程 樸

（610207 四川大學(xué)法學(xué)院 四川 成都）

環(huán)境稅稅制要素的國際比較

程 樸

（610207 四川大學(xué)法學(xué)院 四川 成都）

本文選取日本、美國、英國、丹麥和荷蘭五個典型國家的環(huán)境稅的征稅范圍、計稅依據(jù)和稅率三個主要的稅制要素進行比較，總結(jié)異同，為我國開征環(huán)境稅的稅制要素設(shè)計提供參考。

環(huán)境稅；征稅范圍；計稅依據(jù)；稅率

目前世界上許多國家都建立起了環(huán)境稅體系，由針對具體的污染環(huán)境的產(chǎn)品和行為設(shè)立的單個小稅種構(gòu)成。各國的環(huán)境稅體系不相同，美國的環(huán)境稅體系由能源稅、石油泄漏責(zé)任稅、對損害臭氧層的化學(xué)物質(zhì)征稅、floor stock tax等構(gòu)成；日本的由地球溫暖化對策稅、能源稅（包括：汽油稅、液化汽油稅、航空燃料稅、石油和煤炭稅、促進電力資源發(fā)展稅）、機動車輛噸位稅等構(gòu)成；荷蘭的由煤炭稅、能源稅、重型車輛稅、垃圾填埋稅、機動車輛稅、私人機動車和摩托車稅、自來水稅、地下水稅、垃圾收集費、水稅等構(gòu)成；丹麥由能源稅、CO2稅、SO2稅、包裝稅、生長促進稅、汽車稅、水稅、排污稅、PVC稅、溶劑稅、氮氧化物稅、氮稅、飼料磷酸鹽稅、氟氯化碳稅、農(nóng)藥稅、電池稅、廢物及礦產(chǎn)資源稅構(gòu)成；英國的由氣候變化稅、垃圾填埋稅、機場旅客稅構(gòu)成。下文將對這五個國家的環(huán)境稅的稅制要素進行比較。

一、征稅范圍的國際比較

環(huán)境稅應(yīng)該把破壞生態(tài)和污染環(huán)境的產(chǎn)品、行為列入征稅的范圍。從五個國家的環(huán)境稅來看，征稅的范圍可以分成污染排放行為（如廢水、廢氣和固體廢氣物）和對環(huán)境不友好的產(chǎn)品。

第一，五個國家都對大氣污染征稅，其中對于碳稅在各國普遍征收，碳稅的課稅對象主要是礦物燃料，如石油、煤炭、汽油、天然氣、柴油和電力等。環(huán)境稅征稅范圍較完整國家（丹麥和美國）還通常對損耗臭氧層的氣體、二氧化硫、氮氧化物等征稅，課稅對象通常是釋放該類氣體的燃料和產(chǎn)品。第二，對排放廢水征稅的有丹麥和荷蘭，其他國家雖然不開設(shè)排污稅，但是通常也會征收排污費。第三，對固體廢棄物征稅也比較廣泛，如對垃圾填埋場運營商征收垃圾填埋征稅，這部分稅款可以通過來垃圾填埋場運營商通過價格轉(zhuǎn)嫁出去，從而鼓勵人們進行廢品的回收利用。第四，環(huán)境稅征稅范圍的完整與否主要體現(xiàn)在是否有針對其他環(huán)境不友好產(chǎn)品征稅，在環(huán)境稅體系比較完整的國家，如丹麥。其他環(huán)境不友好的產(chǎn)品包括農(nóng)藥、電池、某些化學(xué)物質(zhì)、包裝物等。

二、計稅依據(jù)的國際比較

環(huán)境稅的計稅依據(jù)的確定必須考慮到稅收與環(huán)境損害程度之間的關(guān)系，環(huán)境稅應(yīng)以市場主體對環(huán)境造成的影響程度作為計稅依據(jù)。計稅依據(jù)的選擇有兩種，一是按照污染物的實際排放量作為計稅依據(jù)，采用定額稅率，這種方法是將稅收與對環(huán)境損害程度結(jié)合的最直接的方法。但在實踐中，可能對部分污染物的實際排放量難以確定，這時可以根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力以及實際產(chǎn)量等相關(guān)指標進行間接的測算其排放量。二是當污染物的實際排放量難以確定的時候，可以根據(jù)污染產(chǎn)品的數(shù)量或價格作為計稅依據(jù)。

根據(jù)對五個國家稅種的計稅依據(jù)進行比較，發(fā)現(xiàn)：第一，特定化學(xué)物質(zhì)稅、固體廢棄物等容易直接獲得數(shù)量的，按照污染物的數(shù)量來課征。第二，碳稅大多通過對能源和機動車輛征稅。對能源的征稅稅收依據(jù)有兩種辦法，一是把能源的發(fā)熱量作為計稅依據(jù)，二是根據(jù)能源的數(shù)量作為計稅依據(jù)。有些國家對同一種應(yīng)稅產(chǎn)品同時采用這兩種計稅方法課征。第三，對大氣污染物的征稅，如SO2、氮氧化物、氟氯化碳等，最準確的辦法是按照污染物的排放量作為計稅依據(jù)，但是由于對污染物排放量的測定存在技術(shù)上的困難，可以采用按照含污染物的消費品的數(shù)量作為計稅的依據(jù)，也可以根據(jù)生產(chǎn)要素或消費品中污染物的含量作為計稅依據(jù)。比如：丹麥的氮氧化物稅，如果能夠測量排放到空氣中的氮氧化物的排放量，就按照排放量來征稅，如果不能測量，則根據(jù)不同的燃料使用不同的稅率課征。

三、稅率設(shè)計的國際比較

對于稅率形式的選擇，大多數(shù)情況下，污染的程度與污染物排放的數(shù)量或者產(chǎn)生污染的產(chǎn)品的數(shù)量直接相關(guān)，而與污染物或產(chǎn)生污染的產(chǎn)品的價值無關(guān)，所以對環(huán)境稅采用從量計征的方法更合理。這也是從五個國家的各個環(huán)境稅種的比較來看，稅率的形式基本上都采用了從量計征的辦法，只有極少數(shù)采用了從價計征的辦法，如丹麥的農(nóng)藥稅中的化學(xué)殺菌劑。對于稅率水平，本文將五個國家的主要稅種的稅率折算成人民幣進行比較，發(fā)現(xiàn)各個國家的稅率水平高低不一。計算平均水平，固體廢棄物的平均水平為508.29元/噸，電力資源平均稅率水平為0.0579元/kwh，煤炭為246.43元/噸。

五個國家主要環(huán)境稅種的稅率設(shè)計上充分體現(xiàn)了差異化的特點。第一，對同一污染物按照其有害成分的含量不同實行差別稅率，如丹麥對含鉛汽油稅率高于無鉛汽油的稅率；第二，制定污染的排放質(zhì)量標準，對超過標準與未超過標準采用高低稅率，起到鼓勵納稅人積極治理污染。第三，考慮多種因素，如碳稅的設(shè)計，需要考慮到燃料中的碳含量、燃料的比價、燃料的用途（家庭、工業(yè)、出口等）等因素制定差別碳稅稅率。第四，稅率應(yīng)當實施進行調(diào)整，不能長年都采用同一個稅率。許多國家的稅率每年都會進行評估調(diào)整，比如英國、丹麥等。

四、我國排污費制度與國際的差異

我國目前的稅制中資源稅、車船稅和消費稅屬于環(huán)境稅體系的一部分，但是沒有針對污染排放物和行為的稅種，而是采取排污費的形式。按照《中華人民共和國排污費征收使用管理條例》以及《排污費征收標準管理辦法》，收費項目包括污水、廢氣、固體廢棄物及危險廢物和噪聲四種。將我國的排污費的征收情況與五個國家的環(huán)境稅進行比較，發(fā)現(xiàn)我國的排污費的征收范圍、征稅依據(jù)和稅率等的設(shè)計與國際經(jīng)驗基本保持一致。但是存在一些不足，首先，目前我國的排污費的征收范圍比較窄，生活污水、生活垃圾、一次性污染物等都沒有納入收費范圍。其次，在實踐征收工作主要是集中在工業(yè)廢水和工業(yè)廢氣兩部分，收費方式的存在著不規(guī)范、不徹底等問題；再次，收費的標準偏低，比如固體廢棄物的征收標準就遠低于平均水平。十八屆三中全會明確提出推動環(huán)境保護費改稅。我國環(huán)境稅的稅制要素設(shè)計，應(yīng)結(jié)合我國的實際情況，借鑒國際經(jīng)驗，彌補現(xiàn)行排污費的不足，構(gòu)建完善的、與國際接軌的環(huán)境稅體系。

程樸（1990.6.21～），女，籍貫：貴州省遵義市，學(xué)校：四川大學(xué)法學(xué)院，年級：2014級法律碩士（非法學(xué)）主要研究方向：稅法。