（副教授），

財(cái)稅新政下小微企業(yè)創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)發(fā)展之納稅籌劃

李 丹1（副教授），曾慶峰2

通過(guò)梳理近年促進(jìn)小微企業(yè)“雙創(chuàng)”的財(cái)稅新政策，從科技型中小企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除比例上調(diào)、小微企業(yè)應(yīng)納稅所得額起征點(diǎn)提高、小微企業(yè)購(gòu)進(jìn)100萬(wàn)元以內(nèi)的研發(fā)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)共用設(shè)備一次性費(fèi)用化、股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股稅收優(yōu)惠、創(chuàng)投企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策擴(kuò)圍、大學(xué)科技園稅收優(yōu)惠等六個(gè)方面提出小微企業(yè)“雙創(chuàng)”納稅籌劃方案，并以具體案例分析小微企業(yè)“雙創(chuàng)”會(huì)計(jì)處理。

小微企業(yè)；創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)；財(cái)稅新政策；納稅籌劃；會(huì)計(jì)處理

目前我國(guó)處于經(jīng)濟(jì)多元化發(fā)展階段，小微企業(yè)是發(fā)展的生力軍、就業(yè)的主渠道、創(chuàng)新的重要源泉。但是，小微企業(yè)的生存與發(fā)展面臨諸多困難，其規(guī)模相對(duì)較小，對(duì)于經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及稅收政策比較敏感。自十八屆五中全會(huì)提出“大眾創(chuàng)業(yè)、萬(wàn)眾創(chuàng)新”以來(lái)，為提升小微企業(yè)創(chuàng)新力，減輕小微企業(yè)稅負(fù)，我國(guó)不斷完善涵蓋創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)各個(gè)環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠政策。

一、促進(jìn)小微企業(yè)創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策納稅籌劃

稅法改革有利于促進(jìn)產(chǎn)品創(chuàng)新、工藝創(chuàng)新、體制創(chuàng)新、環(huán)境創(chuàng)新，文化創(chuàng)新，使得創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)活動(dòng)的各個(gè)環(huán)節(jié)變得充滿活力。同時(shí)，小微創(chuàng)業(yè)者應(yīng)當(dāng)充分利用政策激勵(lì)，對(duì)稅收優(yōu)惠預(yù)先進(jìn)行科學(xué)的籌劃和安排，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。

1.科技型中小企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例提高。產(chǎn)品創(chuàng)新可以促進(jìn)全社會(huì)技術(shù)創(chuàng)新、提高產(chǎn)品附加值和提升市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力；而工藝創(chuàng)新可以提高勞動(dòng)生產(chǎn)率，提高經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。但由于中小型科技企業(yè)財(cái)務(wù)基礎(chǔ)較弱，企業(yè)研發(fā)新產(chǎn)品的風(fēng)險(xiǎn)高、投入高，企業(yè)在沒(méi)有足夠利潤(rùn)的前提下自然會(huì)降低研發(fā)活動(dòng)的積極性。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的新政策上調(diào)了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除比例，提高了政策扶植的力度，從而降低了企業(yè)研發(fā)投入的風(fēng)險(xiǎn)和相應(yīng)稅負(fù)，解決了研發(fā)投入資金難以持續(xù)的問(wèn)題。從2017年1月初到2019年12月底，科技型中小企業(yè)開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，允許在企業(yè)所得稅稅前加計(jì)扣除的比例從原來(lái)的50%上調(diào)至75%。

納稅籌劃方案一：A企業(yè)屬于中小型科技企業(yè)，研發(fā)出一款納米技術(shù)服裝面料高科技產(chǎn)品，2017年共發(fā)生研發(fā)費(fèi)用400萬(wàn)元，企業(yè)的利潤(rùn)總額為850萬(wàn)元，則：2017年應(yīng)納稅所得額=850-400×75%=550（萬(wàn)元），2017年應(yīng)納所得稅額=550×25%=137.5（萬(wàn)元）。相比原來(lái)50%的扣除比例，應(yīng)納稅所得額減少100萬(wàn)元，應(yīng)納所得稅額減少25萬(wàn)元。另外，需注意企業(yè)是否滿足科技型中小企業(yè)的條件。如果A企業(yè)科技人員指標(biāo)得0分，就不能執(zhí)行研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除75%的稅收優(yōu)惠政策。

納稅籌劃方案二：按照稅法規(guī)定，財(cái)政性補(bǔ)貼如果作為不征稅收入，根據(jù)配比原則，相應(yīng)費(fèi)用不可以在所得稅前列支。但是，結(jié)合研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除比例上調(diào)的新政策，企業(yè)可以把財(cái)政性補(bǔ)貼納入征稅范圍，相應(yīng)的研發(fā)費(fèi)用可以加計(jì)75%扣除。例如，企業(yè)2017年取得財(cái)政補(bǔ)貼收入2000萬(wàn)元，全部用于研發(fā)支出，那么研發(fā)費(fèi)用實(shí)際可以多列支1500萬(wàn)元（2000×75%），節(jié)稅375萬(wàn)元（1500×25%）。

2.小微企業(yè)年應(yīng)納稅所得額優(yōu)惠稅率限額調(diào)高。小微企業(yè)享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的范圍從年應(yīng)納稅所得額30萬(wàn)元提高到50萬(wàn)元，符合這一條件的小微企業(yè)適用10%的優(yōu)惠稅率，超過(guò)50萬(wàn)元的適用25%的普通稅率。

納稅籌劃方案：B企業(yè)2017年應(yīng)納稅所得額為500000元，應(yīng)繳納的所得稅為50000元（500000÷2×20%）；C企業(yè)年應(yīng)納稅所得額為500001元，應(yīng)繳納的所得稅為125000.25元（500001×25%）。應(yīng)納稅所得額多1元，稅負(fù)就增加了75000.25元。起征點(diǎn)設(shè)置會(huì)導(dǎo)致臨界點(diǎn)附近納稅人稅負(fù)的躍遷，小型微利企業(yè)應(yīng)進(jìn)行合理的納稅籌劃。例如，通過(guò)給優(yōu)秀科研人員多發(fā)年終獎(jiǎng)等方式，使得應(yīng)納稅所得額降低至50萬(wàn)元及以下，節(jié)約稅款。

另外，D紡織企業(yè)資產(chǎn)總額為5000萬(wàn)元，年?duì)I業(yè)收入為2000萬(wàn)元，屬于小型企業(yè)，但是其資產(chǎn)超過(guò)1000萬(wàn)元的標(biāo)準(zhǔn)；E服裝公司從業(yè)人員有90人，超過(guò)50人的標(biāo)準(zhǔn)。以上兩種情況都不符合小微企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，都不能享受稅率優(yōu)惠。如果F企業(yè)服裝產(chǎn)品甲醛含量超標(biāo)，屬于淘汰類產(chǎn)品，其也不能享受小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

3.小微企業(yè)購(gòu)進(jìn)100萬(wàn)元以內(nèi)的研發(fā)和生產(chǎn)共用設(shè)備一次性費(fèi)用化。對(duì)于技術(shù)進(jìn)步快和設(shè)備更新頻繁的小微企業(yè)來(lái)說(shuō)，專門購(gòu)買研發(fā)設(shè)備的成本高、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大。為促進(jìn)中小企業(yè)資源配置創(chuàng)新，提升企業(yè)內(nèi)外部資源的使用效率，新政策規(guī)定生物藥品制造業(yè)、專用設(shè)備制造業(yè)等6個(gè)行業(yè)以及輕工、紡織等4個(gè)領(lǐng)域的企業(yè)購(gòu)進(jìn)專門用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備，單位價(jià)值不超過(guò)100萬(wàn)元的，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)一次性扣除。

納稅籌劃方案：某小微紡織企業(yè)購(gòu)進(jìn)價(jià)值100萬(wàn)元的研發(fā)生產(chǎn)共用設(shè)備，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定采用直線法計(jì)提折舊，假設(shè)折舊年限為5年。按照稅法新政策，100萬(wàn)元可一次性提前確認(rèn)折舊費(fèi)用。固定資產(chǎn)折舊年限從5年減少到1年，使企業(yè)所得稅繳稅時(shí)間延遲了。特別是對(duì)于有自主創(chuàng)新能力且處于起步階段的小微企業(yè)來(lái)說(shuō)，其生存艱難，設(shè)備投資占用資金多，折舊費(fèi)占生產(chǎn)成本的比重高，加速折舊使其享受的優(yōu)惠力度更大，受益更多。

4.股權(quán)激勵(lì)和技術(shù)入股稅收優(yōu)惠政策。隨著國(guó)民創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)熱情不斷高漲，科技成果轉(zhuǎn)化活動(dòng)日益增多，與之相關(guān)的人力資本的股權(quán)激勵(lì)稅收政策急需改革。財(cái)稅部門對(duì)股權(quán)激勵(lì)稅收政策進(jìn)行了調(diào)整完善：第一，非上市公司股權(quán)激勵(lì)行權(quán)環(huán)節(jié)延遲在股權(quán)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)一次性征稅。在公司經(jīng)營(yíng)發(fā)展成果確定后征收稅款，有助于解決公司在行權(quán)等環(huán)節(jié)納稅現(xiàn)金流不足的問(wèn)題。第二，上市公司股息免稅。第三，企業(yè)或個(gè)人技術(shù)投資入股，可選擇投資入股當(dāng)期暫不納稅，允許遞延至分紅或轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，按股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減去技術(shù)成果原值和合理稅費(fèi)后的差額計(jì)算繳納所得稅。同時(shí)，高新技術(shù)企業(yè)對(duì)相關(guān)技術(shù)人員進(jìn)行股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，可在5年內(nèi)分期繳納個(gè)人所得稅。

納稅籌劃方案：孫先生所在的新三版H公司2017年實(shí)行雇員股票期權(quán)計(jì)劃。2017年3月18日，H公司授予孫先生股票期權(quán)60000股，授予價(jià)2元/股；該期權(quán)無(wú)公開(kāi)市場(chǎng)價(jià)格，并約定2017年11月18日起可以行權(quán)，行權(quán)前不得轉(zhuǎn)讓。2017年11月18日孫先生以授予價(jià)購(gòu)買股票60000股，當(dāng)日該股票的公開(kāi)市場(chǎng)價(jià)格為10元/股。2018年7月18日，孫先生以10元/股的價(jià)格轉(zhuǎn)讓上述持有股票。原政策下，在2017年11月18日（行權(quán)日）孫先生股票期權(quán)行權(quán)所得應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅=［60000×（10-2）÷8×35%-5505］×8=123960（元）。按照新政策，孫先生在2018年7月18日就轉(zhuǎn)讓該股權(quán)獲得的增值收益，按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目，適用20%的稅率征稅，孫先生行權(quán)后股票轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅=60000×（10-2）×20%=96000（元）。新政策不但使納稅時(shí)間遞延，而且節(jié)稅27960元。

5.創(chuàng)投所得稅優(yōu)惠政策范圍擴(kuò)大。自2017年7月1日起，享受所得稅優(yōu)惠政策的創(chuàng)投主體由公司制和合伙制創(chuàng)投企業(yè)的法人合伙人擴(kuò)大到天使投資個(gè)人。同時(shí)，新政策對(duì)創(chuàng)投企業(yè)投資對(duì)象從未上市中小高新技術(shù)企業(yè)擴(kuò)大到種子期、初創(chuàng)期科技型企業(yè)。這解決了科技型企業(yè)初期貸款難、銀行放貸風(fēng)險(xiǎn)高的問(wèn)題，通過(guò)鼓勵(lì)直接融資方式，投資者的資金會(huì)更好地配置于成長(zhǎng)性強(qiáng)、經(jīng)濟(jì)效益高的項(xiàng)目，更好地發(fā)揮市場(chǎng)對(duì)資源配置的決定作用。

例1：2017年某高新技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)設(shè)立了一家種子期科技型企業(yè)I企業(yè)，從甲創(chuàng)投公司獲得股權(quán)融資2500萬(wàn)元。I企業(yè)2017年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)300萬(wàn)元，2018年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)400萬(wàn)元。2019年1月，甲公司將I企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)格為4500萬(wàn)元。

納稅籌劃方案：I企業(yè)是軟件企業(yè)，自開(kāi)始獲利年度起，享受企業(yè)所得稅兩免三減半的優(yōu)惠政策，因此I企業(yè)在2017～2018年免繳企業(yè)所得稅。

自我國(guó)進(jìn)行改革開(kāi)放以來(lái)，國(guó)民經(jīng)濟(jì)種類發(fā)生了重大改變，保險(xiǎn)行業(yè)迅速成為我國(guó)重要的社會(huì)保障體系組成部門，并逐漸發(fā)展成我國(guó)重要的經(jīng)濟(jì)金融體系。保險(xiǎn)不僅就有一般金融工具所具有的經(jīng)濟(jì)屬性，還具有補(bǔ)償和促進(jìn)社會(huì)和諧發(fā)展的社會(huì)管理職能。

享受優(yōu)惠之一：甲公司擁有I企業(yè)100%的股權(quán)，I企業(yè)2017～2018年兩年共獲利700萬(wàn)元，以股息方式全部分配給甲公司。甲公司從I企業(yè)分得的股息屬于免稅收入，則甲公司投資I企業(yè)比自營(yíng)少繳納175萬(wàn)元（700×25%）企業(yè)所得稅稅款。

享受優(yōu)惠之二：甲公司可考慮在享受抵扣投資額的70%后的恰當(dāng)時(shí)機(jī)出售股權(quán)。2019年1月甲公司轉(zhuǎn)讓了I企業(yè)的股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=4500-2500=2000（萬(wàn)元），甲公司投資抵扣應(yīng)納稅所得額的限額=2500×70%=1750（萬(wàn)元），甲公司應(yīng)繳企業(yè)所得稅=（2000-1750）×25%=62.5（萬(wàn)元），可少繳稅款437.5萬(wàn)元（1700×25%）。

6.國(guó)家大學(xué)科技園創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)平臺(tái)稅收優(yōu)惠。第一，對(duì)于符合條件的科技園自用以及無(wú)償或通過(guò)出租等方式提供給孵化企業(yè)使用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。第二，符合非營(yíng)利組織條件的國(guó)家大學(xué)科技園免征增值稅、免征企業(yè)所得稅，以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得分期繳納企業(yè)所得稅。

納稅籌劃方案：服裝類院校在創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)人才培養(yǎng)中引導(dǎo)和激發(fā)大學(xué)生發(fā)揮專業(yè)技術(shù)優(yōu)勢(shì)，則該校大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)初期可以依托?？萍紙@平臺(tái)享受稅收優(yōu)惠政策。

二、小微企業(yè)“雙創(chuàng)”會(huì)計(jì)處理典型案例

1.科技型中小企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除會(huì)計(jì)處理。

例2：乙科技型中小企業(yè)于2017年1月1日研究開(kāi)發(fā)一項(xiàng)新技術(shù)。該項(xiàng)目于2017年12月31日完成研究工作，轉(zhuǎn)入開(kāi)發(fā)階段。研究階段共發(fā)生支出20萬(wàn)元，其中職工薪酬10萬(wàn)元、設(shè)備折舊費(fèi)2萬(wàn)元、用銀行存款支付的其他相關(guān)支出8萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理：借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出20；貸：應(yīng)付職工薪酬10，累計(jì)折舊2，銀行存款8。假設(shè)該企業(yè)2017年利潤(rùn)總額為200萬(wàn)元，企業(yè)所得稅稅率為25%，不考慮其他因素。2017年應(yīng)納稅所得額=200-20×75%=185（萬(wàn)元），2017年應(yīng)納所得稅額=18×25%=46.25（萬(wàn)元），較原50%的扣除比例少納稅1.25萬(wàn)元。

2.小微企業(yè)購(gòu)進(jìn)100萬(wàn)元以內(nèi)的研發(fā)和生產(chǎn)共用設(shè)備一次性費(fèi)用化稅會(huì)差異處理。小型微利企業(yè)購(gòu)進(jìn)100萬(wàn)元以內(nèi)的研發(fā)和生產(chǎn)共用設(shè)備費(fèi)用化政策可以使企業(yè)用利潤(rùn)提前彌補(bǔ)固定資產(chǎn)投入，但是企業(yè)稅前扣除的折舊總額并沒(méi)有改變，僅存在“先行扣除”的時(shí)間性差異。

3.創(chuàng)投所得稅優(yōu)惠政策下不同抵減對(duì)象的會(huì)計(jì)處理。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個(gè)人有關(guān)稅收試點(diǎn)政策的通知》（財(cái)稅［2017］38號(hào)）明確無(wú)論是公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙創(chuàng)投企業(yè)或者天使投資個(gè)人都將享有投資額70%的抵扣額度。但是，公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)抵扣的是企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額；天使投資個(gè)人抵扣的是轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)個(gè)人所得稅的應(yīng)納稅所得額。

例4：J企業(yè)注冊(cè)資本為1000萬(wàn)，有丁公司、天使投資人戊某兩個(gè)股東，丁公司出資300萬(wàn)元，擁有30%股權(quán)；戊某出資700萬(wàn)元，擁有70%股權(quán)?，F(xiàn)戊某將其擁有的全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給庚企業(yè)，轉(zhuǎn)讓價(jià)款為1410萬(wàn)元，轉(zhuǎn)讓時(shí)J企業(yè)所有者權(quán)益除實(shí)收資本1000萬(wàn)元外，有未分配利潤(rùn)300萬(wàn)元。相關(guān)財(cái)稅處理為：股權(quán)轉(zhuǎn)讓后戊某的轉(zhuǎn)讓收益1410萬(wàn)元中210萬(wàn)元（300×70%）為股息所得，500萬(wàn)元（1200-700）應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個(gè)人所得稅（假設(shè)不考慮其他稅費(fèi)）2萬(wàn)元［（500-700×70%）×20%］。2萬(wàn)元應(yīng)由股東戊某個(gè)人承擔(dān)，J企業(yè)做會(huì)計(jì)分錄：借：其他應(yīng)收款——戊某2；貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交個(gè)人所得稅2。如是丁公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)，轉(zhuǎn)讓收益為600萬(wàn)元，則丁公司要做會(huì)計(jì)分錄：借：銀行存款600；貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本300，長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整90（300×30%），投資收益210。

李丹，廖穎，張?chǎng)?綠色稅收體系對(duì)小微服裝企業(yè)的納稅影響［J］.商場(chǎng)現(xiàn)代化，2016（46）.

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F234

A

1004-0994（2017）34-0060-3

北京服裝學(xué)院校內(nèi)教改項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：JG-1615）；北京服裝學(xué)院大學(xué)生科研訓(xùn)練計(jì)劃項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：2017-11）；北京服裝學(xué)院研究生教育教學(xué)改革項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：J2017-11）

1.北京服裝學(xué)院商學(xué)院，北京100029；2.北京科技大學(xué)計(jì)算機(jī)與通信工程學(xué)院，北京100083