文/張振旺

淺析美國政府財(cái)務(wù)報(bào)告的特點(diǎn)及其借鑒意義

文/張振旺

根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于深化預(yù)算管理制度改革的決定》(國發(fā)[2014]45號)以及《國務(wù)院關(guān)于批轉(zhuǎn)財(cái)政部權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案的通知》(國發(fā)[2014]63號)，2016-2017年我國將試點(diǎn)編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告，建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告分析指標(biāo)體系。在此背景下，本文通過分析美國政府財(cái)務(wù)報(bào)告的做法及其特點(diǎn)，結(jié)合我國國情，提出我國政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制的若干建議。

一、美國政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制做法及特點(diǎn)

美國是當(dāng)今世界最發(fā)達(dá)、最復(fù)雜和最重要的國家。除了立法、行政和司法三權(quán)分立之外，聯(lián)邦政府、州政府以及地方政府按照憲法賦予的事權(quán)和支出責(zé)任履行職責(zé)，相互間基本獨(dú)立。政府通過稅收法律強(qiáng)制無償取得財(cái)務(wù)資源，為體現(xiàn)受托責(zé)任，同時(shí)滿足政府管理的實(shí)際需要，政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)運(yùn)而生，它的主要目的是評估財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營成果，披露政府履行受托責(zé)任情況。

(一)存在兩套政府會計(jì)準(zhǔn)則

美國有兩個(gè)專門制定政府會計(jì)準(zhǔn)則的機(jī)構(gòu)。其中，聯(lián)邦會計(jì)準(zhǔn)則咨詢委員會(FASAB)，主要負(fù)責(zé)制定聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則；政府會計(jì)準(zhǔn)則委員會(GASB)主要負(fù)責(zé)制定州和地方政府財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則。兩個(gè)機(jī)構(gòu)受政府的干預(yù)較少，且相互獨(dú)立。

(二)報(bào)告主體范圍界定合理

根據(jù)法律規(guī)定，除預(yù)算規(guī)模小于或等于2500萬美元的單位外，聯(lián)邦政府所有部門和單位都要提供經(jīng)審計(jì)的年度財(cái)務(wù)報(bào)告。同時(shí)，美國政府會計(jì)準(zhǔn)則委員(GASB)還對其他政府報(bào)告主體的界定進(jìn)行規(guī)定，明確如何判斷潛在的報(bào)告主體是否應(yīng)納入政府財(cái)務(wù)報(bào)告主體范圍。比如，如果政府有法定義務(wù)為某單位彌補(bǔ)赤字或者提供財(cái)政支持或?qū)δ硢挝坏膫鶆?wù)承擔(dān)義務(wù)，就認(rèn)為政府與該單位間存在財(cái)務(wù)受益和負(fù)擔(dān)的關(guān)系，該單位應(yīng)納入政府財(cái)務(wù)報(bào)告主體范圍。

(三)實(shí)行基金會計(jì)制度

這是美國政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制的一大特色。目前，基金的類型標(biāo)準(zhǔn)主要分三大類，基金財(cái)務(wù)報(bào)告根據(jù)不同基金類型采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)有所不同，其中，政府基金反映普通政府職能，采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，接近于收付實(shí)現(xiàn)制；權(quán)益基金主要核算政府的商業(yè)活動(dòng)，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制；信托代理基金主要核算政府單位為其他一個(gè)或多個(gè)政府單位或者為其他個(gè)人或私立組織而持有的資產(chǎn)，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。此外，美國還設(shè)置了非基金賬戶組作為政府基金的補(bǔ)充，主要核算政府的資本資產(chǎn)和長期負(fù)債?；饡?jì)將政府的各種資源限定在一定范圍之內(nèi)，避免在編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)單個(gè)項(xiàng)目的散碎、重點(diǎn)不夠突出的問題，能夠更加全面地反映政府資源運(yùn)營情況。

(四)注重財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量

根據(jù)規(guī)定，審計(jì)師應(yīng)在聯(lián)邦機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中檢驗(yàn)和報(bào)告內(nèi)部控制，聯(lián)邦政府公開發(fā)布的年度財(cái)務(wù)報(bào)告以財(cái)務(wù)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、運(yùn)營凈成本表、運(yùn)營活動(dòng)和凈資產(chǎn)變動(dòng)表以及社會保險(xiǎn)報(bào)表，全部都應(yīng)接受審計(jì)署(GAO)的審計(jì)。財(cái)務(wù)報(bào)告必須經(jīng)過獨(dú)立審計(jì)部門的審計(jì)批準(zhǔn)方可正式遞交國會和向公眾披露。從實(shí)踐情況來看，基本上各州和地方政府的財(cái)務(wù)報(bào)告中都附有審計(jì)意見。

二、對我國財(cái)務(wù)報(bào)告編制的借鑒

由于國情不同，我們不能完全照抄照搬美國政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制的一些做法，但可以借鑒美國財(cái)務(wù)報(bào)告編制中合理且適合我國國情的經(jīng)驗(yàn)做法。

(一)進(jìn)一步完善政府會計(jì)制度

目前，我國政府會計(jì)細(xì)分為行政單位、事業(yè)單位等多種，有必要建立統(tǒng)一的政府會計(jì)制度，逐步消除不同類型單位編制財(cái)務(wù)報(bào)告的阻礙。

(二)合理界定報(bào)告主體范圍

財(cái)務(wù)報(bào)告主體是編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告的空間范圍。根據(jù)我國目前政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制指南(試行)，會計(jì)報(bào)表的主體至少包括資金主體和單位主體。其中，資金主體是指本級政府財(cái)政管理的各項(xiàng)資金，以及土地儲備資金和物質(zhì)儲備資金等；單位主體主要是指納入編報(bào)范圍的部門及其所需的行政和事業(yè)單位以及社會團(tuán)體。但沒有明確國有獨(dú)資企業(yè)或國有控股企業(yè)是否納入財(cái)務(wù)報(bào)告主體范圍。由于我國國情復(fù)雜，各級政府與許多相關(guān)的企業(yè)以及非營利組織之間存在密切關(guān)系(如政府出資設(shè)立的承擔(dān)公益性項(xiàng)目建設(shè)的國有獨(dú)資企業(yè))，有必要借鑒美國的做法，在已明確的基本報(bào)告主體之外，提出一些統(tǒng)一的判斷標(biāo)準(zhǔn)，便于各地實(shí)際操作執(zhí)行。

(三)借鑒基金會計(jì)管理理念

目前，我國已將政府支出明確分為“支出功能科目”和“經(jīng)濟(jì)分類科目”兩類。其中，支出功能科目主要按照部門單位的履行職責(zé)不同進(jìn)行劃分；經(jīng)濟(jì)分類科目主要按照支出的用途進(jìn)行劃分。從實(shí)務(wù)上來看，上述科目很難準(zhǔn)確反映資金的?？顚Ｓ眯再|(zhì)。同時(shí)，由于科目較多，若單純使用兩類科目進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告編制，不僅繁雜，而且也很難準(zhǔn)確反映政府支出情況。因此，有必要引入基金會計(jì)理念，完善現(xiàn)行政府支出科目設(shè)置，如。同時(shí)，我國的政府資金劃分為一般公共預(yù)算、政府性基金預(yù)算、社?；痤A(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算等，不同的預(yù)算資金使用具有科目使用限制，增加了編報(bào)的復(fù)雜性，有必要進(jìn)一步優(yōu)化預(yù)算體系，突破資金使用科目的限制。

(四)加強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)管理

政府財(cái)務(wù)報(bào)告的核心基礎(chǔ)是數(shù)據(jù)的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。為提高政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可靠性，在加強(qiáng)單位內(nèi)部控制管理的基礎(chǔ)上，有必要強(qiáng)化對政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)管理。比如，由審計(jì)部門每年定期開展政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，隨機(jī)抽取不少于一定比例的部門進(jìn)行審計(jì)；同時(shí)，適時(shí)引入外部審計(jì)機(jī)制，由財(cái)政部門委托中介機(jī)構(gòu)對本級部門或下級政府財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)。

[1]陳平澤.美國聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制與審計(jì)研究[J].審計(jì)研究，2011(3).

[2]何晴.美國州和地方政府綜合年度財(cái)務(wù)報(bào)告體系及其啟示[J].地方財(cái)政研究，2013(9).

[3]楊薇鈺，李元.美國聯(lián)邦政府會計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架特征及其影響因素[J].現(xiàn)代財(cái)經(jīng)，2006(8).

(作者單位：海南省財(cái)政廳)