李 娜（華東政法大學(xué) 上海 200042）

預(yù)約定價(jià)協(xié)議是否還是跨國(guó)公司的避風(fēng)港？
——評(píng)歐盟裁定菲亞特和星巴克的預(yù)約定價(jià)協(xié)議違法案例

李 娜*（華東政法大學(xué) 上海 200042）

內(nèi)容提要：歐盟委員會(huì)在2015年10月裁定菲亞特與盧森堡稅務(wù)機(jī)關(guān)以及星巴克與荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)所簽訂的預(yù)先定價(jià)協(xié)議違反了歐盟競(jìng)爭(zhēng)法，引發(fā)了跨國(guó)公司對(duì)預(yù)先定價(jià)協(xié)議確定性、可依賴性的顧慮，也揭示出如何限制稅務(wù)機(jī)關(guān)在談簽預(yù)約定價(jià)協(xié)議時(shí)的自由裁量權(quán)這一問(wèn)題。歐盟此項(xiàng)裁定與BEPS行動(dòng)計(jì)劃異曲同工，有助于打擊跨國(guó)公司逃避稅，也對(duì)我國(guó)制定相關(guān)政策有借鑒意義。

預(yù)約定價(jià)協(xié)議 定價(jià)轉(zhuǎn)移 歐盟 國(guó)家援助 稅基侵蝕及利潤(rùn)轉(zhuǎn)移

由于稅務(wù)機(jī)關(guān)與跨國(guó)公司簽訂預(yù)約定價(jià)協(xié)議（Advance Pricing Arrangement，APA）時(shí)，會(huì)明確跨國(guó)公司與境外關(guān)聯(lián)企業(yè)在將來(lái)一段時(shí)間內(nèi)的交易與收支往來(lái)所適用的定價(jià)方法，因此，跨國(guó)公司只要信賴協(xié)議所約定的定價(jià)方法符合正常交易原則、依照該協(xié)議定價(jià)，就可以避免被稅務(wù)機(jī)關(guān)事后審查和稅務(wù)調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)。

然而，歐盟委員會(huì)在2015年10月裁定兩家跨國(guó)公司——菲亞特和星巴克與盧森堡、荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)所簽訂的APA在內(nèi)容上違反了歐盟競(jìng)爭(zhēng)法。于是，歐盟委員會(huì)不但要求盧森堡和荷蘭停止繼續(xù)執(zhí)行這些協(xié)議，還要求菲亞特和星巴克補(bǔ)繳根據(jù)協(xié)議已經(jīng)享受到的稅收利益。歐盟的這份裁定引發(fā)了跨國(guó)公司對(duì)APA確定性、可信賴性的顧慮。在當(dāng)前全球合作打擊跨國(guó)公司稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（Base Erosion and Profit Shifting，BEPS） 的背景下，審查和限制稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收征管中（如談簽APA時(shí)）的自由裁量權(quán)很可能會(huì)成為各國(guó)協(xié)調(diào)稅收立法差異后的下一步行動(dòng)。因此，筆者認(rèn)為，歐盟的這份裁定也與BEPS的行動(dòng)趨勢(shì)保持了一致。

一、歐盟委員會(huì)裁定菲亞特和星巴克的APA違法

2015年10月21日，歐盟委員會(huì)做出裁定：盧森堡稅務(wù)機(jī)關(guān)與菲亞特在2012年所簽訂的APA以及荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)與星巴克在2008年所簽訂的APA違法。①歐盟委員會(huì)，Commission Decides Selective Tax Advantages for Fiat in Luxembourg and Starbucks in the Netherlands are Illegal under EU State Aid Rules，2015年10月21日。見歐盟委員會(huì)網(wǎng)站：http://europa.eu/rapid/press-release_IP-15-5880_en.htm.歐盟委員會(huì)認(rèn)定這兩份APA規(guī)定的受控交易定價(jià)方法不恰當(dāng)，低估了菲亞特和星巴克的應(yīng)稅利潤(rùn)，人為地降低了它們的稅負(fù)，間接地使得這兩家公司比其同類公司獲得了更優(yōu)越的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。因此，歐盟委員會(huì)裁定，這兩份協(xié)議違反了歐盟競(jìng)爭(zhēng)法中關(guān)于國(guó)家援助制度的規(guī)定。這個(gè)裁定不但使得這兩份APA被叫停，而且菲亞特和星巴克還得分別向盧森堡和荷蘭補(bǔ)繳其根據(jù)協(xié)議已經(jīng)享受到的稅收利益。

（一）盧森堡與菲亞特簽訂的APA

菲亞特融資與貿(mào)易公司（“菲亞特”）是菲亞特集團(tuán)成員之一，在盧森堡注冊(cè)，主要業(yè)務(wù)是為菲亞特集團(tuán)成員提供金融服務(wù)，如提供內(nèi)部貸款、外匯和貸款利率風(fēng)險(xiǎn)控制、管理現(xiàn)金池等。菲亞特的主要資產(chǎn)由應(yīng)收賬款和銀行存款組成，主要收入來(lái)源是向關(guān)聯(lián)企業(yè)收取貸款利息和服務(wù)費(fèi)。

2012年9月3日，盧森堡稅務(wù)機(jī)關(guān)和菲亞特簽訂了一份有效期為5年（2012-2016稅務(wù)年度）的APA，確定菲亞特可以使用交易凈利潤(rùn)法來(lái)確定其向關(guān)聯(lián)公司提供金融服務(wù)的價(jià)格。交易凈利潤(rùn)法是《OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》中規(guī)定的5種轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法之一，指按照沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方進(jìn)行相同或類似業(yè)務(wù)往來(lái)取得的凈利潤(rùn)水平來(lái)確定利潤(rùn)的方法。然而，歐盟委員會(huì)調(diào)查后認(rèn)為，交易凈利潤(rùn)法不適合作為菲亞特關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)方法，因?yàn)檫@個(gè)方法沒(méi)有充分考慮到菲亞特在整個(gè)集團(tuán)協(xié)同中的功能和風(fēng)險(xiǎn)。而且，歐盟委員會(huì)認(rèn)為協(xié)議中選擇的參照物可比性差、計(jì)算邊際利潤(rùn)的資產(chǎn)價(jià)格模型不正確、對(duì)作為利潤(rùn)指標(biāo)的股本和資本的估值過(guò)窄。②歐盟委員會(huì)，State aid SA. 38375 （2014/NN）（ex 2014/CP）-Luxembourg Alleged aid to FFT，C（2014）3627 final，2014年6月11日。以上問(wèn)題導(dǎo)致菲亞特根據(jù)這份APA所計(jì)算出的稅基很窄，使得菲亞特在2012-2014年度間在盧森堡少納了大約2 000萬(wàn)到3 000萬(wàn)歐元的所得稅。

（二）荷蘭與星巴克簽訂的APA

星巴克制造公司（“星巴克制造”）注冊(cè)在荷蘭阿姆斯特丹，雇傭了40至60名員工，是星巴克集團(tuán)在歐洲地區(qū)唯一從事咖啡烘焙業(yè)務(wù)的成員企業(yè)。星巴克制造是星巴克集團(tuán)供應(yīng)鏈上的重要一環(huán)，其從位于瑞士的關(guān)聯(lián)公司采購(gòu)生咖啡豆，然后進(jìn)行烘焙、包裝，再向歐洲、中東和非洲的關(guān)聯(lián)公司店鋪供應(yīng)熟咖啡豆和相關(guān)產(chǎn)品（如紙杯、包裝食品、糕點(diǎn)等）。但星巴克制造聲稱其不親自參與星巴克集團(tuán)內(nèi)部的咖啡豆銷售活動(dòng)而且也不承擔(dān)任何市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)樗械牟少?gòu)和銷售合同都由其母公司——星巴克咖啡公司來(lái)簽訂。星巴克咖啡公司也注冊(cè)在荷蘭，功能是星巴克集團(tuán)在歐洲、中東和非洲地區(qū)的總部，并且根據(jù)荷蘭法律與星巴克制造合并申報(bào)企業(yè)所得稅。

2008年4月，荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)與星巴克制造簽訂了APA，確定了星巴克制造可以使用交易凈利潤(rùn)法，以9%～12%的交易利潤(rùn)率乘以其運(yùn)營(yíng)成本來(lái)計(jì)算稅基。歐盟委員會(huì)認(rèn)定，協(xié)議所確定的交易凈利潤(rùn)法適用不恰當(dāng)，不能如實(shí)反映星巴克制造在整個(gè)供應(yīng)鏈中所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。歐盟委員會(huì)發(fā)現(xiàn)，星巴克制造不僅從事其聲明的“無(wú)風(fēng)險(xiǎn)的來(lái)料加工業(yè)務(wù)”，還承擔(dān)了存貨損失風(fēng)險(xiǎn)。星巴克制造把采購(gòu)來(lái)的生咖啡豆計(jì)入了資產(chǎn)，而且還計(jì)提了存貨損失的風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金。如果適用交易凈利潤(rùn)法，星巴克制造應(yīng)該將采購(gòu)生咖啡豆的成本、存貨風(fēng)險(xiǎn)、中間分銷環(huán)節(jié)費(fèi)用等都納入應(yīng)稅成本，但其并沒(méi)有這么做。其次，就使用咖啡烘焙工藝方面的專有技術(shù)，星巴克制造向位于英國(guó)的關(guān)聯(lián)公司支付了專有技術(shù)使用費(fèi)。然而，這筆專有技術(shù)使用費(fèi)不但未被納入星巴克制造的應(yīng)稅成本，而且星巴克制造支付的金額超高，既不是基于與類似公司的比較價(jià)格或該專有技術(shù)的本身價(jià)值，也不與星巴克制造的收入或利潤(rùn)掛鉤。①歐盟委員會(huì)，State aid SA. 38374 （2014/NN）（ex 2014/CP）-Netherlands Alleged aid to Starbucks，C（2014）3626 final，2014年6月11日。由此，該APA中規(guī)定的定價(jià)方法不符合獨(dú)立交易原則，造成了星巴克制造在荷蘭的稅基過(guò)窄，導(dǎo)致星巴克制造少繳了大概2 000萬(wàn)到3 000萬(wàn)歐元的所得稅。②荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)與星巴克制造簽訂的APA規(guī)定的定價(jià)方法是交易凈利潤(rùn)法，按照這種方法，以9%～12%的交易利潤(rùn)率乘以星巴克制造的運(yùn)營(yíng)成本來(lái)計(jì)算稅基。所以，星巴克制造將越少的成本和費(fèi)用記入其應(yīng)稅運(yùn)營(yíng)成本，則其在荷蘭應(yīng)納稅的稅基就越窄，稅負(fù)就越低。

二、歐盟競(jìng)爭(zhēng)法的國(guó)家援助制度與APA的效力之爭(zhēng)

歐盟委員會(huì)對(duì)菲亞特和星巴克APA的審查采取了一個(gè)很獨(dú)特的角度：審查的是協(xié)議內(nèi)容是否違反了歐盟競(jìng)爭(zhēng)法，而不是內(nèi)容是否違反了稅收法規(guī)。換句話講，歐盟委員會(huì)雖然指責(zé)APA中所規(guī)定的定價(jià)方法不恰當(dāng)，但是并沒(méi)有從稅法的角度審查，而是另辟蹊徑，根據(jù)歐盟競(jìng)爭(zhēng)法中的國(guó)家援助制度裁定協(xié)議中確定的不恰當(dāng)定價(jià)方法為菲亞特和星巴克提供了人為的、不當(dāng)?shù)亩愂绽妗Ｄ敲?，兩種法律體系之間是否存在沖突呢？

（一）歐盟競(jìng)爭(zhēng)法中的國(guó)家援助制度

國(guó)家援助制度（‘State Aid’）是指歐盟各成員國(guó)受到歐盟法律的約束，不得使用成員國(guó)的國(guó)家財(cái)政資源，通過(guò)財(cái)政、稅收、金融等措施給企業(yè)提供利益。國(guó)家援助制度的理論依據(jù)是歐盟各成員國(guó)的援助措施可能改變某一地區(qū)、行業(yè)以及企業(yè)在市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)地位，對(duì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)產(chǎn)生實(shí)質(zhì)影響，不利于實(shí)現(xiàn)歐盟公平競(jìng)爭(zhēng)和維護(hù)統(tǒng)一內(nèi)部大市場(chǎng)的目標(biāo)。③歐盟委員會(huì)，《EU Competition Law - Rules Applicable to State Aid》，?歐盟2014，ISBN 978-92-79-35609-4。

國(guó)家援助制度主要規(guī)定在《歐洲聯(lián)盟運(yùn)行條約》（Treaty on the Functioning of the European Union ）的第 107至109 條中。歐盟成員國(guó)的行為滿足下面4個(gè)要件時(shí)就會(huì)構(gòu)成被禁止的國(guó)家援助措施：1．成員國(guó)的政府或者其他機(jī)構(gòu)使用公共財(cái)政實(shí)施的行為；2．該行為必然使個(gè)別企業(yè)獲得利益和競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)；3．該行為不具備普遍性；4．該行為扭曲競(jìng)爭(zhēng)。這4個(gè)要件的規(guī)定很籠統(tǒng)，因此成員國(guó)可能構(gòu)成被禁止的國(guó)家援助措施可以是非常多樣的，包括國(guó)家補(bǔ)貼、低息貸款、提供擔(dān)保、對(duì)國(guó)有企業(yè)的資本參與、稅收優(yōu)惠，等等。

國(guó)家援助制度是歐盟競(jìng)爭(zhēng)法中的基石之一，除了《歐洲聯(lián)盟運(yùn)行條約》中有上述原則性規(guī)定之外，歐盟委員會(huì)、歐盟理事會(huì)和歐洲法院也就如何實(shí)施國(guó)家援助制度頒布了大量的條例、指令、裁定和判例。歐盟委員會(huì)被授予了審查成員國(guó)的行為是否構(gòu)成援助措施的權(quán)力，審查的重點(diǎn)之一就是成員國(guó)的稅收優(yōu)惠措施。歐盟的28個(gè)成員國(guó)雖然保有各自的稅收主權(quán)、可以制定稅收優(yōu)惠措施，但在《歐洲聯(lián)盟運(yùn)行條約》規(guī)定之下，各成員國(guó)的稅收措施不得與歐盟的國(guó)家援助制度相抵觸。以往，歐盟委員會(huì)審查成員國(guó)的稅收措施多集中在國(guó)內(nèi)稅收立法方面，如成員國(guó)若制定了僅針對(duì)特定企業(yè)、部門或地區(qū)的稅收減免措施，并且這些措施會(huì)改變受益企業(yè)相對(duì)于其他競(jìng)爭(zhēng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)地位，那么成員國(guó)的這些措施就會(huì)被認(rèn)定為應(yīng)禁止的國(guó)家援助措施。

此次歐盟委員會(huì)對(duì)菲亞特和星巴克APA進(jìn)行審查的特殊性在于，其把審查權(quán)從傳統(tǒng)上的對(duì)成員國(guó)國(guó)內(nèi)立法的審查擴(kuò)展到了對(duì)成員國(guó)稅收征管行為的審查。與納稅人談簽APA是歐盟成員國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)在行使其稅收征管權(quán)，談簽協(xié)議行為本身并不違法，并且針對(duì)菲亞特和星巴克的商業(yè)運(yùn)營(yíng)模式，盧森堡和荷蘭的稅務(wù)機(jī)關(guān)有一定的自由裁量權(quán)決定哪種定價(jià)方法更恰當(dāng)。歐盟委員會(huì)在裁決中也認(rèn)可成員國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)談簽APA的行為合法。然而，當(dāng)歐盟委員會(huì)引入國(guó)家援助制度審查時(shí)，其審查的不是談簽的行為，而是協(xié)議的內(nèi)容。歐盟委員會(huì)認(rèn)為盧森堡和荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)議確定的定價(jià)方法不正確，會(huì)減輕協(xié)議的另一方（即菲亞特和星巴克）的稅收負(fù)擔(dān)。對(duì)照上述國(guó)家援助措施的4個(gè)要件來(lái)看，這兩份協(xié)議不是針對(duì)盧森堡或荷蘭全部納稅人的稅收政策，而是僅針對(duì)菲亞特和星巴克的稅收措施。另外，菲亞特和星巴克稅負(fù)的減輕就意味著盧森堡和荷蘭財(cái)政收入的減少。不僅如此，菲亞特和星巴克這兩家公司可以利用在APA下所獲得的稅收利益來(lái)增強(qiáng)各自的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，這恰好被認(rèn)為是扭曲了歐盟的統(tǒng)一、公平市場(chǎng)的行為。

歐盟委員會(huì)內(nèi)容審查權(quán)力使得這兩份原本僅約束盧森堡和荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)與菲亞特和星巴克的協(xié)議被拿到歐盟層面進(jìn)行事后審查。使得歐盟成員國(guó)擔(dān)心歐盟委員會(huì)通過(guò)擴(kuò)張其審查權(quán)，進(jìn)一步剝奪各成員國(guó)的稅收主權(quán)。歐盟委員會(huì)裁定這兩份協(xié)議違法就意味著盧森堡和荷蘭政府違反了歐盟競(jìng)爭(zhēng)法中的國(guó)家援助制度，由于歐盟委員會(huì)做出的決定具有法律約束力，若盧森堡或荷蘭不履行該決定，歐盟委員會(huì)可以向歐盟法院起訴盧森堡或荷蘭。

（二）APA的效力

歐盟委員會(huì)做出這項(xiàng)裁決的基石是其認(rèn)定菲亞特和星巴克APA中所規(guī)定的定價(jià)方法不正確，并且減輕了菲亞特和星巴克的稅收負(fù)擔(dān)。那么，歐盟委員會(huì)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的認(rèn)定是否有充分的依據(jù)呢？1995年《OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》在規(guī)定5種定價(jià)方法（可比非受控價(jià)格法、轉(zhuǎn)售價(jià)格法、成本加成法、利潤(rùn)分割法和交易凈利潤(rùn)法）時(shí)，建議優(yōu)先采用前三種方法，而后兩種方法應(yīng)是次優(yōu)的選擇，只有在“傳統(tǒng)交易方法（即前三種方法）的數(shù)據(jù)無(wú)法獲得或者可以獲得的數(shù)據(jù)不足以依賴”時(shí)才能適用。歐盟委員會(huì)這次在審查報(bào)告中明確引述了OECD所建議的這個(gè)優(yōu)先順序，認(rèn)為盧森堡和荷蘭的稅務(wù)機(jī)關(guān)更應(yīng)該采用前三種傳統(tǒng)交易方法，而不應(yīng)直接同意菲亞特和星巴克的稅務(wù)顧問(wèn)建議的第四種方法（利潤(rùn)分割法）。然而，OECD和歐盟委員會(huì)對(duì)于這5種方法使用順序的傾向并不代表28個(gè)歐盟成員國(guó)必須也適用這個(gè)優(yōu)先順序，各成員國(guó)根據(jù)其稅收主權(quán)在國(guó)內(nèi)法中完全可以規(guī)定不同的優(yōu)先順序。更何況OECD在其2010年《OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》中就改變了這個(gè)優(yōu)先順序使用道德觀點(diǎn)，認(rèn)為這5種方法各有優(yōu)勢(shì)和缺陷，沒(méi)有任何一種方法能夠適合所有情形，因此要選擇對(duì)于特定案情最合適的方法。①OECD，《OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》第2.2段，2010年7月版.談簽APA本來(lái)就應(yīng)該是一個(gè)各案討論的過(guò)程，每個(gè)跨國(guó)公司的關(guān)聯(lián)交易類型不同、所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)不同、可比的參照物不同，如何證明成員國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在APA確定的方法不正確，而歐盟委員會(huì)確定的方法就是正確呢？更何況盧森堡和荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)在2012年和2008年與菲亞特和星巴克談簽APA時(shí)是對(duì)它們的交易價(jià)格做出預(yù)先判斷，而歐盟委員會(huì)此次是事后審查。因此，當(dāng)初盧森堡和荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)與歐盟委員會(huì)目前面臨的情況是不同的，獲取的資料也不對(duì)稱。

若按照歐盟委員會(huì)的這種審查路徑，歐盟成員國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)就會(huì)無(wú)法判斷其簽訂的APA確定的方法是否正確，是否可能在歐盟委員會(huì)的事后審查中被推翻。根據(jù)國(guó)家援助制度的要求，成員國(guó)必須就可能構(gòu)成國(guó)家援助的措施向歐盟委員會(huì)做事先申報(bào)，并且在歐盟委員會(huì)依照相關(guān)程序做出決定之前，成員國(guó)不得實(shí)施該措施。根據(jù)這個(gè)規(guī)定，各成員國(guó)將不得不把其稅務(wù)機(jī)關(guān)要簽署但還未簽署的每份APA都提交給歐盟委員會(huì)審查。先不考慮歐盟委員會(huì)審查時(shí)的工作量會(huì)有多大，僅從時(shí)間角度考慮，歐盟委員會(huì)需要大約20個(gè)工作日（最長(zhǎng)不超過(guò)2個(gè)月）②歐盟委員會(huì)于1999年3月22日制定的第659/1999條例。進(jìn)行初步審查，之后再?zèng)Q定是否進(jìn)入正式審查程序；若進(jìn)入正式審查程序，成員國(guó)和納稅人還得繼續(xù)等待歐盟委員會(huì)在后續(xù)18個(gè)月內(nèi)做出是否構(gòu)成援助并且如何處理的決定。目前，APA談簽時(shí)間過(guò)長(zhǎng)已經(jīng)備受各國(guó)納稅人詬病。若再加上歐盟委員會(huì)內(nèi)容審查的額外程序以及是否違法的不確定性，可以預(yù)見的結(jié)果就是納稅人逐漸對(duì)談簽APA失去興趣。

三、歐盟委員會(huì)的裁決與BEPS行動(dòng)計(jì)劃的聯(lián)系

歐盟委員會(huì)對(duì)菲亞特和星巴克預(yù)約定價(jià)協(xié)議的調(diào)查始于2013年，與OECD在2013年發(fā)布BEPS行動(dòng)倡議書和BEPS行動(dòng)計(jì)劃的時(shí)間不謀而合。并且，OECD在2015 年10月5日發(fā)布了BEPS 行動(dòng)計(jì)劃的最終成果報(bào)告后，歐盟委員會(huì)也緊接著在2015年10月21日做出了上述裁定。這些“巧合”的時(shí)間點(diǎn)不免讓人揣度是否歐盟委員會(huì)受到了BEPS行動(dòng)計(jì)劃的影響。

對(duì)于歐盟委員會(huì)的裁決是否受到BEPS行動(dòng)計(jì)劃影響的猜測(cè)還可以從其他例證上看出端倪。歐盟對(duì)于BEPS行動(dòng)計(jì)劃非常積極，如針對(duì)于BEPS行動(dòng)計(jì)劃5提出的改進(jìn)有害稅收實(shí)踐，歐盟要求其成員國(guó)的“專利盒子”稅收優(yōu)惠措施必須滿足“實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”要求，而且要求稅收優(yōu)惠政策透明；通過(guò)有害稅收論壇這一平臺(tái)對(duì)于“稅務(wù)裁定”類優(yōu)惠信息做出自發(fā)情報(bào)交換等。歐盟委員會(huì)在2015年10月這個(gè)時(shí)間點(diǎn)上裁定菲亞特和星巴克的APA違法，有可能是為了進(jìn)一步推動(dòng)歐盟內(nèi)部的稅務(wù)裁定公開化。當(dāng)28個(gè)成員國(guó)不得不將每一份待簽的APA都提交給歐盟委員會(huì)進(jìn)行內(nèi)容審查時(shí)，更多的“稅務(wù)裁定”類優(yōu)惠信息就集中到了歐盟委員會(huì)，緊接著歐盟委員會(huì)就可以謀求各成員國(guó)進(jìn)一步開展有關(guān)稅收裁定情報(bào)的自動(dòng)交換。歐盟對(duì)BEPS行動(dòng)計(jì)劃的積極態(tài)度與歐盟競(jìng)爭(zhēng)法的目標(biāo)也密切相關(guān)。為了維持和保護(hù)歐盟市場(chǎng)一體化，歐盟委員會(huì)必須協(xié)調(diào)好各成員國(guó)之間的稅收立法和稅收征管，避免成員國(guó)間稅收競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致的資源浪費(fèi)，這反映在歐盟委員會(huì)除了調(diào)查菲亞特和星巴克的APA之外，同時(shí)也在調(diào)查其他跨國(guó)公司在歐盟簽訂的APA上，如愛(ài)爾蘭與蘋果、比利時(shí)與亞馬遜的APA等。

從打擊BEPS的角度來(lái)考慮，歐盟委員會(huì)對(duì)菲亞特和星巴克的APA進(jìn)行事后審查并且裁定違法后，跨國(guó)公司不可避免地產(chǎn)生了對(duì)APA確定性、可依賴性的顧慮，跨國(guó)公司很難繼續(xù)依賴簽訂APA來(lái)避免定價(jià)轉(zhuǎn)移調(diào)查，這也符合BEPS項(xiàng)目不斷擴(kuò)展打擊跨國(guó)公司逃避稅行為的目的。同時(shí)，歐盟委員會(huì)從競(jìng)爭(zhēng)法角度對(duì)APA的內(nèi)容進(jìn)行審查也有助于限制稅務(wù)機(jī)關(guān)在談簽APA時(shí)的自由裁量權(quán)。歐盟委員會(huì)對(duì)菲亞特和星巴克的審查模式和方法需要我國(guó)相關(guān)部門予以持續(xù)關(guān)注。

責(zé)任編輯：高 陽(yáng)

Is APA a Safe harbour for the Multinationals: A Comment on the APA Cases of Fiat and Starbucks by the European Commission

Na Li

The European Commission decided the APA between Fiat and Luxembourg and the APA between Starbucks and the Netherland have breached the EU competition law. This decision caused concerns amongst multinational companies about the certainty and reliability of APAs，and it also disclose the question on how to limit the discretional power of tax bureaus in negotiating and signing APAs. The European Commission’s decision shows the same trend with the expanding BEPS projects on counterfeiting multinational companies’ tax evasion and tax avoidance. And it also could be a reference for China’s enacting the Special Tax Adjustment Implementing Measures （Trial）.

APA Transfer pricing European Union State aid BEPS

* 李娜，華東政法大學(xué)博士后流動(dòng)站研究人員。此文為國(guó)家社會(huì)科學(xué)基金項(xiàng)目《數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代國(guó)際稅收管轄權(quán)劃分規(guī)則之重構(gòu)研究》（批準(zhǔn)號(hào)：15BFX197）的階段性研究結(jié)果。