孔祥全

管理會計基本理論問題研究

孔祥全

管理會計作為一門新興發(fā)展學(xué)科，其有著一定的不成熟性，存在一系列理論問題尚未形成統(tǒng)一的認識。文章闡述管理會計發(fā)展，分析現(xiàn)代管理會計目標，對管理會計學(xué)科內(nèi)容體系范疇及相關(guān)邏輯關(guān)系展開探討，旨在為如何促進管理會計學(xué)科有序發(fā)展研究適用提供一些思路。

管理會計；基本理論；發(fā)展

引言

相比較于財務(wù)會計而言，管理會計發(fā)展長期以來飽受著諸多的爭議與批評。管理會計作為一門新興發(fā)展學(xué)科，其有著一定的不成熟性，存在一系列理論問題尚未形成統(tǒng)一的認識。在構(gòu)建全面系統(tǒng)的管理會計理論體系之前，務(wù)必要理清管理會計的一些基本理論問題。

一、管理會計發(fā)展概述

就歷史層面上而言，先有管理會計實務(wù)發(fā)展，后有管理會計理論。就實務(wù)層面上而言，倘若將管理會計視為內(nèi)部報告會計，則所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離前的會計大體為管理會計。針對管理會計學(xué)科的形成、發(fā)展，結(jié)合相關(guān)專家學(xué)者的梳理，可將其劃分成三個歷史階段：第一階段——執(zhí)行性管理會計階段（上世紀初～上世紀五十年代），該階段管理會計主要特點為基于美國管理學(xué)家Taylor科學(xué)管理學(xué)說的執(zhí)行性管理會計信息系統(tǒng)，期間管理會計以成本會計，也就是標準成本控制、預(yù)算會計為主要內(nèi)容，以幫助制造企業(yè)改善生產(chǎn)效率，也就是改善勞動利用率、設(shè)備利用率等為主要目標、任務(wù)。第二階段——決策性管理會計階段（上世紀八十年代末～上世紀九十年代初），該階段管理會計主要內(nèi)容發(fā)展成幫助企業(yè)預(yù)測，開展短期、長期決策，進而引入了極為復(fù)雜的數(shù)學(xué)模型，以為企業(yè)決策分析提供依據(jù)，講究“先將事情做對，再將事情做好”。第三階段——創(chuàng)新管理會計階段（上世紀九十年代初至今），該階段以美國管理學(xué)家羅伯特·卡普蘭為首要代表，重新審視了管理會計理論之于管理會計實務(wù)的指導(dǎo)作用，消除了與管理決策關(guān)聯(lián)性的不足，剔除了關(guān)鍵實踐復(fù)雜的數(shù)學(xué)模型，建立起各式各樣科學(xué)實用的現(xiàn)代管理會計新方法。

二、現(xiàn)代管理會計目標

在市場經(jīng)濟逐步深入背景下，現(xiàn)代企業(yè)所處市場環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，主要體現(xiàn)在市場競爭日趨白熱化?，F(xiàn)代管理會計作為一個信息系統(tǒng)，其主要是為企業(yè)提供管理信息支持，應(yīng)該以顧客價值最大化為其根本目標。值得一提的是，企業(yè)價值增值依舊可采用財務(wù)指標，好比經(jīng)濟增加值EVA來開展衡量，也可選取非財務(wù)指標，諸如核心競爭能力指標來開展衡量。

三、管理會計學(xué)科內(nèi)容體系范疇及相關(guān)邏輯關(guān)系

整個管理會計工作在時代發(fā)展新形勢下，要與時俱進，大力進行改革創(chuàng)新，引入先進發(fā)展理念、成功發(fā)展經(jīng)驗逐步促進管理會計學(xué)科有序發(fā)展。

1.管理會計學(xué)科內(nèi)容體系范疇

學(xué)術(shù)界普遍認為，對組織中人的價值創(chuàng)造活動提供支持及控制的具備會計特性的部分均為管理會計。由此要對管理會計學(xué)科內(nèi)容體系范疇予以確立，第一步就應(yīng)當對“什么是會計”形成明確認識：1）會計有著統(tǒng)計核算或有著統(tǒng)計謀劃與打算的特點；2）會計有著一定的意義。而在為組織中人的價值創(chuàng)造活動提供支持、控制及滿足上述特點的事項或活動均屬于管理會計學(xué)科內(nèi)容體系范疇。按照時間秩序開展劃分，人的價值創(chuàng)造活動可劃分成價值創(chuàng)造活動前、中、后。也就是說，可以將管理會計學(xué)科內(nèi)容體系據(jù)此開展區(qū)分。在人的價值創(chuàng)造活動前，滿足會計特性支持、控制的內(nèi)容多是經(jīng)由統(tǒng)計核算開展預(yù)測及謀劃的，涵蓋有預(yù)測分析、目標成本確定、經(jīng)營決策分析及全面預(yù)算等。在人的價值創(chuàng)造活動中，滿足會計特性支持、控制的內(nèi)容多是開展即時核算及控制，涵蓋人的行為價值核算、標準成本控制、責(zé)任核算與控制等。在人的價值創(chuàng)造活動后，滿足會計特性支持、控制的內(nèi)容多為開展事后綜合結(jié)果的核算及控制，涵蓋業(yè)績核算、業(yè)績評定激勵等。

2.管理會計學(xué)科內(nèi)容相互間的邏輯關(guān)系

傳統(tǒng)管理會計學(xué)科內(nèi)容有著龐雜無序的特征，不成體系，使得該學(xué)科長期以來都難以得到足夠的重視。本次研究認為，管理會計學(xué)科內(nèi)容相互間邏輯關(guān)系是相對明確的。過去會存在管理會計學(xué)科內(nèi)容龐雜無序內(nèi)容，最主要的原因在于人們對管理會計、財務(wù)會計及財務(wù)管理相互間關(guān)系未做到正確梳理。管理會計學(xué)科內(nèi)容可依據(jù)人的價值創(chuàng)造前、中、后該時間秩序開展區(qū)分，不過管理會計學(xué)科內(nèi)容相互間深層次邏輯關(guān)系對應(yīng)原則則為“控制論”。

控制論一方面是科學(xué)技術(shù)高度分化、高度綜合的延伸，一方面是社會發(fā)展實踐階段性的產(chǎn)物。有學(xué)者指出，作為一個科學(xué)概念，控制指的是人們結(jié)合給定前提、預(yù)定目的，經(jīng)由對條件的轉(zhuǎn)變及創(chuàng)造，促進事物朝可能性范圍內(nèi)確定的方向發(fā)展。還有學(xué)者指出，控制系統(tǒng)同樣可理解成一個信息系統(tǒng)，控制論體系中的反饋即為信息反饋。管理會計是指對組織中的人的價值活動的支持、控制的會計。管理會計對應(yīng)開陣的謀劃、控制及產(chǎn)生的核算信息，均對控制論理念進行了很好地詮釋。而此部分控制論理論的具體化，即為對組織中人的價值創(chuàng)造活動的事前控制、事中控制及事后控制，管理會計內(nèi)容體系邏輯關(guān)系。

事前控制，又可稱之為前饋控制，指的是通過開展采集信息數(shù)據(jù)、了解規(guī)律及預(yù)測趨勢等工作，合理評估今后可能發(fā)生的問題，預(yù)先構(gòu)建科學(xué)適用的應(yīng)對措施。人的價值創(chuàng)造活動應(yīng)當開展事前控制，其首要表現(xiàn)是通過“預(yù)測分析”、“經(jīng)營決策分析”來對價值創(chuàng)造活動的結(jié)果開展評定；基于上述評定，獲取資源配置計劃，也就是全面預(yù)算。此外，對于某些企業(yè)而言，為了更好地在市場競爭中占據(jù)有力地位，達成“事前算贏”的目標，則可考慮推行目標成本法來對目標成本予以確定。

事中控制，大體表現(xiàn)于即時核算、糾偏兩方面，而即時核算是糾偏的重要前提。即時核算主要目的是第一時間掌握每一位行為人行為價值形成的狀況，并且為企業(yè)全面價值流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)管理提供依據(jù)。控制則是對偏好計劃且負面內(nèi)容予以優(yōu)化調(diào)整。鑒于此，事中控制具體而言涵蓋了人的行為價值核算、成本核算、責(zé)任核算與控制等。

事后控制，可等同于今后活動的事前控制。就企業(yè)而言，物是相對靜止的，價值的創(chuàng)造離不開人以及人的行為。事后控制的重中之重即在于如何調(diào)動起人創(chuàng)造的主觀能動性。結(jié)合管理學(xué)、社會學(xué)相關(guān)理論，唯有客觀地核算出每個人的行為貢獻并予以科學(xué)的激勵，方可真正意義上推動企業(yè)的有序健康發(fā)展。鑒于此，事后控制主要由業(yè)績核算、業(yè)績評定激勵構(gòu)成。

四、結(jié)束語

總而言之，即便管理會計發(fā)展面臨諸多困難，加上由于管理會計經(jīng)驗數(shù)據(jù)獲取的高難度，致使如今眾多年輕學(xué)者望而卻步。然而，依舊可見管理會計在我國企業(yè)實務(wù)界卻得到越來越廣泛的推廣，管理會計幫助企業(yè)價值增值的價值越來越可觀。鑒于此，相關(guān)人員務(wù)必要不斷鉆研研究、總結(jié)經(jīng)驗，清楚認識管理會計發(fā)展歷程，全面分析現(xiàn)代管理會計目標、管理會計學(xué)科內(nèi)容體系范疇及相關(guān)邏輯關(guān)系等，積極促進管理會計學(xué)科有序發(fā)展。

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[3]潘飛.中國企業(yè)管理會計研究框架——以價值為基礎(chǔ)和戰(zhàn)略為導(dǎo)向[J].會計與經(jīng)濟研究，2012，（1）：3－12．

（作者單位：青海民族大學(xué)工商管理學(xué)院）