摘要：經(jīng)濟(jì)全球化和資本市場(chǎng)的國(guó)際化推動(dòng)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所向國(guó)際化服務(wù)發(fā)展，也使國(guó)家的監(jiān)管開(kāi)始跨越國(guó)境?！爸懈殴伞憋L(fēng)波引發(fā)中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所跨境監(jiān)管沖突，剖析引發(fā)跨境監(jiān)管的表層原因和深層原因，并提出解決跨境監(jiān)管沖突的對(duì)策建議。

關(guān)鍵詞：跨境會(huì)計(jì)監(jiān)管；沖突；對(duì)策

經(jīng)濟(jì)全球化和資本市場(chǎng)的國(guó)際化推動(dòng)了我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所向國(guó)際化服務(wù)發(fā)展，也使國(guó)家的監(jiān)管開(kāi)始跨越國(guó)境。伴隨著國(guó)內(nèi)公司跨境上市的不斷增加，各國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的跨境監(jiān)管引發(fā)的管轄沖突越來(lái)越引起人們的關(guān)注。

1.“中概股”風(fēng)波引發(fā)中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所跨境監(jiān)管沖突

隨著經(jīng)濟(jì)全球化和各國(guó)證券市場(chǎng)的開(kāi)放，我國(guó)許多企業(yè)選擇在境外上市，其中選擇在美國(guó)市場(chǎng)上市的占多數(shù)（這里簡(jiǎn)稱(chēng)“中概股”）。按照法律規(guī)定，上市公司需要向公眾定期披露經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告。中概股公司的財(cái)務(wù)報(bào)告主要是由國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。隨著多支“中概股”被指出財(cái)務(wù)造假，美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）根據(jù)美國(guó)法律對(duì)涉嫌中概股企業(yè)進(jìn)行了調(diào)查。在對(duì)中概股的調(diào)查過(guò)程中，SEC向包括國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所中國(guó)分所在內(nèi)的多家中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)索要審計(jì)工作底稿均遭拒絕。2012年5月9日SEC以德勤拒交東南融通的審計(jì)工作底稿為由起訴德勤上海會(huì)計(jì)師事務(wù)所。之后，同年12月又以同樣理由起訴了安永、普華永道、畢馬威、德勤及德豪這五家會(huì)計(jì)師事務(wù)所在中國(guó)的分支機(jī)構(gòu)。2014年1月23日，SEC暫停四大中國(guó)所對(duì)美上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)，并對(duì)大華會(huì)計(jì)所進(jìn)行了譴責(zé)。雖然2015年2月初，SEC與中國(guó)“四大”的官司出現(xiàn)轉(zhuǎn)機(jī)，中國(guó)政府就跨境會(huì)計(jì)監(jiān)管問(wèn)題與美國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)進(jìn)行多次磋商，但是中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的跨境監(jiān)管沖突已在所難免，如果這個(gè)問(wèn)題不解決，一方面，對(duì)于中國(guó)企業(yè)境外上市會(huì)帶來(lái)障礙，另一方面，也會(huì)對(duì)美國(guó)境外公司來(lái)美上市的市場(chǎng)產(chǎn)生影響。

2.中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所跨境監(jiān)管沖突原因分析

2.1 中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所跨境監(jiān)管沖突的表面原因——法律上的差異

美國(guó)法律賦予SEC和PCAOB對(duì)在PCAOB注冊(cè)的外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所享有檢查和查閱工作底稿的權(quán)利，而我國(guó)法律對(duì)工作底稿進(jìn)行了保密保護(hù)。

2.1.1中國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管法律

工作底稿是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)過(guò)程中形成的全部審計(jì)工作記錄和獲取的資料，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成審計(jì)結(jié)論、發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的直接依據(jù)，是明確審計(jì)責(zé)任的主要依據(jù)，其內(nèi)容上也側(cè)面反映出被審企業(yè)的真實(shí)經(jīng)營(yíng)狀況及商業(yè)秘密。因此，我國(guó)法律從不同層次上對(duì)工作底稿加以保護(hù)。

《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第19條規(guī)定“注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)在執(zhí)行業(yè)務(wù)過(guò)程中知悉的商業(yè)秘密，負(fù)有保密義務(wù)”。《中華人民共和國(guó)保守國(guó)家秘密法》第30條規(guī)定，“機(jī)關(guān)、單位對(duì)外交往與合作中需要提供國(guó)家秘密事項(xiàng)，或者任用、聘用的境外人員因工作需要知悉國(guó)家秘密的，應(yīng)當(dāng)報(bào)國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門(mén)或者省、自治區(qū)、直轄市人民政府有關(guān)主管部門(mén)批準(zhǔn)，并與對(duì)方簽訂保密協(xié)議”。《中華人民共和國(guó)檔案法》第18條規(guī)定，屬于國(guó)家所有的檔案和本法第十六條規(guī)定的檔案以及這些檔案的復(fù)制件，禁止私自攜運(yùn)出境”?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》規(guī)定“會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以滿(mǎn)足安全保管業(yè)務(wù)工作底稿并對(duì)業(yè)務(wù)工作底稿保密的目的”。

《會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事中國(guó)內(nèi)地企業(yè)境外上市審計(jì)業(yè)務(wù)暫行規(guī)定》第5條規(guī)定“中國(guó)內(nèi)地企業(yè)依法委托境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的，該受托境外會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)與中國(guó)內(nèi)地會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展業(yè)務(wù)合作。雙方應(yīng)當(dāng)簽訂業(yè)務(wù)合作書(shū)面協(xié)議，自主協(xié)商約定業(yè)務(wù)分工以及雙方的權(quán)利和義務(wù)，其中在境內(nèi)形成的審計(jì)工作底稿應(yīng)由中國(guó)內(nèi)地會(huì)計(jì)師事務(wù)所存放在境內(nèi)。”第12條規(guī)定“ 中國(guó)內(nèi)地企業(yè)與為其提供境外上市審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守《關(guān)于加強(qiáng)在境外發(fā)行證券與上市相關(guān)保密和檔案管理工作的規(guī)定》（中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì) 國(guó)家保密局 國(guó)家檔案局公告〔2009〕29號(hào)）。中國(guó)內(nèi)地企業(yè)境外上市涉及法律訴訟等事項(xiàng)需由境外司法部門(mén)或監(jiān)管機(jī)構(gòu)調(diào)閱審計(jì)工作底稿的，或境外監(jiān)管機(jī)構(gòu)履行監(jiān)管職能需調(diào)閱審計(jì)工作底稿的，按照境內(nèi)外監(jiān)管機(jī)構(gòu)達(dá)成的監(jiān)管協(xié)議執(zhí)行”。

我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的保密義務(wù)、跨境監(jiān)管合作中工作底稿的調(diào)閱，以及外國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)是否有權(quán)入境現(xiàn)場(chǎng)檢查我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在法律法規(guī)上進(jìn)行了較為詳細(xì)的規(guī)定。我國(guó)對(duì)企業(yè)境外上市的監(jiān)管實(shí)行母國(guó)和東道國(guó)同時(shí)監(jiān)管原則，但在涉及公司爭(zhēng)議方面實(shí)行了長(zhǎng)臂監(jiān)管原則。

2.1.2美國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管法律

安然事件所暴露出的財(cái)務(wù)造假問(wèn)題促使美國(guó)在2002年頒布了《薩班斯-奧克斯利法案》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“薩班斯法案”），同時(shí)成立了PCAOB，作用之一在于加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管。

薩班斯法案第106節(jié)對(duì)外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做出了如下規(guī)定，“任何為發(fā)行證券公司編制或提供審計(jì)報(bào)告的外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)該遵循本法案及委員會(huì)和據(jù)此頒布的規(guī)定，且在方式和程度上應(yīng)該等同于根據(jù)美國(guó)法律或州法律建立和運(yùn)營(yíng)的公眾會(huì)計(jì)師事務(wù)所，除有例外”?！叭绻鈬?guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表了意見(jiàn)或提供其他實(shí)質(zhì)性服務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所基于此簽發(fā)了全部或部分審計(jì)報(bào)告，該外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所將被視為已同意，當(dāng)該審計(jì)報(bào)告受到調(diào)查時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該向委員會(huì)或提供其與此相關(guān)的工作底稿，外國(guó)的會(huì)計(jì)事務(wù)所要服從美國(guó)法庭關(guān)于提供這些工作底稿的命令”。根據(jù)薩班斯法案，為在美上市的公司提供審計(jì)服務(wù)的會(huì)計(jì)事務(wù)所要在PCAOB注冊(cè)，注冊(cè)后要接受SEC和PCAOB的監(jiān)管，為在美上市的外國(guó)公司審計(jì)的外國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所屆不例外。

從法律上看，由于中國(guó)強(qiáng)調(diào)境外上市公司要遵守中國(guó)的法律，因此，與美國(guó)的法律會(huì)發(fā)生沖突，中美兩國(guó)在對(duì)跨境上市監(jiān)管法律上存在監(jiān)管重疊。

2.2 中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所跨境監(jiān)管沖突的深層原因——國(guó)家利益的沖突

中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所跨境監(jiān)管沖突的深層原因在于各國(guó)在跨境市場(chǎng)上維護(hù)自身利益角度的博弈。由于各國(guó)的國(guó)家利益，在對(duì)外開(kāi)放的市場(chǎng)中，各國(guó)保有自己的國(guó)家管轄權(quán)，而跨境監(jiān)管的沖突就來(lái)源于一國(guó)管轄權(quán)的域外擴(kuò)張和他國(guó)國(guó)家管轄權(quán)的沖突。對(duì)跨境會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管具有較強(qiáng)的國(guó)家主體利益色彩。在跨境上市中從事服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于上市公司的許多重要信息都有所掌握，甚至?xí)婕捌髽I(yè)秘密、行業(yè)秘密，甚至影響到國(guó)家利益。因此，各國(guó)政府對(duì)為跨境上市公司服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所堅(jiān)持自己管轄，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所遵循自己的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)，服從自己的監(jiān)管措施?？缇成鲜惺官Y本市場(chǎng)跨境發(fā)展，各個(gè)國(guó)家在整個(gè)全球市場(chǎng)卻無(wú)法做到完全利益共享，對(duì)跨境上市的管轄權(quán)之爭(zhēng)必然引發(fā)激烈沖突。由于對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所居民管轄和地域管轄的無(wú)法調(diào)和，任何一個(gè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)都無(wú)法有效監(jiān)管其管轄范圍內(nèi)的跨境會(huì)計(jì)活動(dòng)。在跨境市場(chǎng)缺乏公認(rèn)制度約束的情況下，各國(guó)政府都從自身利益出發(fā)制定監(jiān)管政策，從而可能觸及他國(guó)利益。

3.我國(guó)解決中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所跨境監(jiān)管沖突的對(duì)策

3.1 在堅(jiān)持維護(hù)主權(quán)和安全的立場(chǎng)下，立足信任，加強(qiáng)合作，實(shí)現(xiàn)等效監(jiān)管

面對(duì)中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的跨境監(jiān)管沖突，中國(guó)應(yīng)繼續(xù)堅(jiān)持維護(hù)主權(quán)和安全立場(chǎng)，以我國(guó)現(xiàn)在法律框架為依據(jù)，中國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)盡可能避免美國(guó)單邊主義的執(zhí)法要求。同時(shí)，中國(guó)也應(yīng)盡量采用“信任母國(guó)模式”，充分尊重對(duì)所在國(guó)主權(quán)的尊重，加強(qiáng)美國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的合作，盡力實(shí)現(xiàn)等效監(jiān)管。以等效監(jiān)管的方式實(shí)現(xiàn)中美對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的跨境監(jiān)管合作不僅尊重了中國(guó)的主權(quán)和利益，也符合美國(guó)2007年聲明的態(tài)度立場(chǎng)。

中美雙方要解決跨境監(jiān)管沖突問(wèn)題，需要不斷加強(qiáng)雙邊合作，雙方可以通過(guò)以下方式來(lái)實(shí)現(xiàn)合作：一，雙方積極對(duì)話(huà)，簽署執(zhí)法合作備忘錄，開(kāi)展會(huì)計(jì)審計(jì)跨境執(zhí)法合作。二，雙方互派觀察員，就對(duì)方的監(jiān)管程序和方法提出意見(jiàn)和建議，中美雙方監(jiān)管機(jī)構(gòu)定期召開(kāi)聯(lián)絡(luò)會(huì)議，及時(shí)溝通在監(jiān)管中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題以及需要注意的問(wèn)題。三，明確合作模式。目前中美雙方初步商定，以工作底稿出境方式對(duì)一家中國(guó)事務(wù)所開(kāi)展檢查試點(diǎn)，并在財(cái)政部專(zhuān)門(mén)成立了跨境監(jiān)管合作工作領(lǐng)導(dǎo)小組。四，中國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)在同美國(guó)進(jìn)行監(jiān)管合作過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)兩國(guó)監(jiān)管的差異，改善并提高我國(guó)的監(jiān)管水平。

3.2 積極倡導(dǎo)建立國(guó)際會(huì)計(jì)監(jiān)管組織

跨境市場(chǎng)環(huán)境下會(huì)計(jì)師事務(wù)所的會(huì)計(jì)服務(wù)呈國(guó)際化發(fā)展，只有將跨境會(huì)計(jì)監(jiān)管當(dāng)成一種全球性的公共產(chǎn)品，才能讓現(xiàn)有的監(jiān)管突破國(guó)界的限制，讓監(jiān)管與會(huì)計(jì)服務(wù)同步延伸。但目前尚沒(méi)有一個(gè)公認(rèn)的統(tǒng)一的監(jiān)管機(jī)構(gòu)來(lái)提供并合理分配這種公共產(chǎn)品，各國(guó)只能獨(dú)自承擔(dān)監(jiān)管職責(zé)。此時(shí)，任何一國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)都無(wú)法有效監(jiān)管其管轄范圍內(nèi)的跨境會(huì)計(jì)活動(dòng)，除非得到其他國(guó)家監(jiān)管機(jī)構(gòu)的協(xié)助。

市場(chǎng)的國(guó)際化推動(dòng)監(jiān)管的國(guó)際化，監(jiān)管的國(guó)際化進(jìn)程要求構(gòu)建國(guó)際會(huì)計(jì)監(jiān)管組織來(lái)協(xié)調(diào)跨境上市中存在的沖突問(wèn)題。該組織的主要宗旨是保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、透明，降低市場(chǎng)交易成本和風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)投資者和各國(guó)的共同利益。該組織的工作主要包括：（1）提供各國(guó)認(rèn)可的統(tǒng)一的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)；（2）對(duì)各成員國(guó)的會(huì)計(jì)監(jiān)管狀況建立評(píng)審機(jī)制；（3）建立沖突解決機(jī)制，明確沖突解決的原則、程序和解決方案的效力；（4）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管；（5）跨境監(jiān)管的執(zhí)法合作。

3.3 會(huì)計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)自身管理，強(qiáng)化質(zhì)量控制體系

會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為跨境上市的會(huì)計(jì)服務(wù)組織，就注重自身的建設(shè) ，建立科學(xué)可行的質(zhì)量控制體系，并嚴(yán)格按照質(zhì)量控制體系加強(qiáng)自身管理，以注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和道德規(guī)范約束自己，保持會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)業(yè)過(guò)程中的獨(dú)立性。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在國(guó)際化發(fā)展的過(guò)程中應(yīng)重視對(duì)國(guó)際化會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人才的培養(yǎng)，提升跨境服務(wù)質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)：

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作者簡(jiǎn)介：

胡顯莉，講師，重慶大學(xué)博士在讀，研究方向：會(huì)計(jì)理論和經(jīng)濟(jì)法。