摘要：會(huì)計(jì)師事務(wù)所向來(lái)被譽(yù)為經(jīng)濟(jì)界的“警察”，然而各事務(wù)所審計(jì)失敗的案件卻始終沒(méi)有從大眾眼中消失，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性收到各界的質(zhì)疑。本文以普華永道卷入佳兆業(yè)財(cái)務(wù)作假丑聞一案，探討其中的問(wèn)題以及對(duì)我們的啟示。

關(guān)鍵詞：普華永道；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；獨(dú)立性

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概述

中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則提出審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指：“當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性?！?/p>

根據(jù)目前的主流論調(diào)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生很大一部分都?xì)w責(zé)于審計(jì)人員職業(yè)道德缺失和專(zhuān)業(yè)勝任能力缺乏。但從會(huì)計(jì)師事務(wù)所所涉及的處境來(lái)分析，被審計(jì)單位環(huán)境因素尤其是治理因素等原因，也會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別造成重大影響。

二、案例剖析

（一）背景回顧

佳兆業(yè)集團(tuán)控股有限公司成立于1999年，是一家大型綜合性地產(chǎn)企業(yè)，并于2009年12月在香港聯(lián)合交易所主板上市。由于牽涉深圳市原政法委書(shū)記蔣尊玉案，佳兆業(yè)自2014年底以來(lái)陷入困境——佳兆業(yè)多處房源被封，其價(jià)值超50億元，引發(fā)集團(tuán)財(cái)務(wù)危機(jī)；郭氏家族資產(chǎn)騰挪導(dǎo)致年報(bào)難產(chǎn)；引入白衣騎士失??；境內(nèi)外債務(wù)重組等一系列連鎖反應(yīng)。

佳兆業(yè)2014年年度業(yè)績(jī)報(bào)告應(yīng)在2015年3月31日之前發(fā)布，然而佳兆業(yè)卻遲遲沒(méi)有發(fā)布其年報(bào)。在2015年9月，佳兆業(yè)試圖重啟年報(bào)審計(jì)工作時(shí)，與佳兆業(yè)合作多年的普華永道表明：“佳兆業(yè)如想財(cái)報(bào)的審核工作，必須處理六大問(wèn)題”。

1.在審核過(guò)程中提交予核數(shù)師的若干文件的真實(shí)性，而其可能導(dǎo)致若干不計(jì)息負(fù)債重新分類(lèi)為計(jì)息負(fù)債。普華永道在審計(jì)過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)佳兆業(yè)存在巨額表外負(fù)債——高達(dá)206億元的“明股實(shí)債”。

2.向若干人士支付現(xiàn)金及收取若干人士的現(xiàn)金付款的性質(zhì)及實(shí)質(zhì)。佳兆業(yè)利用隱匿于上市公司外圍的關(guān)聯(lián)平臺(tái)，與佳兆業(yè)之間發(fā)生的業(yè)務(wù)，并未被上市公司作為關(guān)聯(lián)交易披露。

3.購(gòu)回或注銷(xiāo)本集團(tuán)若干先前已售出或已訂立的發(fā)展中物業(yè)、持作銷(xiāo)售已落成物業(yè)及建議發(fā)展項(xiàng)目的銷(xiāo)售合約的性質(zhì)及實(shí)質(zhì)。佳兆業(yè)存在多筆不合理出售、回購(gòu)項(xiàng)目。

4.本集團(tuán)出售若干位于東莞的附屬公司的商業(yè)理由。佳兆業(yè)以5.6億元出售10家附屬公司，并確認(rèn)4.2億元的虧損。截至2014年底，對(duì)于上述出售，佳兆業(yè)僅收到0.5億元的付款。

5.將應(yīng)付付款人的墊款所得款項(xiàng)人民幣700萬(wàn)元變更為應(yīng)付若干人士的其他應(yīng)付款項(xiàng)。

6.本集團(tuán)債權(quán)人對(duì)本集團(tuán)出售其物業(yè)項(xiàng)目所施加限制的狀況。

從這六個(gè)問(wèn)題中，基本可以推斷出佳兆業(yè)通過(guò)虛增資產(chǎn)利潤(rùn)、調(diào)節(jié)利潤(rùn)、隱瞞債務(wù)等方式粉飾財(cái)務(wù)狀況，嚴(yán)重影響到佳兆業(yè)歷年財(cái)報(bào)的真實(shí)性。這些問(wèn)題顯然并非突然出現(xiàn)的，那么普華永道作為與其合作長(zhǎng)達(dá)六年的審計(jì)機(jī)構(gòu)，卻在此之前多年連續(xù)為其出具“無(wú)保留意見(jiàn)”的審計(jì)報(bào)告，讓人懷疑其是否盡到應(yīng)有的職業(yè)審慎。

（二）問(wèn)題及風(fēng)險(xiǎn)

1.管理層凌駕于內(nèi)部控制之上

佳兆業(yè)本就因?yàn)橄萑搿昂谔禊Z事件”而遭遇房源被鎖定，經(jīng)營(yíng)陷入困境，截至2014年底，其債務(wù)規(guī)模約為650億元，較其2014年半年報(bào)中的債務(wù)增加了352億元。普華永道透露，佳兆業(yè)管理層于2015年2月發(fā)現(xiàn)數(shù)份與第三方簽訂的協(xié)議，當(dāng)中大部分為2014年之前簽訂，而少數(shù)于2014年簽訂。

再加上佳兆業(yè)的家族色彩濃厚，家族公司和上市公司的界限不明，郭氏家族通過(guò)一系列隱蔽的關(guān)聯(lián)交易，逐漸轉(zhuǎn)移內(nèi)地資產(chǎn)，佳兆業(yè)的現(xiàn)金被迅速掏空，瀕臨破產(chǎn)。

面對(duì)這種情況下，審計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及壓力極大，而在過(guò)往的年報(bào)、半年報(bào)中，普華永道屢次為佳兆業(yè)的財(cái)報(bào)背書(shū)，即便佳兆業(yè)存在“粉飾”業(yè)績(jī)的情況，普華永道也一直認(rèn)為這是合理且可控的會(huì)計(jì)手法。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性易受影響

上市公司的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)一般由大股東聘請(qǐng)，佳兆業(yè)也是如此，在大股東和管理層并未真正地做到所有權(quán)和管理權(quán)分離的情況下，受聘的審計(jì)機(jī)構(gòu)很容易受到大股東的影響，再加上審計(jì)機(jī)構(gòu)自身的生存壓力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師很可能會(huì)為了迎合各方利益削弱其作為外部審計(jì)的獨(dú)立性。普華永道作為佳兆業(yè)的審計(jì)機(jī)構(gòu)，應(yīng)保持其審計(jì)意見(jiàn)的一致性，面對(duì)陷入財(cái)務(wù)困境的管理者變更審計(jì)意見(jiàn)的要求，其壓力可想而知。

三、應(yīng)對(duì)與啟示

（一）充分重視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)機(jī)構(gòu)在接受審計(jì)委托時(shí)，應(yīng)選擇遵紀(jì)守法、經(jīng)營(yíng)狀況良好、有健全管理制度并貫徹執(zhí)行的客戶，避免發(fā)生由于客戶陷入財(cái)務(wù)和法律困境，給審計(jì)工作帶來(lái)困擾的情形，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。并且，審計(jì)單位應(yīng)全面加強(qiáng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別，充分重視審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估活動(dòng)。普華永道應(yīng)在履行審計(jì)職責(zé)的時(shí)候?qū)Ρ粚弳挝坏沫h(huán)境風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，針對(duì)佳兆業(yè)的政治背景制定適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以及評(píng)估其可能受到的政治影響。

（二）保證審計(jì)質(zhì)量

面對(duì)上述情況，普華永道最終宣布辭任佳兆業(yè)審計(jì)師，這是其明智之舉。作為國(guó)際化的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，普華永道需要維護(hù)的不僅是自身的名譽(yù)還有投資者等公眾的利益。再加上審計(jì)報(bào)告牽涉到多方利益，審計(jì)師應(yīng)加強(qiáng)自身職業(yè)道德觀念，保持獨(dú)立、客觀、謹(jǐn)慎的執(zhí)業(yè)態(tài)度，獨(dú)立地對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告是否在所有重大方面公允反映經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)狀況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，維護(hù)其審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。如果在多方壓力下，審計(jì)人員無(wú)法保證其獨(dú)立性，那么相對(duì)于妥協(xié)，選擇暫停審計(jì)或者中止審計(jì)工作是更明智的選擇。

（三）加強(qiáng)對(duì)審計(jì)師的責(zé)任追究

普華永道作為佳兆業(yè)合作多年的審計(jì)師，對(duì)佳兆業(yè)的財(cái)務(wù)狀況應(yīng)有所了解。如果佳兆業(yè)往年存在通過(guò)財(cái)務(wù)舞弊、美化報(bào)表等方式來(lái)迷惑公眾的行為，而普華永道依然出具無(wú)保留意見(jiàn)，使公眾基于相信審計(jì)報(bào)告的公允性來(lái)進(jìn)行投資，可以說(shuō)其注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有履行應(yīng)盡的義務(wù)。這也在一定程度上推動(dòng)了佳兆業(yè)不斷通過(guò)財(cái)務(wù)造假來(lái)獲取利潤(rùn)的氣焰。如果將注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表正確的審計(jì)意見(jiàn)提高到法律層面，追究其對(duì)所出審計(jì)意見(jiàn)的法律責(zé)任，就能夠讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎態(tài)度，保證其審計(jì)質(zhì)量。

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作者簡(jiǎn)介：

錢(qián)夢(mèng)嬌（1993- ），女，漢族，江蘇，研究生，研究方向：資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)。