汪潔

摘 要：本文以營(yíng)改增為視角，對(duì)服務(wù)業(yè)上市公司營(yíng)改增后適用稅率、應(yīng)納稅額對(duì)比分析，引出營(yíng)改增對(duì)服務(wù)業(yè)上市公司的影響，結(jié)合營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司存在的難點(diǎn)給出稅收籌劃建議，改善服務(wù)業(yè)上市公司稅收負(fù)擔(dān)和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，實(shí)現(xiàn)服務(wù)業(yè)上市公司擴(kuò)張發(fā)展。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；上市服務(wù)業(yè)；服務(wù)公司

國(guó)務(wù)院在2011年10月26日提出從2012年開(kāi)始，以上海市為服務(wù)業(yè)營(yíng)改增第一個(gè)試點(diǎn)地區(qū)，采用“1+6”試點(diǎn)范圍模式，在研發(fā)和技術(shù)服務(wù)，文化創(chuàng)意服務(wù)，信息技術(shù)服務(wù)，有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)等服務(wù)業(yè)完成營(yíng)改增，從原來(lái)適用稅率5%分別改為6%稅率，3%征收率，其中有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)改為17%稅率，3%征收率。隨后，在全國(guó)范圍內(nèi)，循序漸進(jìn)，有條不紊的推進(jìn)營(yíng)改增改革。

服務(wù)業(yè)實(shí)行增值稅時(shí)，采用的事稅款抵扣辦法，結(jié)合產(chǎn)品或勞務(wù)銷(xiāo)售所獲銷(xiāo)售額，按照增值稅率計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，扣除產(chǎn)品或勞務(wù)所支付的增值稅款，增值稅應(yīng)納稅款為銷(xiāo)項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額之間的差額增值部分，是對(duì)產(chǎn)品或勞務(wù)增值部分征收稅款，體現(xiàn)了“按增值因素計(jì)稅”原則。營(yíng)改增后，針對(duì)服務(wù)業(yè)上市公司征收稅款是以營(yíng)業(yè)收入全額為計(jì)稅依據(jù)，不考慮上市公司成本、費(fèi)用的影響。本文基于對(duì)營(yíng)改增前后服務(wù)業(yè)上市公司適用稅率和應(yīng)納稅額的比較分析，探尋營(yíng)改增對(duì)服務(wù)業(yè)上市公司的影響，結(jié)合營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司存在的難點(diǎn)，給出稅收籌劃建議，為營(yíng)改增推廣和公司發(fā)展提供參考。

一、營(yíng)改增對(duì)服務(wù)業(yè)上市公司影響

對(duì)于一般納稅人而言，營(yíng)改增前服務(wù)業(yè)上市公司繳納營(yíng)業(yè)稅，是按照營(yíng)業(yè)收入全額進(jìn)行計(jì)算征收，購(gòu)買(mǎi)設(shè)備、材料的發(fā)票不允許抵扣，面臨稅收征收的交叉計(jì)算，導(dǎo)致存在重復(fù)征稅，給上市公司增加稅收負(fù)擔(dān)。營(yíng)改增后，服務(wù)業(yè)外購(gòu)的設(shè)備、材料、勞務(wù)承擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅額，在增值稅專(zhuān)用發(fā)票取得的基礎(chǔ)上，允許在銷(xiāo)項(xiàng)稅額中進(jìn)行扣減，避免與上游公司的重復(fù)征稅，降低上市公司稅收負(fù)擔(dān)。這就需要明確“抵扣稅額”這一變量，通過(guò)分析一般納稅人上市公司取得稅收總收入、可抵扣收支比，假設(shè)營(yíng)改增前后企業(yè)取得收入額不變，計(jì)算上市公司分別繳納營(yíng)業(yè)稅和增值稅的應(yīng)交稅費(fèi)，明確平衡點(diǎn)。經(jīng)過(guò)對(duì)一般納稅人服務(wù)業(yè)上市公司營(yíng)改增前后應(yīng)交稅費(fèi)的計(jì)算，得出：可抵扣收支比為11.67%，營(yíng)改增前后上市公司的稅負(fù)是相同的；可抵扣收支比大于11.67%，營(yíng)改增后給服務(wù)業(yè)上市公司帶來(lái)明顯的減稅效應(yīng)；可抵扣收支比小于11.67%，營(yíng)改增后給服務(wù)業(yè)上市公司帶來(lái)稅負(fù)負(fù)擔(dān)。

對(duì)于小規(guī)模納稅人而言，在營(yíng)改增前小規(guī)模納稅人應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅適用稅率為5%，營(yíng)改增后則變?yōu)?%的稅率進(jìn)行計(jì)征增值稅，經(jīng)過(guò)計(jì)算后增值稅應(yīng)交稅費(fèi)為3.09%。營(yíng)改增后，小規(guī)模納稅人是最大的受益者。

二、營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司稅收籌劃存在的難點(diǎn)

1.營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司可抵扣范圍受限

在服務(wù)業(yè)上市公司中，員工福利成為部門(mén)支出的最大一部分，特別是隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，服務(wù)業(yè)員工薪資待遇和福利水平也得到很高的提升。但是，在營(yíng)改增后，服務(wù)業(yè)上市公司人工成本在改革后并沒(méi)有納入增值稅可抵扣范圍內(nèi)，對(duì)于服務(wù)業(yè)上市公司而言，限制了公司可抵扣范圍，也影響到公司稅收籌劃方案設(shè)計(jì)。因此，服務(wù)業(yè)上市公司人工成本增多，在很大程度上限制了公司盈利來(lái)源，也是公司稅收籌劃一大難題。

2.營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司存量資產(chǎn)較多

在服務(wù)業(yè)上市公司中可確指資產(chǎn)為存量資產(chǎn)，加之服務(wù)業(yè)的特殊性，在營(yíng)改增后，可抵扣項(xiàng)目多為桌椅、電腦儀器等長(zhǎng)久耐用品，不再是傳統(tǒng)意義的低值易耗品，所以對(duì)于服務(wù)業(yè)上市公司存量資產(chǎn)應(yīng)繳納稅額可抵扣額度較少。另外，服務(wù)業(yè)上市公司為了提升公司影響力，激發(fā)員工工作積極性，也有增加員工福利資金投入。但是，服務(wù)業(yè)上市公司存在不少存量資產(chǎn)，在營(yíng)改增后很難抵扣相應(yīng)款項(xiàng)，很難實(shí)現(xiàn)稅收籌劃效果。

3.營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司抵扣項(xiàng)目發(fā)票取得較困難

在營(yíng)改增后，服務(wù)業(yè)上市公司可以以一般納稅人身份，利用增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣公司應(yīng)交增值稅，為公司創(chuàng)造避免重復(fù)征稅的契機(jī)?，F(xiàn)在我國(guó)服務(wù)業(yè)發(fā)展較快，上市公司所平攤到的數(shù)額相對(duì)較大一些。上市公司購(gòu)貨渠道是固定的，在購(gòu)買(mǎi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)，需要繳納額外的稅負(fù)，但是有時(shí)上游公司難以提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票。上市公司在購(gòu)貨時(shí)，如果沒(méi)能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票就很難進(jìn)行抵扣，缺失抵扣憑證，不能進(jìn)行銷(xiāo)項(xiàng)抵扣，限制上市公司稅收籌劃。

三、營(yíng)改增后上市服務(wù)業(yè)的稅收籌劃

1.進(jìn)項(xiàng)稅額的稅收籌劃

在我國(guó)稅法中明確規(guī)定服務(wù)業(yè)上市公司只有取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，才能作為進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣憑證，可見(jiàn)因上市公司采購(gòu)渠道的差異，可折扣比例也不同，實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)也有所變化。一般納稅人采購(gòu)渠道主要有兩大途徑：選擇一般納稅人為供貨方，公司銷(xiāo)售額大于500萬(wàn)元；選擇小規(guī)模納稅人為供貨方，公司銷(xiāo)售額小于500萬(wàn)元。按照稅法的有關(guān)規(guī)定，服務(wù)業(yè)上市公司作為原增值稅一般納稅人，在獲得供貨方所提供的應(yīng)稅產(chǎn)品或勞務(wù)，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，在發(fā)票標(biāo)注增值稅款就可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中予以抵扣。從稅法規(guī)定看，服務(wù)業(yè)上市公司在其他條件一定的情況下，為了實(shí)現(xiàn)最大化利潤(rùn)，應(yīng)選擇一般納稅人為公司產(chǎn)品或勞務(wù)的供應(yīng)方，增加上市公司進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，降低上市公司稅負(fù)。

2.加速存量資產(chǎn)折舊更新資產(chǎn)

按照我國(guó)稅法以及稅收政策的規(guī)定，服務(wù)業(yè)上市公司在資產(chǎn)采購(gòu)時(shí)，繳納的增值稅能夠適當(dāng)?shù)膹匿N(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但是公司創(chuàng)立初期固定資產(chǎn)賬面余額不可以被抵扣。也就是說(shuō)，服務(wù)業(yè)上市公司存量資產(chǎn)是不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但增量資產(chǎn)也可以抵扣，因此上市公司可以加速存量資產(chǎn)折舊，促進(jìn)公司資產(chǎn)更新，獲得增量資產(chǎn)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣額，減輕上市公司稅負(fù)。

3.加強(qiáng)對(duì)增值稅發(fā)票的管理

普通營(yíng)業(yè)稅發(fā)票時(shí)公司以自身營(yíng)業(yè)收入全額為開(kāi)具依據(jù)的，所以公司在開(kāi)具發(fā)票時(shí)，對(duì)外提供服務(wù)形式時(shí)開(kāi)具獨(dú)有的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，增值稅發(fā)票和營(yíng)業(yè)稅發(fā)票是有很大差距的，對(duì)公司日常采購(gòu)、勞務(wù)經(jīng)營(yíng)等活動(dòng)產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額影響，對(duì)外勞務(wù)提供的銷(xiāo)項(xiàng)稅額影響，繼而直接影響公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所產(chǎn)生的增值稅。我國(guó)稅制營(yíng)改增改革后，稅務(wù)部門(mén)職能從營(yíng)業(yè)收入全額擴(kuò)展到公司成本進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，因此對(duì)公司增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理更復(fù)雜，如打印、開(kāi)具、整理、報(bào)備等渠道的審查和管理更為復(fù)雜。服務(wù)業(yè)上市公司應(yīng)制定嚴(yán)謹(jǐn)?shù)亩悇?wù)管理制度，嚴(yán)格開(kāi)立、審核、報(bào)銷(xiāo)發(fā)票，并嚴(yán)格按照稅務(wù)部門(mén)法律、政策操作管理。上市公司增值稅專(zhuān)用發(fā)票和普通營(yíng)業(yè)稅發(fā)票相比，將產(chǎn)品采購(gòu)、制造、銷(xiāo)售、消費(fèi)各環(huán)節(jié)相連接，保持增值稅稅負(fù)連續(xù)性。上市公司所有環(huán)節(jié)的參與者都要重視增值稅專(zhuān)用發(fā)票的管理，從增值稅發(fā)票獲得、開(kāi)具、傳遞、管理、作廢等各環(huán)節(jié)，高度重視增值稅發(fā)票管理。

四、結(jié)論

營(yíng)改增的到來(lái)與實(shí)施，給服務(wù)業(yè)上市公司帶來(lái)很大影響，適用稅率從原來(lái)的5%變?yōu)?%征率，應(yīng)稅款項(xiàng)也發(fā)生很大變化，從一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩個(gè)公司身份，審視營(yíng)改增給服務(wù)業(yè)上市公司帶來(lái)的稅負(fù)效應(yīng)和影響，繼而指出營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司可抵扣范圍受限、營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司存量資產(chǎn)較多、營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司抵扣項(xiàng)目發(fā)票取得較困難三大營(yíng)改增后服務(wù)業(yè)上市公司稅收籌劃存在的難點(diǎn)，最后給出營(yíng)改增后上市服務(wù)業(yè)的稅收籌劃途徑，如進(jìn)項(xiàng)稅額的稅收籌劃、加速存量資產(chǎn)折舊更新資產(chǎn)、加強(qiáng)對(duì)增值稅發(fā)票的管理。可見(jiàn)，應(yīng)正確認(rèn)識(shí)營(yíng)改增背景下給服務(wù)業(yè)上市公司帶來(lái)環(huán)境的變化，從營(yíng)改增視角讓服務(wù)業(yè)上市公司稅收籌劃更完善，進(jìn)一步落實(shí)營(yíng)改增稅制，促進(jìn)服務(wù)業(yè)上市公司更好的發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]江雨雙.關(guān)于營(yíng)改增對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)影響的思考[J].財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2016，15：304-305.

[2]李晉霞.試論“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的影響[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2016，13：166-167.

[3]杜燁旻.全面推進(jìn)“營(yíng)改增”對(duì)傳統(tǒng)服務(wù)業(yè)的影響分析[J].財(cái)會(huì)研究，2016，06：23-25.