【摘 要】隨著國民經(jīng)濟發(fā)展步伐的加快，營業(yè)稅在流轉(zhuǎn)稅征收中所占的比例越來越高，同時，對營業(yè)稅和增值稅的混合應稅行為的界定和區(qū)分也越來越模糊。本文分析了建筑安裝企業(yè)的特點、收入與稅金、成本結(jié)構(gòu)、“營改增”對企業(yè)稅負的影響，并提出了企業(yè)的應對措施 。

【關鍵詞】“營改增” ；政策；建安企業(yè)；稅負

一、國家“營改增”政策背景

按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）要求，自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開“營改增”，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人納入“營改增”范圍。建筑行業(yè)可能是受“營改增”影響最大的行業(yè)。對于建筑行業(yè)而言，稅率從3%增加為11%，所以對企業(yè)稅負會有一定的影響。

二、建筑安裝企業(yè)的特點

1.每個項目的設計、規(guī)模、容量都不相同，呈現(xiàn)出個性突出和多樣化的特點。單項投資價值較大，需大量資金集中注入。

2.單項工程的高價值性，使建筑產(chǎn)品的標準化、工業(yè)化更多的體現(xiàn)在建筑材料、建筑技術、安全標準等方面，因此建筑生產(chǎn)過程中管理、協(xié)調(diào)、組織成本較高。

3.建筑、安裝項目生產(chǎn)周期較長。多以月、年作為計算單位，有的工程建設周期長達幾年、十幾年。

4.定價方式不同。建筑、安裝項目是通過招投標獲取的，其合同價是競價取得的，不同于一般工業(yè)是由生產(chǎn)企業(yè)自行定價，具有成本轉(zhuǎn)嫁能力。這就決定了建安業(yè)對其增加的成本不具有轉(zhuǎn)嫁能力。

三、建筑安裝企業(yè)收入與稅金分析

營業(yè)稅為價內(nèi)稅，對企業(yè)流轉(zhuǎn)額全額征收稅金，另在營業(yè)稅基礎上征收城建稅及教育費附加等。增值稅是價外稅，是對企業(yè)新增價值征收，即企業(yè)收入減去部分取得增值稅發(fā)票的成本后，按差額征收。另在增值稅銷項稅額基礎上征收城建稅及教育費附加等。

稅改后會影響企業(yè)收入總額有所下降。例如：執(zhí)行同一份2000萬元的合同，征收營業(yè)稅時，企業(yè)入賬收入2000萬元，征收增值稅時，價稅剝離后，企業(yè)入賬收入1802萬元。但相對應的，部分取得增值稅發(fā)票的成本費用也會有所下降。

四、建筑、安裝企業(yè)成本結(jié)構(gòu)分析

建筑、安裝項目成本主要有：1、直接成本，如耗用的材料費用、耗用的人工費用、耗用的機械折舊費等。2、間接成本，如管理人員薪酬、勞動保護費、固定資產(chǎn)折舊費及修理費、水電費、辦公費、差旅費等等。

稅改前，所有成本均不能進行進項稅額抵扣。稅改后，在建筑、安裝項目的直接成本中，企業(yè)購置的設備、材料等費用可以進行進項稅額抵扣，稅率一般為17%或6%。此類費用在成本中的占比越高，抵扣額度越大。

由于建筑、安裝業(yè)是勞動密集型行業(yè)，人工成本在成本中占有較大比重。因建筑、安裝項目施工建設周期長，合同中標價格又不能隨意變更，企業(yè)毛利率隨著用工成本的增加而減少。其中：人工成本中的外包施工隊的費用可以取得增值稅發(fā)票進行進項稅額抵扣，稅率一般為11%或3%。而企業(yè)為本企業(yè)員工負擔的工資薪酬、社保基金等人工成本不能抵扣進項稅。也就是說，外包人工成本在成本中的占比越高，抵扣額度越大。

由于工程項目所處建造環(huán)境不同，有的在偏遠山區(qū)、有的還受當?shù)卮迕袷┕じ蓴_，青苗賠償?shù)认嚓P費用無法提供增值稅專用發(fā)票，不能進行抵扣。

五、“營改增”對企業(yè)稅負的影響

從理論上講，建筑業(yè)由原來的營業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惣{稅企業(yè)，避免了建筑勞務分包過程中的營業(yè)稅的重復納稅行為，減輕了企業(yè)稅負，對企業(yè)具有一定的積極正面影響。

“營改增”對建筑行業(yè)具體公司的影響，取決于毛利率、進項稅可抵扣比例以及期間費用率。造成企業(yè)實際稅負影響大小的原因主要是成本結(jié)構(gòu)和增值稅進項稅額的抵扣問題。

1.過去，建筑業(yè)一直以工程產(chǎn)值的全額作為營業(yè)稅的計稅依據(jù)。而占建筑業(yè)較大成本的工程物資中包含的已繳納增值稅，并沒有在計征營業(yè)稅時扣除，相當于部分材料既繳納了增值稅又繳納了營業(yè)稅，導致重復征稅。此外，建筑業(yè)普遍存在工程分包現(xiàn)象。層層分包過程中，勢必存在重復繳納營業(yè)稅現(xiàn)象。雖然稅法規(guī)定，總承包方可扣除分包款后的余額來繳納營業(yè)稅，但實際操作過程中很難做到全部剔除。無形中增加了企業(yè)稅負。

2.建筑材料來源方式較多， 由于建筑工程承包方式和承包范圍的不同，有的工程項目材料、設備全部由施工企業(yè)自行采購，能取得的進項稅額發(fā)票多些；而有的工程項目，主要材料或大宗材料由甲方（建設單位）采購，調(diào)撥給施工企業(yè)使用，施工企業(yè)僅采購一些輔助材料或零星材料，這樣施工企業(yè)可取得的進項稅額就少些?？傮w來說，大部分材料、設備采購的發(fā)票稅率為17%，“營改增”后抵扣稅率遠遠大于銷項稅率的11%。對企業(yè)減輕稅負非常有利。

3.建筑工程人工費一般占工程總造價的20%～30%，有些建筑公司勞務用工主要來源于成建制的建筑勞務公司，人工成本中的外包施工隊的費用可以取得增值稅發(fā)票進行進項稅額抵扣，稅率一般為11%，抵扣稅率與企業(yè)銷項稅率持平。

如使用零散的農(nóng)民工，農(nóng)民工提供零星勞務產(chǎn)生的人工費，沒有增值稅發(fā)票，無可抵扣的進項稅額。但相對占比較小。

4.對于成本構(gòu)成中設備、材料采購及外包施工費用較大的企業(yè)，“營改增”后稅負有明顯下降，企業(yè)負擔有所減輕。

例如：以下按照某一中型建安企業(yè)2015年報表基本數(shù)據(jù)來測算稅改后對企業(yè)的影響程度（詳見表1）。

稅改前，該企業(yè)按照2015年度收入總額繳納3%營業(yè)稅及城建稅和教育費附加等（營業(yè)稅的12%），共繳納稅金2016萬元。稅改后，該企業(yè)應按照2015年度收入總額繳納11%增值稅，銷項稅額為5946萬元。由于該企業(yè)購置設備材料費用和外包施工費用較大，故進項稅額抵扣額度較高，進項稅額共計5122萬元。全年應繳納增值稅額為824萬元。含城建稅和教育費附加等應繳稅稅金共1538萬元。

綜上可知，企業(yè)稅改前比稅改后少繳納稅金478萬元。

六、企業(yè)的應對措施

1.實行合理的稅務籌劃，應采取措施能夠取得足夠多的，可抵扣進項稅額，合理控制稅負水平。如：企業(yè)在對外承攬項目時，應力爭項目總承包，增加設備材料采購金額。企業(yè)在進行物資采購及勞務分包應盡量選擇一般納稅人企業(yè)，能夠開具出高稅額發(fā)票用以抵扣，而避免與小企業(yè)或個人交易。

2.將新老項目區(qū)分清楚，未取得施工許可證但已經(jīng)開工項目存在新老項目選擇風險，可自行測算稅負并同甲方做好溝通。稅法規(guī)定，2016年4月30日以前開工的老項目可按簡易計稅方法減除分包款后3%繳納增值稅。

3.對企業(yè)的采購部門和工程部門均應組織學習增值稅基本知識，了解營業(yè)稅與增值稅差異。使內(nèi)部部門協(xié)調(diào)與流程管理中，養(yǎng)成增值稅思維模式，改掉傳統(tǒng)的營業(yè)稅思維。

參考文獻：

[1]藍泗方. 營業(yè)稅改增值稅對建安企業(yè)的影響. 中國農(nóng)業(yè)會計，2012（10）：22-23.

[2]張丹 .“營改增”政策下電力建安企業(yè)稅負變動分析及應對策略.城市發(fā)展理論，2013 （ 0114）.

作者簡介：

雷華（1974—），女，本科學歷，會計師，畢業(yè)于長沙電力學院會計專業(yè)，現(xiàn)任陜西眾源實業(yè)發(fā)展有限公司總會計師，主要從事財務管理方面的工作。