文/胡俊華

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論行政事業(yè)單位會計實施權(quán)責(zé)發(fā)生制的意義

文/胡俊華

摘要：隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和行政體制改革的深入，需要行政事業(yè)單位不斷轉(zhuǎn)變管理方式，在接受更加廣泛的監(jiān)督下，對社會進(jìn)行公共管理和提供服務(wù)。那么，有效利用財政資金，優(yōu)化單位資金資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，增加財務(wù)信息透明度是當(dāng)下塑造行政事業(yè)單位新形象的重要途徑和手段。而權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算基礎(chǔ)的引入，必將對行政事業(yè)單位會計核算理念和財務(wù)管理思路帶來影響，增強(qiáng)了財政信息的全面性與合理性，便于行政事業(yè)單位接受社會的監(jiān)督和績效考核。

關(guān)鍵詞：行政事業(yè)單位會計；權(quán)責(zé)發(fā)生制；財務(wù)管理

受到新公共管理理論、政府受托責(zé)任理論等理論的廣泛影響，西方的國家政府逐漸認(rèn)識到，以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的政府會計制度，不能全面地反映政府的財政信息，在防范政府風(fēng)險、降低政府的運行成本、促進(jìn)政府履行社會管理和服務(wù)責(zé)任、進(jìn)行有效的績效管理等方面存在一定的現(xiàn)實問題。那么，西方國家經(jīng)過不斷的探討和研究，通過在政府會計中應(yīng)用修正了的收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)或者采用權(quán)責(zé)發(fā)生制等方式，來豐富政府會計的核算能力，提高政府會計核算的范圍，提升會計信息的質(zhì)量。隨著我國行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動范圍的擴(kuò)大，我國行政事業(yè)單位也面臨著需要提高會計信息質(zhì)量的問題，嘗試性地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制就成了一個改革的必然。我國于2013年實施的《事業(yè)單位會計制度》、2014年實施的《行政單位會計制度》都在不同程度上嘗試性地引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算基礎(chǔ)，積極地完善了我國行政事業(yè)單位會計活動的內(nèi)容。但是，目前行政事業(yè)單位會計實踐中仍然需要進(jìn)一步地完善，特別是權(quán)責(zé)發(fā)生制的進(jìn)一步應(yīng)用與實施。

一、收付實現(xiàn)制會計核算基礎(chǔ)的突出問題

（一）現(xiàn)金流管理出發(fā)點的局限性

我國行政事業(yè)單位會計制度是我國政府會計中的主要組成部分，而我國行政事業(yè)單位會計目前仍然是主要以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，而收付實現(xiàn)制是以現(xiàn)金流為管理出發(fā)點，進(jìn)行會計核算的思路。如果經(jīng)濟(jì)活動簡單且籌資投資活動較少，現(xiàn)金流與經(jīng)營情況是基本一致的，那么依據(jù)現(xiàn)金流來反映核算主體的經(jīng)濟(jì)狀況和財務(wù)成果，是較為準(zhǔn)確并且值得信賴。但是，在發(fā)生大量且復(fù)雜的遲延性經(jīng)濟(jì)事項背景下，以現(xiàn)金流為管理出發(fā)點將不能全面地反映出會計主體所面臨的責(zé)任，評價存在的風(fēng)險。當(dāng)下我國行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動日益復(fù)雜，單純以現(xiàn)金流為核算出發(fā)點的收付實現(xiàn)制會計制度不能全面地反映單位的財務(wù)信息全貌。適當(dāng)?shù)匾霗?quán)責(zé)發(fā)生制，增加對行政事業(yè)單位應(yīng)有的、潛在的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面反映，有利于突破收付實現(xiàn)的管理局限性，提高我國行政事業(yè)單位信息的質(zhì)量。

（二）財務(wù)報表信息的局限性

以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會計報表存在兩個方面的局限性。一是財務(wù)報表設(shè)計出發(fā)點的局限性。以舊《行政單位會計制度》（1998年版）為例，第五十四條規(guī)定“會計報表是反映行政單位財務(wù)會計狀況和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的書面文件。包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出總表、支出明細(xì)表、附表和報表說明書?！眻蟾嬷胁话瑢Y產(chǎn)存量情況，債權(quán)債務(wù)情況反映的報表，收付實現(xiàn)制本身重點關(guān)注的是現(xiàn)金使用情況，那么會計報表以預(yù)算執(zhí)行情況為管理重點也就不足為奇。二是單表信息的局限性。舊行政單位會計制度第五十五條規(guī)定：“資產(chǎn)負(fù)債表是反映行政單位在某一特定日期財務(wù)狀況的報表。資產(chǎn)負(fù)債表的項目，應(yīng)當(dāng)按會計要素的類別分別列示。”因此，收付實現(xiàn)制會計核算規(guī)則中并未包含對債權(quán)債務(wù)以及資產(chǎn)耗費事項的日常核算，也就無法在資產(chǎn)負(fù)債表中全面反映單位當(dāng)期的財務(wù)狀況和收入費用配比情況。財務(wù)報表作為外界了解會計主體財務(wù)狀況的最基本的途徑，收付實現(xiàn)制下的行政事業(yè)單位財務(wù)報告不能全面反映單位的所有經(jīng)濟(jì)活動情況，那么，也就無法接受社會監(jiān)督和接受準(zhǔn)確的績效評價。

（三）財務(wù)管理活動的側(cè)重點差異

財務(wù)管理圍繞會計核算展開，針對會計核算內(nèi)容設(shè)計財務(wù)管理制度，會計核算制度決定了財務(wù)管理的思路和重點。所以，以收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)確定的會計制度必然影響行政事業(yè)單位的財務(wù)管理活動，導(dǎo)致單位對資金管控方面傾注更多的管理精力，而對于單位資產(chǎn)負(fù)債的管理以及資產(chǎn)的利用效率問題上，相對較為輕視。這種情況下易產(chǎn)生諸如建設(shè)項目的績效監(jiān)管缺失問題，單位資產(chǎn)的低效率使用問題，政府超負(fù)荷地發(fā)行地方政府性債券導(dǎo)致政府面臨較大的償債風(fēng)險問題等。所以，適度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制將影響會計核算的思路，將直接地強(qiáng)化完善行政事業(yè)單位的財務(wù)管理內(nèi)容。同時，將改變單位的經(jīng)濟(jì)活動管理重點，從而實現(xiàn)提高行政事業(yè)單位行為效率和效果的目的。

二、實施權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算的現(xiàn)實意義

（一）強(qiáng)化會計核算的全面性

將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入行政事業(yè)單位會計核算中，會改變以現(xiàn)金流為管理出發(fā)點的現(xiàn)狀。權(quán)責(zé)發(fā)生制的重要管理目的就是要實現(xiàn)核算主體當(dāng)期收入費用的配比和權(quán)利義務(wù)的一致。實施權(quán)責(zé)發(fā)生制的行政事業(yè)單位會計會擴(kuò)大核算的內(nèi)容，使得會計核算反映的內(nèi)容更加全面，也更適應(yīng)當(dāng)下核算我國行政事業(yè)單位復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)容的要求。從最新的行政事業(yè)單位會計制度中可以看出，添加完善了諸如“應(yīng)付債券”、“累計折舊”等科目的運用，是行政事業(yè)單位會計應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)的開始，盡管如“累計折舊”僅僅是一個“虛擬”計提固定資產(chǎn)折舊的方法，與企業(yè)會計制度中的折舊計提方法存在實質(zhì)性差異，未能真正發(fā)揮出體現(xiàn)行政事業(yè)單位資產(chǎn)耗費情況的作用，但是仍然提高了我國行政事業(yè)單位會計核算的全面性。如果通過進(jìn)一步地摸索和探討權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用，將相關(guān)或有事項以及費用計入單位當(dāng)期綜合收支核算中，會更全面、客觀地反

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