《環(huán)境保護稅法實施條例（征求意見稿）》研討會會議綜述

2017年7月22日，由中國財政科學研究院和能源基金會主辦的《環(huán)境保護稅法實施條例（征求意見稿）》研討會在北京舉行。全國人大預工委、財政部稅政司、國家稅務總局財產(chǎn)行為稅司、環(huán)保部法規(guī)司、工信部節(jié)能與綜合利用司、國家稅務總局稅科所、環(huán)保部環(huán)境規(guī)劃院、中國社科院、中國政法大學、中央財經(jīng)大學的相關專家，中國財政科學研究院院領導、相關機構負責人和研究人員，能源基金會的相關人員出席此次研討會。

中國財政科學研究院院長劉尚希主持會議并致辭，與會專家就《環(huán)保稅法實施條例（征求意見稿）》中的關鍵條款和內容進行了研討，并對其進一步修訂完善提出了建議?，F(xiàn)將與會專家的發(fā)言要點綜述如下。

中國財政科學研究院院長劉尚希在致辭中指出：國家推進生態(tài)文明建設需要利用稅收這個經(jīng)濟杠桿來發(fā)揮調節(jié)作用，環(huán)境保護稅（以下簡稱為環(huán)保稅）作為一個行為稅，通過使企業(yè)的外部化成本內部化，提高企業(yè)的排污成本以改變其排放行為，從而減少污染物排放來保護環(huán)境。國內的環(huán)保稅法還沒有實施，但我們可以從研究的角度去預評估，即環(huán)保稅法及其配套的實施條例可能會產(chǎn)生什么效果、出現(xiàn)哪些問題。環(huán)保稅法的實施有賴于實施條例，為了減少在實施中出現(xiàn)的問題，有必要對環(huán)保稅法實施條例盡可能地進行完善。同時，環(huán)保稅法能達到什么效果的關鍵是征收管理。環(huán)保稅的征管和其他稅種不一樣的地方是它單靠稅收征管部門是無法做到的，需要稅務部門和環(huán)境部門的通力配合。環(huán)保稅征管過程中的部門配合涉及制度、技術和信息多個層面，而這些方面的配合和協(xié)調如何形成一個有效的機制，是實施條例中十分重要的內容。此外，環(huán)保稅法實施的效果如何在一定程度上取決于我們現(xiàn)在的期望值，在環(huán)保稅法這些重大的制度安排方面應形成預期管理。

能源基金會中國低碳經(jīng)濟轉型項目主任劉爽在致辭中提出：環(huán)保稅法是稅收法定后的第一部稅收法律，在現(xiàn)在向污染宣戰(zhàn)的大環(huán)境下如何通過環(huán)保稅來內部化外部成本和利用經(jīng)濟杠桿，希望在環(huán)境保護稅法實施條例這個框架下有更充分的討論。從近期看，整個環(huán)境保護稅法的實施細節(jié)還是有待進一步推敲和確認，特別是環(huán)保稅的征管方面。從長遠看，也需要為環(huán)境保護稅法進一步發(fā)揮作用提供很有效的制度儲備，包括在宏觀稅負總體下降的情況下更有效地提高環(huán)境保護稅的稅率等。因此，研討《環(huán)保稅法實施條例（征求意見稿）》具有非常重要的意義。

環(huán)保部政策法規(guī)司司長別濤從環(huán)保部門角度指出：環(huán)保稅法有其自身的特點：一是復雜性。稅法本身才28條，但有6張附表。在污染物方面，包括61項水污染物、44項大氣污染物，還涉及水污染物的pH值、色度、氧值等10種，合計115種污染指標，還包括4大類固體廢物。二是技術性。上述多種污染物和指標都需要測算、計算以及監(jiān)測，比一般稅收征管中涉及到的企業(yè)銷售收入等指標要復雜得多。三是多部門配合的必要性。企業(yè)申報、稅務征收管理與環(huán)保監(jiān)測、核定等，需要構建有效的協(xié)同機制才能保證環(huán)保稅的征管。目前，環(huán)保稅法實施條例的制定時間很緊，需要多方面主體參與研討加以完善。

中國政法大學財稅金融法研究所施正文教授、中央財經(jīng)大學財稅學院高萍教授、中國社科院財稅法案例研究中心滕祥志主任、國家稅務總局稅科所理論室龔輝文主任、環(huán)保部環(huán)境規(guī)劃院環(huán)境政策部葛察忠主任、工信部節(jié)能與綜合利用司郭豐源副處長等其他與會專家，具體就《環(huán)保稅法實施條例（征求意見稿）》（以下簡稱為條例）中的規(guī)定條款進行了分析，提出了相關問題和建議，主要意見和觀點如下。

一、對環(huán)保稅基本稅制要素規(guī)定方面的意見

（一）對條例第三條、第四條、第五條的意見

這三條是規(guī)定大氣污染物、水污染物和固體廢物的具體范圍界定。相關意見為：

一是建議表述可以更加明確一些。因為《應稅污染物和當量值表》中不僅有應稅污染物，更重要的還有當量值表。建議將上述三個具體范圍表述修改為：“具體范圍依照環(huán)境保護稅法所附《應稅污染物和當量值表》中的污染物確定”；“具體范圍依照環(huán)境保護稅法所附《環(huán)境保護稅稅目稅額表》中的稅目確定”。

二是第五條中規(guī)定允許省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定其他固體廢物，存在一定問題。環(huán)保稅法已經(jīng)明確“具體范圍依照環(huán)境保護稅法所附《環(huán)境保護稅稅目稅額表》確定”，稅目稅額表是人大及常委會制定的，《稅目稅額表》中并不包括“其他固體廢物”，且法中也沒有授權省級政府對固體廢物的具體范圍進行確定，因而條例規(guī)定省級政府確定其他固體廢物實際上是突破了《稅目稅額表》。同時，即使能夠就其他固體廢物的確定進行授權，建議授權的對象是省級人大，而不是省級政府。具體操作中可以由省級政府提出方案或意見，報省級人大批準。

（二）對條例第九條、第十條的意見

這兩條是對城鄉(xiāng)污水集中處理場所和生活垃圾集中處理場所的具體界定。相關意見為：

一是對城鄉(xiāng)污水集中處理場所和生活垃圾集中處理場所有“由財政支付運營服務費或者安排運營資金”的條件要求。隨著公共基礎設施逐步開放，社會資本會進入這些領域，如PPP模式，是否會存在著一些城鄉(xiāng)污水集中處理場所和生活垃圾集中處理場所，因為不存在“由財政支付運營服務費或者安排運營資金”的情況，反而享受不到優(yōu)惠政策的問題。

二是在一些工業(yè)園區(qū)中，部分工業(yè)企業(yè)在承擔著為城鄉(xiāng)進行垃圾處置、污水處理的同時，也承擔一些社會功能，目前規(guī)定“面向社會公眾提供公共生活污水（污泥）集中處理服務，并由財政支付運營服務費或者安排運營資金”，可能會導致這些企業(yè)享受不到優(yōu)惠政策。

三是目前存在著通過水泥窯協(xié)調處置固體廢物（生活垃圾）的情況，如果按照第十條的規(guī)定，水泥廠或水泥窯的協(xié)同處置將不能享受到優(yōu)惠政策。

（三）對條例第十三條的意見

本條規(guī)定固體廢物排放量的確定方法，但其中的“綜合利用量”，以及法十二條第四款中的“納稅人綜合利用的固體廢物，符合國家和地方環(huán)境保護標準的，暫予免征環(huán)境保護稅”，在實施條例中沒有對“綜合利用”進行解釋，應對綜合利用的前提條件做相對規(guī)范的界定。從排放量界定看，其中已經(jīng)扣除掉綜合利用量，但法中又對綜合利用給予免稅，兩者之間是否存在矛盾。

（四）對條例第十四條的意見

本條規(guī)定列舉情況下的應稅固體廢物的排放量按照當期固體廢物的產(chǎn)生量計算。相關意見為：

一是從稅法理論上看，本條實際上是核定征收的規(guī)定?！抖愂照鞴芊ā返?5條對核定征收有一般性的規(guī)定，這里是將其具體化到環(huán)保稅征管中，規(guī)定有哪些情形可以適用。但具體看，本條不僅具有核定征收的屬性，實際上還具有懲罰性的屬性。由于產(chǎn)生量比排污量更大，核定征收雖然有一定的彈性，但其追求的目標還是據(jù)實，按照納稅人的實際污染物排放量，以核定的方法盡可能接近它。稅務機關可以通過相關方法獲得相應的直接資料，在這種情況下全部要求以產(chǎn)生量進行核定的話，不太符合據(jù)實科學的要求，或對納稅人的權利可能有所侵害。

二是產(chǎn)生量的計算方法由國務院環(huán)境保護主管部門來規(guī)定，從法律上看規(guī)則制定部門應當要高一些，因為這個直接涉及到稅基，稅基是與環(huán)保稅實際負擔相關的重要稅收要素。建議產(chǎn)生量的計算方法應由國務院規(guī)定。

三是本條第二款列舉了進行虛假納稅申報的情況，按《稅收征管法》第63條規(guī)定這需要引起行政處罰和依法追究刑事責任。因此，該核定情況應與《稅收征管法》做好銜接。環(huán)境保護稅的征管與傳統(tǒng)的以票控稅完全不一樣，《稅收征管法》所列舉的逃避繳納稅款四種情形，在環(huán)保稅的逃避繳納稅款情況下可能完全不適用。應在制定環(huán)保稅法實施條例和稅收征管法修改時，將其考慮進去。

（五）對條例第十五條的意見

本條規(guī)定對城鄉(xiāng)污水集中處理、生活垃圾集中處理場所超過排放限值情況下的環(huán)境保護稅計算征收。相關意見為：

一是本條第一款和第二款規(guī)定對超標排放征稅，但這兩款規(guī)定只按“超過限值的排放量”征稅，與環(huán)保稅法的規(guī)定不一致。環(huán)保稅法第一條明確規(guī)定所有人排污符合條件的就是全額征稅，同時其他納稅人不管超標不超標直接就排放量全額征稅，集中排污的城鄉(xiāng)污水集中處理、生活垃圾集中處理場所已經(jīng)能夠享受達標不征稅的優(yōu)惠，在超標后只對超額部分征稅缺乏充分理由。

二是即使是規(guī)定允許按照“超過限值的排放量”來征稅，但不同條款的規(guī)定之間也存在不一致。與第一款和第二款規(guī)定按照“超過限值的排放量”征稅相比，第三款規(guī)定按照“全部排放量”征稅，實際上帶有懲罰性。未取得符合規(guī)范的污染物自動檢測數(shù)據(jù)的原因有過失也有故意，或者其他合理的原因。如果企業(yè)能取得實際的數(shù)據(jù)，最后又能夠說明理由，在這種情況下沒有必要適用懲罰性的稅基確認。

（六）對條例第十七條的意見

本條規(guī)定“納稅人安裝使用符合國家環(huán)境監(jiān)測、計量認證規(guī)定和技術規(guī)范的監(jiān)測設備，并依法進行污染物監(jiān)測獲取的數(shù)據(jù)，視同環(huán)境保護稅法第十條第二項所稱監(jiān)測機構出具的監(jiān)測數(shù)據(jù)?！毕嚓P意見為：

一是本條規(guī)定的“監(jiān)測設備”，針對的是環(huán)保稅法第十條的第二項，而其講的是“自動監(jiān)測設備”，但這里并沒有使用“自動監(jiān)測”，而使用的是“監(jiān)測設備”，該規(guī)定與環(huán)保稅法規(guī)定不一致。

二是本條規(guī)定視同環(huán)境保護稅法中的“監(jiān)測機構出具的監(jiān)測數(shù)據(jù)”，“視同”是很嚴肅的一件事，“視同”兩個字某種意義上會改變法定的稅收主體要素。在與環(huán)保稅法第十條第二款不一致的情況下，能否“視同”需要進一步考慮。

（七）對條例第十九條的意見

本條規(guī)定當期應稅污染物的排放量按照排污系數(shù)、物料衡算方法以污染物產(chǎn)生量計算的具體情形。相關意見為：

一是本條針對的是環(huán)保稅法第十條的第三項，因排放污染物種類多等原因不具備監(jiān)測條件的時候可以按照排污系數(shù)、物料衡算方法以污染物產(chǎn)生量計算，而本條的四種情形，多數(shù)并不屬于排放污染物種類多的原因，與環(huán)保稅法的規(guī)定不一致。這意味著規(guī)定核定征收，做出懲罰性的稅基確定方法是一種對上位法的擴大解釋。

二是環(huán)保稅法第十條的四種情況，作為一個企業(yè)或者一個納稅人在同一個經(jīng)營地是不是有可能存在這種情況，即不同的排污口管理措施是不一樣的，有自動檢測的，有自己安裝的，甚至沒有監(jiān)測數(shù)據(jù)的。如果存在這種情況該怎么處理，實施條例應該做出說明。

（八）對條例第二十一條、第二十二條的意見

這兩條規(guī)定禽畜養(yǎng)殖業(yè)的應稅污染物排放量的計算方法和標準確定問題。相關意見為：

一是第二十一條和第二十二條同樣涉及到對省級政府的授權問題，建議授權省級人大。

二是在環(huán)保稅法附表2的表四中，備注欄里規(guī)定了禽畜養(yǎng)殖業(yè)僅對存欄規(guī)模超過50頭牛和500頭豬等的禽畜養(yǎng)殖場征收，第二十二條規(guī)定“規(guī)?；笄蒺B(yǎng)殖場的具體標準由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定”，會不會出現(xiàn)該具體標準與附表2中的備注欄標準不一致的情況。同時，現(xiàn)在關于規(guī)?；B(yǎng)殖場的具體標準也有其他規(guī)定，如2013年國務院出臺的《畜禽規(guī)模養(yǎng)殖污染防治條例》中規(guī)定，“畜禽養(yǎng)殖場、養(yǎng)殖小區(qū)的具體規(guī)模標準由省級人民政府確定，并報國務院環(huán)境保護主管部門和國務院農(nóng)牧主管部門備案?！睂嵤l例的具體標準與其他標準之間是否也需要進行相關對接和協(xié)調。

（九）對條例第二十三條的意見

本條規(guī)定，“減征環(huán)境保護稅的納稅人當月排放應稅大氣污染物的濃度小時均值或者應稅水污染物的濃度日均值，不得超過國家和地方規(guī)定的排放標準。”對于“不得超過國家和地方規(guī)定的排放標準”，其中的國家標準與地方標準之間，到底如何進行選擇沒有給出明確規(guī)定，同時也存在選擇不同標準的公平性問題。

（十）對條例第二十四條的意見

本條規(guī)定，“納稅人排放應稅大氣污染物或者水污染物的濃度值低于國家和地方規(guī)定的污染物排放標準情況下的減征環(huán)境保護稅，應當按照每一排放口的不同應稅污染物分別計算?！币?guī)定不同的排放口應分別計算，這里很可能會存在一個誤導，即按排污口計算并享受優(yōu)惠。按照環(huán)保稅法規(guī)定，應強調排污標準要達標的綜合性，即企業(yè)按照每一排放口的不同應稅污染物可以分別計算，但最終確定享受優(yōu)惠應該以企業(yè)不同應稅污染物的總體排放達標計算，否則以企業(yè)的不同排污口來計算和享受優(yōu)惠，可能會造成漏洞。

二、對環(huán)保稅征收管理規(guī)定方面的意見

（一）對條例第二十九條的意見

本條規(guī)定環(huán)境保護主管部門通過涉稅信息共享平臺向稅務機關傳遞在環(huán)境保護監(jiān)督管理中獲取的信息。相關意見為：

一是本條第一項和第二項中都有納稅人排放污染物的“種類”，是否重復。建議第一項針對種類，第二項針對數(shù)量；同時，建議在實施條例里直接可以去引用排污許可證相關的表述方法，這樣信息也能更對稱一些。

二是《國務院辦公廳關于加快推進畜禽養(yǎng)殖廢棄物資源化利用的意見》（國辦發(fā)〔2017〕48號）中要求建立畜禽規(guī)模養(yǎng)殖場直聯(lián)直報信息系統(tǒng)。從更前瞻、長遠的角度看，現(xiàn)在涉稅信息共享平臺與將來其它部門管理的養(yǎng)殖污染直報系統(tǒng)之間也應該有一個對接。

（二）對條例第三十條的意見

本條規(guī)定稅務機關向環(huán)境保護主管部門傳遞在環(huán)境保護稅征收管理中獲取的信息。與環(huán)保部門向稅務部門傳遞的信息當中包括違法行為的處理處罰信息（第二十九條）相比，稅務機關向環(huán)保部門傳遞的信息中只有處理信息，沒有處罰信息，但處罰信息對環(huán)保部門也相當重要，這兩者應該匹配起來，向環(huán)保部門傳遞處罰信息。

（三）對條例第三十一條的意見

本條規(guī)定納稅人的應稅大氣污染物和水污染物排放口與生產(chǎn)經(jīng)營地位于不同省級行政區(qū)的，由生產(chǎn)經(jīng)營地稅務機關管轄。應稅大氣和水污染物排放口與生產(chǎn)經(jīng)營地不一致的時候，規(guī)定納稅地點是生產(chǎn)經(jīng)營地，這既涉及到征收管理，也涉及到地區(qū)間的稅收收入分配。需要考慮這種規(guī)定下地方政府是否會因為自身利益進行干預和競爭的問題，以及企業(yè)是否會改排放口的問題。

（四）對條例第三十二條的意見

本條規(guī)定主管稅務機關應當依據(jù)環(huán)境保護主管部門傳遞的排污單位信息進行納稅人識別。從法理的角度，納稅人識別這是一個專用名詞，有必要進行專門的界定和解釋。

（五）對條例第三十三條的意見

本條規(guī)定各級稅務機關、環(huán)境保護主管部門應當加強對納稅人的輔導培訓，做好納稅咨詢服務工作。這是宣導性的條款，在法律中有些宣導性條款不合適，且其與前后規(guī)定條款并不相關，建議對本條款調整位置或刪除。

（六）對條例第三十五條的意見

本條是規(guī)定固體廢物計稅依據(jù)確定時所需要提供的資料，但對比看，大氣和水污染物的計稅依據(jù)確定沒有這么詳細。從固體廢物與其他污染物前后一致的角度看，建議對其他排放污染物的計稅依據(jù)核定，也應該相應規(guī)定其需要提交哪些資料。

（七）對條例第三十八條的意見

本條是規(guī)定納稅人申報的污染物監(jiān)測數(shù)據(jù)與環(huán)境保護主管部門傳遞的相關數(shù)據(jù)不一致的情況應如何處理。相關意見為：

一是第一項的規(guī)定可能與《環(huán)保稅法》第十條第一項不銜接，環(huán)保稅法規(guī)定只要是按照符合規(guī)定的自動監(jiān)測設備獲取的數(shù)據(jù)，就按照這個自動監(jiān)測的數(shù)據(jù)計算，但實施條例卻規(guī)定納稅人申報的污染物監(jiān)測數(shù)據(jù)與環(huán)保部門傳遞的相關數(shù)據(jù)不一致的，以環(huán)保部門傳遞的數(shù)據(jù)為準來計算。該項解釋存在問題：因為企業(yè)不清楚是以自己自動監(jiān)測的數(shù)據(jù)申報，還是主動向環(huán)保部門申請取得環(huán)保部門的數(shù)據(jù)進行申報？同時，直接以環(huán)保部門的數(shù)據(jù)為準，納稅人自行申報是否需要承擔法律責任也值得探討，不承擔法律責任的話，納稅人可能在申報數(shù)據(jù)上就不認真，最后以環(huán)保部門的數(shù)為準。

二是第二項提出一個按照孰高原則，但環(huán)保稅法上并沒有這個原則。環(huán)保稅法第十條第三項，在這種情況下應按照排污系數(shù)、物料衡量方法計算。如果納稅人是按照這種方法算的，只要符合這個條件，即使它低于環(huán)保部門測算的數(shù)據(jù)，按照環(huán)保稅法的規(guī)定也是認可的。即按照排污系數(shù)計算是符合規(guī)定的，并沒有說一定是孰高的。

（八）對條例第三十九條的意見

本條是列舉納稅申報數(shù)據(jù)資料異常的情況，其中規(guī)定“納稅人當期申報的應稅污染物排放量與上年同期相比明顯偏低”和“納稅人單位產(chǎn)品污染物排放量與同類型企業(yè)相比明顯偏低”。多數(shù)情況下，納稅人是傾向于低報減排量。但不排除納稅人為了某種目的高報減排量。因而從規(guī)范性上看，建議將上述規(guī)定修改為“納稅人當期申報的應稅污染物排放量與上年同期相比明顯偏低或者偏高”和“納稅人單位產(chǎn)品污染物排放量與同類型企業(yè)相比明顯偏低或者偏高”。

中國財政科學研究院 許 文 整理

（責任編輯：董麗娟）