付思琦

[摘 要]現(xiàn)階段，我國(guó)審計(jì)體系主要由內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)組成，雖然二者在經(jīng)濟(jì)委托關(guān)系上有一定的區(qū)別，但是工作的主要目標(biāo)是相同的，都是確保社會(huì)組織經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)及其相關(guān)資料的合規(guī)性、合法性等。本文以審計(jì)為研究視角，針對(duì)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的關(guān)系和如何實(shí)現(xiàn)二者的通力協(xié)作展開分析，旨在采取一定的措施使內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)形成合力，以全面提高我國(guó)審計(jì)工作水平，促進(jìn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)建設(shè)更好、更快地發(fā)展。

[關(guān)鍵詞]內(nèi)部審計(jì)；外部審計(jì)；協(xié)作發(fā)展

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.06.001

[中圖分類號(hào)]F239.4 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1673-0194（2016）06-000-02

為了與飛速發(fā)展的時(shí)代相適應(yīng)，社會(huì)組織在從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、服務(wù)的活動(dòng)中應(yīng)建立現(xiàn)代化的管理模式，以確保其在實(shí)踐活動(dòng)中各項(xiàng)業(yè)務(wù)的開展具有一定的規(guī)范性和科學(xué)性。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，審計(jì)工作已經(jīng)成為規(guī)范社會(huì)范圍內(nèi)各類社會(huì)組織行為的重要環(huán)節(jié)。審計(jì)是由審計(jì)從業(yè)人員，根據(jù)國(guó)家的相關(guān)法律法規(guī)、財(cái)務(wù)方面的專業(yè)知識(shí)及審計(jì)工作的各項(xiàng)工作規(guī)范，采用專業(yè)化的方式、方法，對(duì)社會(huì)組織的財(cái)務(wù)行為以及生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、管理行為進(jìn)行的審查和監(jiān)督。我國(guó)現(xiàn)行審計(jì)體系中，內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)共同發(fā)揮重要作用。

1 內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的關(guān)系

內(nèi)部審計(jì)是指企業(yè)組織內(nèi)部或事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的自行審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)，是各類社會(huì)組織內(nèi)部成立的一個(gè)獨(dú)立性、專業(yè)性的職能部門，以督促、調(diào)節(jié)內(nèi)部從業(yè)人員按照崗位職責(zé)高效開展業(yè)務(wù)為目的的審計(jì)行為。外部審計(jì)是指獨(dú)立于政府機(jī)關(guān)和企事業(yè)單位以外的國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)所進(jìn)行的審計(jì)，以及獨(dú)立執(zhí)行業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托進(jìn)行的審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)主要在社會(huì)組織的財(cái)務(wù)行為以及管理行為中發(fā)揮著重要作用，但是二者在著眼點(diǎn)和發(fā)力點(diǎn)上具有一定的區(qū)別，現(xiàn)將其辨證關(guān)系分析如下。

1.1 內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的聯(lián)系

第一，對(duì)象相似性。內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)都是以被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象為審計(jì)內(nèi)容，而且在審計(jì)活動(dòng)實(shí)踐中，被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的合法性、合規(guī)性、有效性為審計(jì)實(shí)踐的著眼點(diǎn)。第二，審計(jì)證據(jù)統(tǒng)一性。無論是內(nèi)部審計(jì)還是外部審計(jì)，審計(jì)人員都將被審計(jì)單位各種形式的證據(jù)作為審計(jì)的證據(jù)，所以審計(jì)工作實(shí)質(zhì)上是對(duì)被審單位進(jìn)行有目的、有計(jì)劃的搜集審計(jì)證據(jù)的過程。第三，從業(yè)人員職業(yè)道德一致性。內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的從業(yè)人員在實(shí)踐審計(jì)活動(dòng)過程中，都要將客觀性作為工作態(tài)度以及標(biāo)準(zhǔn)，所謂客觀性實(shí)質(zhì)上是要求審計(jì)人員要實(shí)事求是、不偏不倚。

1.2 內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的差異

第一，審計(jì)主體不同。外部審計(jì)主要是獨(dú)立于政府機(jī)關(guān)和企事業(yè)單位以外的國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)或獨(dú)立執(zhí)行業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)被審組織的整體財(cái)務(wù)信息進(jìn)行核查，在審計(jì)結(jié)束之后需要出具具有法律效力的審計(jì)報(bào)告。內(nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部的某個(gè)職能部門進(jìn)行的實(shí)踐活動(dòng)。第二，審計(jì)目標(biāo)不同。外部審計(jì)的主要目標(biāo)是審查被審組織財(cái)務(wù)信息的合法性與合規(guī)性；內(nèi)部審計(jì)則將公司的風(fēng)險(xiǎn)控制、資源配置等方面的審計(jì)作為主要工作目標(biāo)。第三，審計(jì)的范圍不同。外部審計(jì)業(yè)務(wù)開展的范圍是根據(jù)相關(guān)法律的規(guī)定以及契約的規(guī)定展開，例如：財(cái)務(wù)信息層面的審計(jì)、內(nèi)部控制體系層面的審計(jì)活動(dòng)；內(nèi)部審計(jì)根據(jù)組織生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、服務(wù)的實(shí)踐活動(dòng)為基礎(chǔ)展開業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)范圍具有廣泛性。

2 實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作的必要性

實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作是審計(jì)工作發(fā)揮實(shí)效性作用的關(guān)鍵，具有必要性，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

第一，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)一步深化落實(shí)，企業(yè)開始意識(shí)到審計(jì)的重要作用，因此，內(nèi)部審計(jì)呈現(xiàn)了蓬勃發(fā)展的態(tài)勢(shì)。內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)雖然在內(nèi)容和范圍上有一定的交集，但是在具體實(shí)踐策略與目標(biāo)上存在一定的差異。為了保證外部審計(jì)能夠清晰了解審計(jì)范圍，必須由內(nèi)部審計(jì)提供一定的資源作為基礎(chǔ)，使外部審計(jì)能夠在內(nèi)部審計(jì)協(xié)助下提升審計(jì)效率，將審計(jì)實(shí)踐中的摩擦有效解決。因此，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作是提升審計(jì)工作效率的需要。

第二，通過對(duì)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)含義以及工作方式方法的分析可知，外部審計(jì)在專業(yè)性上優(yōu)于內(nèi)部審計(jì)。因此，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的有效協(xié)作，能夠使外部審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)更具針對(duì)性和實(shí)效性，進(jìn)而增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)性，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)向成本精細(xì)化管理的方向發(fā)展，提升內(nèi)部審計(jì)整體水平。由此可見，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作是促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)繼續(xù)發(fā)展的需要。

第三，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（American Institute of Certified Public Accountants，AICPA）審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)公告第六十五號(hào)要求明確指出：審計(jì)師在針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管信息實(shí)踐審計(jì)活動(dòng)的過程中，必須對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的實(shí)施情況進(jìn)行集中的了解與分析，這一要求強(qiáng)調(diào)了外部審計(jì)師應(yīng)該對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作實(shí)際情況做出具體的評(píng)價(jià)。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)（The Institute of Internal Auditors，IIA）內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則也強(qiáng)調(diào)了獨(dú)立審計(jì)師在執(zhí)行相關(guān)審計(jì)任務(wù)的過程中要充分對(duì)內(nèi)部審計(jì)結(jié)果進(jìn)行分析，避免重復(fù)審計(jì)現(xiàn)象的出現(xiàn)。因此，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)實(shí)現(xiàn)協(xié)作是各項(xiàng)專業(yè)審計(jì)準(zhǔn)則的要求。

3 內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作中存在的問題

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)發(fā)揮其分工協(xié)作和相輔相成的作用，能夠有效促進(jìn)各類社會(huì)組織的健康、可持續(xù)發(fā)展，并提高其市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，二者呈現(xiàn)同氣連枝的發(fā)展態(tài)勢(shì)必須以整個(gè)現(xiàn)代化管理要求的審計(jì)機(jī)制為基礎(chǔ)。但是，現(xiàn)階段受到諸多方面的因素制約，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革不斷深化的經(jīng)濟(jì)背境下，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作環(huán)節(jié)上出現(xiàn)了以下幾方面的問題。

3.1 缺乏完善的信息溝通機(jī)制

伴隨電子計(jì)算機(jī)技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，信息時(shí)代悄然來臨，終結(jié)了人與人之間的溝通受到時(shí)間和空間雙重因素制約的時(shí)代。因此，有效的協(xié)作必須建立在現(xiàn)代化的交流平臺(tái)與交流機(jī)制基礎(chǔ)之上。但是受到傳統(tǒng)發(fā)展觀念和發(fā)展歷程的制約，內(nèi)部審計(jì)從業(yè)人員與外部審計(jì)從業(yè)人員沒能形成完善的信息溝通機(jī)制。一方面是由于審計(jì)人員在主觀上沒能積極地進(jìn)行溝通，使溝通機(jī)制不夠健全；另一方面是由于政府層面沒有建立高效的交流平臺(tái)，使內(nèi)部審計(jì)人員與外部審計(jì)人員的溝通依然受到時(shí)間和空間的限制。

3.2 職責(zé)定位不清晰

內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)應(yīng)在具體的審計(jì)工作中各司其職、分工協(xié)作。但是現(xiàn)階段，受相關(guān)政策方面的制約，內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)在職權(quán)定位方面責(zé)任不夠明確、具體。一方面，在審計(jì)體系中，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)始終發(fā)揮審計(jì)實(shí)踐工作的主導(dǎo)作用，但是在審計(jì)工作的具體實(shí)踐中，內(nèi)部審計(jì)工作的主導(dǎo)作用沒有得到充分發(fā)揮，這在一定程度上影響了外部審計(jì)工作有效性的發(fā)揮，進(jìn)而阻礙了二者通力協(xié)作的功能；另一方面，外部審計(jì)的專業(yè)性沒能充分地展露，使審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)呈現(xiàn)了一定的不規(guī)范性。

3.3 引導(dǎo)機(jī)制問題

“沒有規(guī)矩、難成方圓”這句老話，對(duì)審計(jì)工作依然起效，審計(jì)工作若想高水平地完成預(yù)期目標(biāo)，必須在一定的監(jiān)督管理機(jī)制之下進(jìn)行，無論是我國(guó)《上市公司治理準(zhǔn)則》還是國(guó)資委發(fā)布的《中央企業(yè)內(nèi)部審計(jì)管理暫行辦法》，無不體現(xiàn)監(jiān)管部門對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的重視，而且要求審計(jì)委員會(huì)或者相應(yīng)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的協(xié)作工作。但是，縱觀我國(guó)審計(jì)工作的實(shí)踐過程，審計(jì)委員會(huì)雖然已經(jīng)建立，但是在具體引導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)實(shí)現(xiàn)協(xié)作方面并沒有發(fā)揮實(shí)效性的作用，使二者沒能在統(tǒng)一的宏觀指引下形成相輔相成、同氣連枝的發(fā)展態(tài)勢(shì)。因此，在內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)實(shí)現(xiàn)協(xié)作的過程中，宏觀層面的引導(dǎo)機(jī)制存在問題。

3.4 審計(jì)人員缺乏良好的合作意識(shí)

經(jīng)濟(jì)全球化的高速發(fā)展，使良好的合作意識(shí)成為現(xiàn)代社會(huì)中必不可少的精神和推動(dòng)人類文明繼續(xù)發(fā)展的重要保證。因此，在審計(jì)工作中，如何實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的整合已經(jīng)成為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景下社會(huì)范圍內(nèi)廣泛關(guān)注的話題。就我國(guó)現(xiàn)階段審計(jì)實(shí)踐工作的發(fā)展情況而言，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)并沒有形成良好的相互依存關(guān)系，使我國(guó)審計(jì)工作的實(shí)效性發(fā)揮不足。但是現(xiàn)階段，內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)處于兩種工作環(huán)境，其從業(yè)人員一般只是對(duì)自身的工作任務(wù)和預(yù)期目標(biāo)進(jìn)行關(guān)心，形成一種不合作的發(fā)展態(tài)勢(shì)，這在極大程度上制約了內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)合作關(guān)系的有效建立。

4 內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)實(shí)現(xiàn)協(xié)作的對(duì)策

內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)實(shí)現(xiàn)分工協(xié)作，形成合力，是推動(dòng)我國(guó)審計(jì)實(shí)踐水平進(jìn)步的重要保證，從宏觀層面上講，也是推動(dòng)我國(guó)現(xiàn)代化建設(shè)有序進(jìn)行的需要。根據(jù)我國(guó)審計(jì)體系中內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)作發(fā)展的實(shí)際情況，筆者提出以下4個(gè)方面的對(duì)策。

4.1 建立良好的信息溝通機(jī)制

在內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間搭建一個(gè)能夠?qū)崿F(xiàn)二者信息互動(dòng)的交流平臺(tái)，保證內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的信息能夠時(shí)時(shí)實(shí)現(xiàn)溝通與共享，使審計(jì)流程以及審計(jì)人員的交流變得更加順暢。在構(gòu)建信息溝通機(jī)制的過程中，需要將協(xié)調(diào)原則貫穿始終，使內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)在獨(dú)立工作的基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)“有度”的溝通。雖然二者實(shí)現(xiàn)了信息互動(dòng)，但是必須保證二者互不干涉對(duì)方的工作和影響對(duì)方的實(shí)踐行為。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)在實(shí)踐活動(dòng)中，應(yīng)該針對(duì)各自工作的具體情況，互相提出一定的意見和建議，針對(duì)整改意見進(jìn)行交換，進(jìn)而促進(jìn)二者工作效率的提高。

4.2 明確內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)的職責(zé)定位

若想使內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)實(shí)現(xiàn)協(xié)作，必須保證二者在職權(quán)定位上具有一定的明確性、規(guī)范性。外部審計(jì)的職責(zé)主要定位在對(duì)組織財(cái)務(wù)信息方面的審定與核查，對(duì)于組織提出一些具有指導(dǎo)性的意見和建議，不在微觀上對(duì)被審組織的具體實(shí)踐行為實(shí)施管理。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)繼續(xù)發(fā)揮其主導(dǎo)作用，積極主動(dòng)地配合外部審計(jì)的各項(xiàng)審計(jì)行為，詳盡真實(shí)地報(bào)告內(nèi)部審計(jì)的進(jìn)行與實(shí)施情況，主動(dòng)強(qiáng)化與外部審計(jì)的溝通。在收到外部審計(jì)的相關(guān)意見和建議時(shí)，應(yīng)熱情對(duì)待，根據(jù)組織內(nèi)部的實(shí)際情況認(rèn)真研究分析，使外部審計(jì)部門提出的意見能夠在本單位內(nèi)部得到全面的貫徹和落實(shí)。

4.3 強(qiáng)化監(jiān)管部門的引導(dǎo)工作

審計(jì)監(jiān)管部門應(yīng)在宏觀的角度對(duì)于內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)的實(shí)踐工作進(jìn)行有力的指導(dǎo)，一方面督促內(nèi)部審計(jì)人員發(fā)揮主觀能動(dòng)性，積極促成與外部審計(jì)部門的合作，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)不配合外部審計(jì)工作的行為進(jìn)行嚴(yán)厲的批評(píng)與管理；另一方面，需要監(jiān)督外部審計(jì)機(jī)構(gòu)或者從業(yè)人員，不要以地位上的優(yōu)勢(shì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的意見和建議進(jìn)行忽略。同時(shí)督促內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)同時(shí)向監(jiān)管部門匯報(bào)相應(yīng)的審計(jì)情況，監(jiān)管部門同時(shí)具有提出風(fēng)險(xiǎn)、闡明觀點(diǎn)的義務(wù)。

4.4 培養(yǎng)審計(jì)人員良好的合作意識(shí)

協(xié)作的實(shí)質(zhì)是合作，合作的關(guān)鍵是從業(yè)人員的合作意識(shí)。在實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)人員與外部審計(jì)人員有效溝通交流的基礎(chǔ)上，逐漸培養(yǎng)審計(jì)人員開誠(chéng)布公、坦誠(chéng)相待、取長(zhǎng)補(bǔ)短、相輔相成的意識(shí)，同時(shí)應(yīng)強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的共同責(zé)任意識(shí)，使審計(jì)人員的責(zé)任意識(shí)和合作意識(shí)得到全面的培養(yǎng)，促進(jìn)二者的協(xié)作。另外，內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)和監(jiān)管部門在審計(jì)技術(shù)、方法、信息、人員培訓(xùn)等方面應(yīng)加強(qiáng)合作，發(fā)揮疊加和乘數(shù)效應(yīng)，使審計(jì)工作從業(yè)人員能夠在日后的工作中不斷變革傳統(tǒng)理念、整合先進(jìn)工作方法與技術(shù)，實(shí)現(xiàn)自律和監(jiān)管的共贏。

綜上所述，為保證內(nèi)部審計(jì)及與外部審計(jì)共同發(fā)揮審計(jì)體系的作用，達(dá)到審計(jì)體系構(gòu)建的目標(biāo)，可與時(shí)俱進(jìn)、實(shí)事求是地按以上論述的措施開展工作，以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的通力協(xié)作，全面促進(jìn)我國(guó)各類社會(huì)組織能夠根據(jù)國(guó)家宏觀調(diào)控的基本政策和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的基本規(guī)律從事社會(huì)實(shí)踐活動(dòng)，早日實(shí)現(xiàn)中華民族的偉大復(fù)興。

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