左莉

摘要：“營(yíng)改增”稅制改革后，對(duì)于建筑行業(yè)的影響較為深遠(yuǎn)，建筑行業(yè)的財(cái)務(wù)人員對(duì)于新的稅收政策不進(jìn)行仔細(xì)的研讀，有可能使其對(duì)于新稅制下建筑業(yè)的納稅籌劃工作變得無從下手，從而給企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)帶來一定的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并最終使得企業(yè)無形中提高了納稅成本。本文將從“營(yíng)改增”后對(duì)于建筑行業(yè)的稅務(wù)影響入手，并提出“營(yíng)改增”后建筑行業(yè)納稅籌劃的對(duì)策，并輔以相應(yīng)的案例進(jìn)行有效的分析，最終提出納稅籌劃過程中應(yīng)該防范的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，以期達(dá)到為建筑行業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后的納稅籌劃工作提供一些較為淺顯的理論基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：建筑行業(yè) 營(yíng)改增 納稅籌劃

2016年5月1日起，我國(guó)全面推開了“營(yíng)改增”試點(diǎn)工作，將最后的四個(gè)流轉(zhuǎn)稅以營(yíng)業(yè)稅為主的行業(yè)，即：建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)及生活服務(wù)業(yè)改征增值稅。至此，從2011年開始的“營(yíng)改增”工作正式落下了帷幕，同時(shí)也使得從1950年開始征收的營(yíng)業(yè)稅正式推出了歷史舞臺(tái)。此次稅制改革堪比1994年實(shí)施的分稅制改革，是我國(guó)政府為提振國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)、降低企業(yè)的稅負(fù)做出的一次大手筆的稅制改革?！盃I(yíng)改增”面對(duì)此次稅制改革，對(duì)于建筑行業(yè)的影響是較大的，建筑企業(yè)可以借助“營(yíng)改增”的契機(jī)對(duì)于相關(guān)的稅種進(jìn)行有效的納稅籌劃，從而在規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的前提下，實(shí)現(xiàn)節(jié)約納稅成本的目的。

一、“營(yíng)改增”對(duì)于建筑行業(yè)稅務(wù)方面的影響

增值稅征收原理以是抵扣制為主，即增值稅納稅人產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅金抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅后的正差為當(dāng)期應(yīng)繳納的增值稅額，如為負(fù)差則留抵下期繼續(xù)抵扣。營(yíng)改增后，對(duì)于建筑行業(yè)的影響主要是在增值稅及其附加稅、企業(yè)所得稅、印花稅等稅種方面的影響。

（一）“營(yíng)改增”對(duì)于建筑行業(yè)增值稅方面影響

營(yíng)改增之前，建筑行業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率為3%。實(shí)施新稅制以后，增值稅一般納稅人稅率為 11%。從絕對(duì)數(shù)字來看，稅率上升了，但因可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，其稅負(fù)未必一定會(huì)增加?，F(xiàn)以A建筑工程公司為例進(jìn)行說明。假設(shè)其工程毛利率10%，工程結(jié)算成本中，原材料約占55%（材料成本中商砼約占45%，鋼材約占40%，輔材約占15%），人工約占30%，機(jī)械使用費(fèi)5%，其他現(xiàn)場(chǎng)費(fèi)用占比10%左右。其全年完成營(yíng)業(yè)收入為10000萬元，營(yíng)業(yè)成本9000萬元（營(yíng)業(yè)收入和成本均含增值稅）。營(yíng)改增前，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅為300萬元（10000×3%）。營(yíng)改增后，人工成本不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為784.6萬元[9000×（55%+5%）÷（1+17%）×17%]，銷項(xiàng)稅額為991萬元[10000÷（1+11%）×11%]，這樣應(yīng)繳納增值稅為206.4萬元（991-784.6），建筑施工企業(yè)的稅負(fù)有所下降。另外，如果是小規(guī)模納稅人或是按簡(jiǎn)易征收辦法計(jì)稅的納稅人則仍然按照3%稅率征收，雖然其不可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金，但增值稅仍可按營(yíng)業(yè)收入/（1+3%）×3%繳納，實(shí)際稅率為2.91%，仍低于原營(yíng)業(yè)稅稅率。

（二）“營(yíng)改增”對(duì)于建筑行業(yè)其他稅費(fèi)方面的影響

1、企業(yè)所得稅

以A公司為例，在其他條件不變的前提下，對(duì)稅制改革后企業(yè)所得稅的對(duì)比（詳細(xì)下表1.1）

注：增值稅下，營(yíng)業(yè)收入為去稅收入10000/（1+11%）即9009萬元，而成本為8215.4萬元（9000-784.6），營(yíng)業(yè)稅金及附加為206.4×12%=24.77萬元（城建稅7%、教育費(fèi)附加3%、地方教育費(fèi)2%）營(yíng)業(yè)稅制中營(yíng)業(yè)稅金及附加為10000×3%×（1+12%）=336萬元。營(yíng)改增后，企業(yè)所得稅有所上升了接近30萬元，但是如果是企業(yè)所得稅稅法中所規(guī)定的建筑企業(yè)核定征收的條件下，按應(yīng)稅所稅率8%—20%之間計(jì)算的話，其企業(yè)所得稅將達(dá)到200-500萬元左右，實(shí)施營(yíng)改增以后，企業(yè)的核算水平將進(jìn)一步提高，企業(yè)所得稅有可能改核定征收為查收征收，企業(yè)所得稅還是已經(jīng)大幅度降低。

2、印花稅及其他稅費(fèi)

從上表中可見其附加稅為卻降低了36萬元，下降了12萬元左右。印花稅方面，在對(duì)外簽訂合同時(shí)可以標(biāo)的金額中的進(jìn)、銷項(xiàng)稅金單獨(dú)妻列示，這樣增值稅可以不必作為印花稅的計(jì)稅依據(jù)，從而起到降低印花稅稅負(fù)的作用。

二、“營(yíng)改增”后建筑行業(yè)在納稅籌劃中的策略

納稅籌劃又稱稅務(wù)籌劃（英文為Tax Planning），指的是納稅人在其納稅行為發(fā)生之前，在不違背相關(guān)稅收法律、法規(guī)的基礎(chǔ)上，通過對(duì)其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或是投資活動(dòng)等涉稅事宜所做出的預(yù)先謀劃，以期達(dá)到遞延納稅甚至是少繳稅款之目標(biāo)的全部策劃活動(dòng)及行為。其具體操作一般包括利用稅收優(yōu)惠政策、延期繳納稅款、轉(zhuǎn)移定價(jià)或是利用稅法漏洞等方法進(jìn)行。

（一）建筑行業(yè)增值稅納稅籌劃策略

1、增值稅納稅人身份界定

營(yíng)改增實(shí)施后，面對(duì)建筑行業(yè)較為復(fù)雜的征收局面，財(cái)稅【2016】36號(hào)文將增值稅征收方式一般納稅人分為一般納稅人、小規(guī)模納稅人及簡(jiǎn)易征收方式。其中年?duì)I業(yè)額超過500萬元或是雖達(dá)不到500萬元，但財(cái)務(wù)核算健全可以認(rèn)定為一般納稅人資格適用于11%稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅金并可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金；其他納稅人則認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，2016年4月30日以前的老項(xiàng)目或是以“清包”形式進(jìn)行的建筑施工企業(yè)按選擇簡(jiǎn)易征收方式，小規(guī)模納稅人、簡(jiǎn)易征收方式按3%稅率征繳增值稅，同時(shí)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金。建筑施工企業(yè)對(duì)于增值稅的納稅籌劃過程中，首要問題要考慮其應(yīng)該適用何種增值稅稅率，因?yàn)檫@關(guān)系到增值稅的源頭即銷項(xiàng)稅金問題。如果是老項(xiàng)目、或是即將竣工的項(xiàng)目，其進(jìn)項(xiàng)稅金未來會(huì)很少，建議企業(yè)選擇簡(jiǎn)易征收辦法；假設(shè)建筑企業(yè)所施工的工程以“清包”為主即只包人工，材料及機(jī)械設(shè)備“甲供”的方式，也可以選擇簡(jiǎn)易征收辦法，按3%稅率繳納增值稅。

2、進(jìn)項(xiàng)稅金的合理籌劃

如果建筑企業(yè)選擇一般納稅人征收方式，則其是可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金的，那么進(jìn)項(xiàng)稅金對(duì)于建筑企業(yè)來說就相當(dāng)重要。這就要求企業(yè)在對(duì)外簽訂購(gòu)銷合同的時(shí)候要盡量選擇經(jīng)濟(jì)實(shí)力強(qiáng)、企業(yè)規(guī)模大、信譽(yù)度較高的一般納稅人企業(yè)作為合作伙伴，其可以為建筑企業(yè)提供稅率較高的專用發(fā)票（如商砼、鋼材企業(yè)17%）進(jìn)行抵扣，應(yīng)該避免同小規(guī)模納稅人。雖然，小規(guī)模納稅人也可以去征管機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，但因?yàn)槠涠惵瘦^低（3%），且因其企業(yè)規(guī)模較小，商品質(zhì)量往往無法保證，假設(shè)采購(gòu)的建筑材料出現(xiàn)質(zhì)量問題，造成工程的損失，按照稅法規(guī)定還應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅金轉(zhuǎn)出處理，從而得不償失。

（二）建筑行業(yè)企業(yè)所得稅納稅籌劃策略

從表1.1中所示可以看出，企業(yè)實(shí)施營(yíng)改增后，企業(yè)所得稅稅負(fù)會(huì)有所提高，這是因?yàn)闋I(yíng)改增后建筑行業(yè)不必繳納營(yíng)業(yè)稅以后，營(yíng)業(yè)稅金及附加相對(duì)下降的影響結(jié)果。針對(duì)這種情形的產(chǎn)生，建筑企業(yè)應(yīng)該按以下方法進(jìn)行納稅籌劃。

首先，建筑企業(yè)應(yīng)該要求每筆支出盡量索取增值稅專用發(fā)票或是普通發(fā)票，這樣既一方面既可以增加企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅金便于抵扣銷項(xiàng)稅，又可以增加企業(yè)的成本而最大幅度的降低利潤(rùn)總額，從而減少企業(yè)所得稅的支出，可謂是“一舉兩得”。

其次，提高員工工資總額。建筑行業(yè)人工費(fèi)一般要占到工程成本的三成左右，而施工人員的工資占據(jù)了相當(dāng)大的份額。營(yíng)改增后，企業(yè)可以嘗試適當(dāng)提高一線工人工資。這樣做的好處有以下幾點(diǎn)：第一、通過提高一線工人工資可以增加工程施工成本從而降低應(yīng)納稅所得額；第二、工人工資提高了其工作效率必然增強(qiáng)，從而加快了施工進(jìn)度，就能提前結(jié)束工程，最終有望獲得提前竣工獎(jiǎng)勵(lì)，建筑企業(yè)因此獲取一定的超額利潤(rùn)。

最后，在目前政府針對(duì)房地產(chǎn)業(yè)去庫(kù)存、擠泡沫的指導(dǎo)思想下，一些實(shí)力不濟(jì)的房地產(chǎn)商有可能在這次“大洗牌”的浪潮中倒下。購(gòu)房者在選購(gòu)商品房過程中，較為關(guān)注施工進(jìn)度的快慢，因其往往從另一方面體現(xiàn)出開發(fā)商的實(shí)力。如果建筑企業(yè)的施工人員工資提高后，帶來的施工進(jìn)度必然加快，導(dǎo)致地產(chǎn)商的商品房銷售的速度提高，從而加速其回款，也就能提高支付工程款的速度，使得施工企業(yè)能夠盡快拿到工程款。由此看來，增加施工企業(yè)勞動(dòng)者的工資是較為明智的選擇。

（三）納稅籌劃中應(yīng)防范的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

首先，增值稅的原理是以票扣稅，因而企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃過程中，在索取增值稅專用發(fā)票的同時(shí)，要遵循“三流合一”規(guī)定，即，發(fā)票流、合同流、資金流要相互對(duì)應(yīng)，這是增值稅進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票抵扣制度的嚴(yán)格規(guī)定，同時(shí)要加強(qiáng)對(duì)于進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的審核，對(duì)于填寫不符合規(guī)定的發(fā)票要堅(jiān)決予以退回，從而把住發(fā)票的入口關(guān)，財(cái)務(wù)人員切莫疏忽；

其次，對(duì)給予工程人員提高工資待遇的同時(shí)，要符合稅法的相關(guān)規(guī)定，要將職工名冊(cè)、職工勞動(dòng)合同及繳納的社保單據(jù)保存完好，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查；

最后，要在加強(qiáng)施工企業(yè)財(cái)務(wù)人員的稅法培訓(xùn)的同時(shí)，增加與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通能力，以便對(duì)于新稅收政策進(jìn)行實(shí)時(shí)掌握。

三、結(jié)束語

納稅籌劃的前提是遵從于稅收法規(guī)，否則納稅籌劃就變?yōu)橥?、漏稅行為，因此相關(guān)人員在進(jìn)行納稅籌劃過程中在嚴(yán)格遵守稅收法規(guī)。營(yíng)改增之后，對(duì)于建筑行業(yè)的納稅籌劃可以從增值稅、企業(yè)所得稅等稅種方面入手，同時(shí)還應(yīng)該防范相應(yīng)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并最終使得建筑行業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的支柱產(chǎn)業(yè)，為我國(guó)社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)建設(shè)不斷發(fā)展發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

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