周政偉

中越會計(jì)計(jì)量模式的比較分析

周政偉

中國與越南在近年來頒布的新會計(jì)準(zhǔn)則均有明顯與國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同的趨勢，但兩國的會計(jì)準(zhǔn)則中會計(jì)政策存在一定異同。本文具體分析中越兩國在會計(jì)計(jì)量模式方面的異同點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)兩國都是以歷史成本計(jì)量為主，最主要的差別在于公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用范圍上，相對中國而言，越南的公允價(jià)值計(jì)量范圍較窄，且在運(yùn)用時更為謹(jǐn)慎。

會計(jì)計(jì)量屬性中越會計(jì)比較公允價(jià)值

一、引言

作為與中國依山傍水的鄰國，越南在經(jīng)歷數(shù)十年戰(zhàn)爭之后，于20世紀(jì)80年代末實(shí)施了本國的革新開放，并仿效中國的改革開放政策實(shí)行了越南版的國有企業(yè)改革和市場化革新。通過積極引進(jìn)外資加大國內(nèi)投資力度，從而構(gòu)建資本市場，并大力發(fā)展國際貿(mào)易，通過這一系列的革新舉措，越南本國的經(jīng)濟(jì)得到了較快的發(fā)展。在此背景下，越南在會計(jì)處理上也一定程度上借鑒了國際會計(jì)準(zhǔn)則理論和方法，并結(jié)合越南本國的國情從2001～2006年逐步分批頒布了越南會計(jì)準(zhǔn)則，以期實(shí)現(xiàn)本國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)準(zhǔn)則在一定程度上的趨同。

在東盟十國中，中越兩國在歷史地理文化淵源方面都存在很多的共同點(diǎn)，越南和中國的經(jīng)濟(jì)交往日益密切，兩國企業(yè)在財(cái)務(wù)會計(jì)處理上的異同也成為近年來研究的熱點(diǎn)。由于會計(jì)計(jì)量屬性在會計(jì)政策中占據(jù)極為重要的地位，本文分別以中國和越南會計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于會計(jì)計(jì)量屬性的選擇為切入點(diǎn)，更好地分析中越兩國在會計(jì)方面的差別。

二、我國會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的選擇

中國的會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定了五種計(jì)量屬性，而這五種計(jì)量屬性中又主要是以歷史成本計(jì)量為主，其余四種計(jì)量屬性都是在一定條件下使用的。其相關(guān)的概念及選擇如下：

第一，歷史成本及其選擇。由于幾乎在每筆交易完成時候，都可以取得記錄價(jià)稅等方面情況的相關(guān)發(fā)票，在以后的會計(jì)期間對某項(xiàng)會計(jì)要素進(jìn)行成本復(fù)核或者查詢時，可以把當(dāng)初的會計(jì)憑證作為查詢依據(jù)，這樣就使得歷史成本計(jì)量模式具有鮮明的可檢驗(yàn)性特征。另外，在會計(jì)計(jì)量的五種屬性中，歷史成本是相對容易取得的，比較方便進(jìn)行核算，這使得歷史成本成為了我國會計(jì)計(jì)量的核心。在沒有特殊指定的情況下，歷史成本是默認(rèn)的會計(jì)計(jì)量方法。

第二，重置成本計(jì)量模式及其選擇。重置成本計(jì)量模式廣泛應(yīng)用于盤盈存貨的計(jì)量，盤盈固定資產(chǎn)的計(jì)量和企業(yè)的重組估值等財(cái)產(chǎn)清查方面的計(jì)量。在實(shí)際情況中，企業(yè)通常根據(jù)存貨、生產(chǎn)設(shè)備的現(xiàn)時購置價(jià)格，再加上設(shè)備的新陳率對相應(yīng)的資產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)入賬。

第三，可變現(xiàn)凈值計(jì)量模式及其選擇。可變現(xiàn)凈值主要是在固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨等資產(chǎn)在確認(rèn)資產(chǎn)損失時再計(jì)價(jià)的情況下使用。該計(jì)量模式考慮了資產(chǎn)存在的減值，準(zhǔn)確地反映了資產(chǎn)在市場上的現(xiàn)時價(jià)值，是會計(jì)計(jì)量較準(zhǔn)確地反映某些資產(chǎn)未來經(jīng)濟(jì)利益價(jià)值及其相關(guān)性的應(yīng)用。

第四，現(xiàn)值計(jì)量模式及其選擇?，F(xiàn)值計(jì)量模式的鮮明特點(diǎn)是，采用一定的折現(xiàn)率，通過折現(xiàn)的金額來計(jì)量相關(guān)成本。我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對現(xiàn)值的運(yùn)用，通常反映在固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)可收回金額的確定和持有至到期投資、貸款等金融資產(chǎn)的攤余成本計(jì)量等方面。

第五，公允價(jià)值計(jì)量模式及其選擇。公允價(jià)值計(jì)量對企業(yè)而言是一把雙刃劍。一方面，企業(yè)可以在眾多的成本模式中有比較充分的選擇權(quán)；另一方面，很多企業(yè)會借此機(jī)會操作利潤，粉飾報(bào)表。對企業(yè)而言，采用不同的會計(jì)計(jì)量方法，可能會產(chǎn)生數(shù)額懸殊的資產(chǎn)賬面價(jià)值。我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中，公允價(jià)值計(jì)量模式主要應(yīng)用于交易性金融資產(chǎn)等金融工具的后續(xù)計(jì)量，以及非共同控制下的企業(yè)合并等相關(guān)交易事項(xiàng)。

三、越南會計(jì)計(jì)量屬性及其選擇

第一，歷史成本計(jì)量及其選擇。在越南的會計(jì)準(zhǔn)則中，歷史成本被廣泛應(yīng)用于大部分的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益。與中國有明顯不同的是，越南的金融投資活動和投資性房地產(chǎn)投資均采用歷史成本模式計(jì)量，而中國則兩者兼有。例如，在會計(jì)年度末，若證劵市場價(jià)格低于原價(jià)，會計(jì)需設(shè)置證劵投資減值準(zhǔn)備。越南會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，在企業(yè)用資金投資證劵以獲利過程中，可能因證劵的跌價(jià)或發(fā)行股票的單位破產(chǎn)而承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，出于慎重的核算原則，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“證劵投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目。企業(yè)在年末根據(jù)有關(guān)證劵跌價(jià)的可靠證據(jù)以及企業(yè)持有各種金融投資可能造成的損失，對需要設(shè)置的跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額計(jì)算出跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額。下一個年度末，若需設(shè)置跌價(jià)準(zhǔn)備數(shù)額小于現(xiàn)有已設(shè)置準(zhǔn)備數(shù)額，應(yīng)轉(zhuǎn)回差額以便沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。若需設(shè)置準(zhǔn)備數(shù)額大于現(xiàn)有準(zhǔn)備數(shù)額，應(yīng)設(shè)置補(bǔ)充準(zhǔn)備。

第二，公允價(jià)值計(jì)量及其選擇。越南會計(jì)準(zhǔn)則中稱為合理價(jià)值，是指在等價(jià)交換交易中各方在自愿和充分了解的基礎(chǔ)上在活躍市場中進(jìn)行交換資產(chǎn)的價(jià)值或清理債款的價(jià)值。越南的資本市場起步較晚，20世紀(jì)80年代才開始實(shí)行革新開放，市場經(jīng)濟(jì)尚不發(fā)達(dá)，市場化程度很低，資本市場不發(fā)達(dá)。此外，越南國內(nèi)的通貨膨脹情況比較嚴(yán)重，所以會計(jì)準(zhǔn)則中對于公允價(jià)值的運(yùn)用范圍相對我國比較小。例如，對于金融投資活動而言，中國的會計(jì)準(zhǔn)則中是允許采用公允價(jià)值來進(jìn)行計(jì)量的，但是越南的會計(jì)準(zhǔn)則中卻規(guī)定只能用歷史成本計(jì)量而不能用公允價(jià)值對其進(jìn)行計(jì)量。

第三，現(xiàn)值計(jì)量及其選擇?，F(xiàn)值計(jì)量模式的鮮明特點(diǎn)是，采用一定的折現(xiàn)率，通過折現(xiàn)的金額來計(jì)量相關(guān)成本。越南采用現(xiàn)值計(jì)量的范圍也相對廣泛，并且在適用范圍方面也與中國相似。其適用范圍包括：一是固定資產(chǎn)等分期付款形式購買的資產(chǎn)；二是分期收取的營業(yè)收入和利息；三是溢價(jià)或折價(jià)發(fā)行的債券核算；四是融資租入資產(chǎn)的計(jì)價(jià)。

第四，可變現(xiàn)凈值計(jì)量及其選擇。越南會計(jì)準(zhǔn)則中稱為“清理價(jià)值”，是指資產(chǎn)在有效使用時間后預(yù)計(jì)獲得的價(jià)值，減去預(yù)計(jì)清理的費(fèi)用。主要運(yùn)用于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應(yīng)收賬款、存貨、投資等資產(chǎn)在確認(rèn)“資產(chǎn)損失”時的再計(jì)價(jià)。根據(jù)越南會計(jì)準(zhǔn)則第24段的規(guī)定，如果當(dāng)期末應(yīng)計(jì)提的存貨削價(jià)準(zhǔn)備低于上一個會計(jì)期末所計(jì)提的存貨削價(jià)準(zhǔn)備時，多出的部分金額應(yīng)予以轉(zhuǎn)回，如果財(cái)務(wù)報(bào)表上存貨的原價(jià)比其可變現(xiàn)價(jià)值要低時，該存貨在報(bào)表中的價(jià)值應(yīng)根據(jù)其原價(jià)進(jìn)行記錄。反之，則是根據(jù)可變現(xiàn)凈值記錄。

四、中越會計(jì)計(jì)量屬性的比較

在會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)方面，中越兩國均有五種會計(jì)計(jì)量屬性，但兩國的差異主要體現(xiàn)在對公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用程度上。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，越來越多的股票、債券等金融工具出現(xiàn)，標(biāo)志著我國的金融市場的活躍。基于對金融工具等資產(chǎn)的核算，我國從國際會計(jì)準(zhǔn)則中引入了公允價(jià)值計(jì)量模式。相比之下，越南的革新開放不久，其國內(nèi)的經(jīng)濟(jì)水平發(fā)展得并不良好，資本市場更加小。所以越南對本國的金融資產(chǎn)采用的是歷史成本計(jì)量模式，雖然越南會計(jì)準(zhǔn)則中也將公允價(jià)值納入了其計(jì)量屬性中，但是與中國相比，越南會計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值計(jì)量方式使用范圍較小，僅用在非貨幣性資產(chǎn)交換等有限的范圍內(nèi)。

五、結(jié)語

中國與越南在近年來頒布的新會計(jì)準(zhǔn)則均有明顯與國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同的趨勢。但在會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)方面，中越兩國的共同點(diǎn)在于均有多種會計(jì)計(jì)量屬性，并且從各自國內(nèi)的計(jì)量屬性運(yùn)用方面來看，兩國都是以歷史成本計(jì)量為主，而最主要的差別體現(xiàn)在公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用范圍上。相對中國而言，越南的公允價(jià)值計(jì)量范圍較窄，且在運(yùn)用時更為謹(jǐn)慎。

（作者單位為江西財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院）

［1］李家瑗，等.中國越南會計(jì)比較［M］.中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2008.

［2］中國注冊會計(jì)師協(xié)會.會計(jì)［M］.北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2016.