)行分析，首先就是分析該企業(yè)的報(bào)表，對上市公司尤是如此。財(cái)務(wù)報(bào)表中的數(shù)據(jù)所反映的信息量很大，從中，投資者能夠看到公司的財(cái)務(wù)情況、經(jīng)營方針甚至是戰(zhàn)略。如今，隨著網(wǎng)絡(luò)時(shí)代科技的發(fā)展、國民的素質(zhì)水平普遍提高，民眾對企業(yè)的關(guān)注度日益見增。因此，國家、投資者、公眾以及其他會計(jì)信息使用者通過對財(cái)務(wù)報(bào)表的分析，做出相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)判斷和決策，合理地評價(jià)過去與現(xiàn)在，預(yù)測未來。除此之外，國家的財(cái)政收入和國家經(jīng)濟(jì)的政策都受到報(bào)表中利潤數(shù)據(jù)的影響，所以我們強(qiáng)調(diào)利潤數(shù)據(jù)的真實(shí)可靠性。

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