王慧

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“營改增”政策對航空運輸業(yè)的影響
——基于南方航空的數(shù)據(jù)

王慧

隨著中國經濟的快速發(fā)展，沿用多年的稅收制度已經不能適應不斷變化的經濟市場，而重復征收的營業(yè)稅更是企業(yè)所詬病的一大問題。因此，國家推行“營改增”政策對企業(yè)的長遠發(fā)展至關重要。航空運輸業(yè)是我國營改增政策影響最深遠的行業(yè)之一，且此行業(yè)規(guī)模龐大，涉及地域廣泛，基本屬于完全競爭市場，是最具代表性的行業(yè)之一。本文以南方航空公司為例，在揭示“營改增”政策實行前后的企業(yè)稅負后，有針對性地提出相應的稅收籌劃建議。

“營改增” 航空運輸 企業(yè)稅負 稅收籌劃

一、國家營改增政策的動機

早在1994年我國就制定了以營業(yè)稅、增值稅兩大稅種為主的稅務體制。其中，營業(yè)稅（Business tax）是對在中國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產的單位和個人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。營業(yè)稅屬于流轉稅制中的一個主要稅種，它對企業(yè)的營業(yè)收入全額征稅，而無法在稅前扣除任何成本與費用。這樣看來，營業(yè)稅是一種完全忽視企業(yè)與市場的商品流通環(huán)節(jié)的稅種，導致在某些環(huán)節(jié)可能出現(xiàn)企業(yè)重復納稅的情況。

而增值稅是一種對購貨或先手商品勞務的增加額征收的稅種。增值稅的性質決定了無論企業(yè)的商品在市場中幾次流轉，只要沒有增值部分，企業(yè)繳納的稅收幾乎不會變化，由此解決了營業(yè)稅可能出現(xiàn)的重復繳稅的問題。

二、“營改增”前后南方航空公司的稅負分析

南方航空在2012年11月1日開始“營改增”的試點工作。本文對南方航空近幾年的年報進行了對比分析，并把2012年11月、12月兩個月征收的增值稅還原為營業(yè)稅，以便與2013、2014和2015年進行對比。

（一）增值稅銷項稅額的計算

因為南方航空公司所涉及的業(yè)務眾多，包括旅游、廣告等，而各個項目的營業(yè)稅率和增值稅率不同，所以就需要對其不同的業(yè)務收入的稅率進行鑒別。對南航而言，國內運輸收入、燃油附加、退改簽及逾重行李收入屬交通運輸業(yè)征稅范圍，由3％營業(yè)稅改征11％的增值稅；飛機資產租賃收入屬服務業(yè)-租賃業(yè)，由5％營業(yè)稅改征17％增值稅；廣告收入屬服務業(yè)-租賃業(yè)，由5％營業(yè)稅改征6％增值稅。

現(xiàn)根據(jù)不同收入的稅率對南方航空2012～2015年的營業(yè)稅和增值稅分別進行測算，如表1。

（二）增值稅進項稅額的計算

營改增政策落實后，南方航空可抵扣增值稅進項稅額的范圍主要包括：航空油料的耗費、飛機供品及飛機修繕費、廣告費、技術開發(fā)費以及構建的固定資產等，稅率主要為17％和6％兩種，進項稅測算數(shù)額如表2所示。

表1　2012～2015年營業(yè)稅與增值稅銷項稅額測算（單位：人民幣百萬元）

表2　2012～2015年增值稅進項稅額測算（單位：人民幣百萬元）

表3　營改增前后的稅負變化（單位：人民幣百萬元）

（三）增值稅應納稅額的計算

根據(jù)測算的銷項稅額和進項稅額計算出期末應納稅額如表3：

由測算的結果可以看出，“營改增”實施以后，南方航空公司的稅負降低了近七成，這對提高航空公司的市場競爭力有顯著的推動作用。本文數(shù)據(jù)皆出自上市公司披露的企業(yè)年報，表格中的數(shù)據(jù)都是最理想化的情況。在實際生活中，南航可能存在無法獲取可抵扣發(fā)票的情況，因此實際稅負可能高于測算的數(shù)額。

三、“營改增”后南方航空稅負降低的原因

南方航空公司是增值稅一般納稅人，“營改增”政策推出以后，其進項稅可以用于抵扣銷項稅額。雖然增值稅的稅率較營業(yè)稅高，但考慮到航空行業(yè)營業(yè)成本高（固件購買和維護成本高，航空燃油的成本高）的特性，整體稅負還是呈現(xiàn)降低的特性。以南方航空公司為例，2011～2015年，南方航空公司營業(yè)成本中最大的部分（近40％）都是飛機的燃油成本，“營改增”政策實行后，這部分成本的進項稅額就能抵扣掉相當一部分的銷項稅額。另外，南方航空公司基本上每年都會外購飛機，購買固定資產的金額大，進項稅額也相應較大，這部分進項稅額也會減少應納稅額。對于整個航空運輸業(yè)來說，與航空公司合作的供應商大多是一般納稅人，從而在銷項稅額因為市場競爭的作用而趨于穩(wěn)定時，相應大額的進項稅額因為抵扣作用會使企業(yè)整體稅負降低。

四、“營改增”后稅收籌劃相關建議

（一）擴大增值稅進項稅稅額的抵扣范圍

“營改增”政策實行之后，對于航空公司而言，之前征收3％的營業(yè)稅變成了11％的增值稅。如果想要不增加稅負的話，公司可以通過擴大進項稅的抵扣范圍來保證這點。上文對于南方航空公司的數(shù)據(jù)計算可以看出，稅率為17％計算的項目占比較高，這種低征高扣的形式很大程度上可以幫助企業(yè)避免稅負的增加。

（二）增加進項稅額抵扣憑證的取得力度

在中國，增值稅的進項稅額可以抵扣銷項稅額，所以作為一般納稅人的南方航空公司會更加關注進項稅額的抵扣憑證能否取得。依據(jù)稅法，可以抵扣的憑證有增值稅專用發(fā)票、海關完稅憑證、免稅農產品的收購發(fā)票和銷售發(fā)票、公路內河貨物運輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票和機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票。因此，在允許的范圍內，南方航空公司應該盡力爭取在供應商處取得增值稅進項抵扣發(fā)票以降低稅負。

（三）優(yōu)化資本結構

在“營改增”政策落實之前，企業(yè)外購的固定資產即便是取得增值稅專用發(fā)票也無法抵扣。而在“營改增”之后，企業(yè)在外購固定資產的當期若能取得稅法允許的抵扣憑證，該進項稅額也是可以用于抵扣的。而航空公司行業(yè)的特點即高額購置成本與存量數(shù)額巨大。因此，如果能利用行業(yè)內普遍的該成本特性，優(yōu)化自身資本結構，可為航空行業(yè)贏得更為廣闊的發(fā)展空間，在行業(yè)內也會形成良性競爭，實現(xiàn)共贏。

（四）采取更為合理的促銷策略

即便目前南方航空是我國航空市場中市場占有率最高的航空公司，南航也會采取各種促銷方式來提高營業(yè)收入并滲透市場。常見的促銷方式主要包括商業(yè)折扣、附送贈品、里程積分兌換機票等。而在微觀上，選擇商業(yè)折扣促銷時，開具增值稅專用發(fā)票需要把售價和折扣價開在同一張發(fā)票上才能減少銷項稅額。而利用積分換機票的促銷方式，在鎖定了顧客的前提下還不會征收增值稅，是很有效的促銷方式之一。

（五）加強員工的職業(yè)技能培養(yǎng)

“營改增”后，增值稅的計算不像營業(yè)稅那樣可以直接一步完成，其計算難度的上升會對專業(yè)知識一般的員工造成一定的困擾。因此，企業(yè)應該對增值稅相關的知識（包括計稅基礎、計稅依據(jù)、計稅稅率等）進行統(tǒng)一的、專業(yè)的知識培訓，使員工盡快上手，提高工作效率。其次，加強員工對增值稅發(fā)票的管理，嚴格注意抵扣期限，避免因人為原因造成超期不能抵扣的情況發(fā)生。

（作者單位為中國航空油料有限責任公司西南公司）