陸建明　潘魏靈

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與基建項(xiàng)目相關(guān)的政府補(bǔ)助財(cái)務(wù)處理實(shí)務(wù)探討

陸建明潘魏靈

摘要：政府補(bǔ)助是政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)的一種直接手段，出于政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)等原因，各國(guó)政府或組織常以一定的形式給予企業(yè)各種補(bǔ)或援助，以引導(dǎo)行業(yè)的發(fā)展或者抑制某些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。本文首先對(duì)政府補(bǔ)助相關(guān)概念進(jìn)行界定；然后闡述與基建項(xiàng)目相關(guān)的政府補(bǔ)助的財(cái)務(wù)處理規(guī)定并對(duì)不同的財(cái)務(wù)處理規(guī)定所帶來(lái)的問(wèn)題進(jìn)行分析；最后對(duì)具體如何使用相關(guān)財(cái)務(wù)處理規(guī)定給出建議。

關(guān)鍵詞：政府補(bǔ)助；財(cái)政貼息；長(zhǎng)期資產(chǎn)

一、引言

一直以來(lái)，政府為了鼓勵(lì)或扶持特定行業(yè)、地區(qū)或領(lǐng)域的發(fā)展，通常會(huì)制定一些政策法規(guī)對(duì)有關(guān)企業(yè)予以經(jīng)濟(jì)支持，如無(wú)償撥款、財(cái)政貼息等一系列鼓勵(lì)或優(yōu)惠政策。但對(duì)長(zhǎng)期資產(chǎn)的構(gòu)建獲得的補(bǔ)助如何進(jìn)行財(cái)務(wù)處理，目前的相關(guān)規(guī)定卻并不一致。因此，相關(guān)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)處理便成了企業(yè)財(cái)務(wù)人員面臨的一道難題。本文希望通過(guò)對(duì)相關(guān)財(cái)務(wù)問(wèn)題的實(shí)務(wù)處理分析為實(shí)務(wù)界和理論界的人員帶來(lái)益處。

二、政府補(bǔ)助概念界定

一般規(guī)定，即為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》的相關(guān)規(guī)定，政府補(bǔ)助通常為貨幣性資產(chǎn)，如財(cái)政撥款、財(cái)政貼息和稅收返還，也存在非貨幣性資產(chǎn)形式的情況。財(cái)政撥款主要是指政府為了支持企業(yè)而無(wú)償撥付的款項(xiàng)；財(cái)政貼息是指政府為了特定領(lǐng)域或區(qū)域發(fā)展、根據(jù)國(guó)家宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和政策目標(biāo)，對(duì)承貸企業(yè)的銀行貸款利息給予的補(bǔ)貼等等；稅收返還是指政府按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定采取先征后返（退）、即征即退等辦法向企業(yè)返還的稅款，屬于以稅收優(yōu)惠形式給予的一種政府補(bǔ)助。

政府補(bǔ)助準(zhǔn)則將政府補(bǔ)助分為兩類(lèi)，一類(lèi)是與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助；一類(lèi)是與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助是指補(bǔ)償上市公司費(fèi)用或損失的補(bǔ)貼，當(dāng)費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，當(dāng)費(fèi)用還未發(fā)生時(shí)須將這項(xiàng)補(bǔ)助計(jì)入負(fù)債類(lèi)科目“遞延收益”，在將來(lái)期間分期攤銷(xiāo)計(jì)入損益；與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助,確認(rèn)為“遞延收益”并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配并計(jì)入損益。

三、與基建項(xiàng)目相關(guān)的政府補(bǔ)助財(cái)務(wù)處理問(wèn)題

1.相關(guān)規(guī)定

（1）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定。根據(jù)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)先確認(rèn)為遞延收益，然后自相關(guān)資產(chǎn)可供使用時(shí)起，在該項(xiàng)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。即相關(guān)長(zhǎng)期資產(chǎn)的構(gòu)建通過(guò)“在建工程”等科目歸集，完成后轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。自相關(guān)長(zhǎng)期資產(chǎn)可供使用時(shí)起，在相關(guān)資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)時(shí)，按照長(zhǎng)期資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限，將遞延收益平均分?jǐn)傓D(zhuǎn)入當(dāng)期損益，借記“遞延收益”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目。如此,可以看出,收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助并非一次計(jì)入當(dāng)期損益，而是隨著長(zhǎng)期資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限分期轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

（2）財(cái)政部印發(fā)《基本建設(shè)貸款中央財(cái)政貼息資金管理辦法》（財(cái)建﹝2012﹞95號(hào)），辦法規(guī)定：所稱(chēng)基本建設(shè)項(xiàng)目原則上為基本建設(shè)貸款安排的中央級(jí)大中型在建項(xiàng)目，以及經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)設(shè)立的國(guó)家級(jí)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)的基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目。并根據(jù)國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策，確定農(nóng)業(yè)、林業(yè)、水利等為貼息對(duì)象。同時(shí)，文中明確規(guī)定：項(xiàng)目單位收到貼息資金后，在建項(xiàng)目沖減工程成本，竣工項(xiàng)目沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。

2.與基建項(xiàng)目相關(guān)的政府補(bǔ)助財(cái)務(wù)處理存在的問(wèn)題

（1）按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助的規(guī)定，可以認(rèn)為上述基本建設(shè)貸款財(cái)政貼息屬于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)在收到該筆財(cái)政貼息資金時(shí)，首先確認(rèn)為遞延收益，待該基建項(xiàng)目轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后隨著項(xiàng)目的預(yù)計(jì)使用年限分期轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

（2）按照財(cái)建﹝2012﹞95號(hào)的規(guī)定，上述基本建設(shè)貸款財(cái)政貼息的在建部分需沖減工程成本。這樣便會(huì)降低工程總成本，轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，也會(huì)減少每年所計(jì)提的折舊金額。

以上兩種不同規(guī)定都出自財(cái)政部，給財(cái)務(wù)人員處理上述業(yè)務(wù)帶來(lái)了一定難度。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助的財(cái)務(wù)處理方式，可以認(rèn)為是收支兩條線(xiàn)，即基本建設(shè)支出屬于“支”的部分，財(cái)政貼息屬于“收”的部分。最終整個(gè)工程財(cái)務(wù)竣工決算的金額是按照“支”的部分進(jìn)行決算，如此也是嚴(yán)格按批復(fù)的工程概算開(kāi)展決算工作。而按照財(cái)建﹝2012﹞95號(hào)的財(cái)務(wù)處理方式，可以認(rèn)為是按照收支相抵的凈額來(lái)確定最終工程成本，最終可能竣工決算后工程總成本與批復(fù)的工程概算存在一定的差異。從極端的情況來(lái)說(shuō)，若收到的財(cái)政貼息與原工程支出相等，那么該基本建設(shè)工程經(jīng)過(guò)決算的工程總成本為0。從理論上來(lái)說(shuō)，該種情況極少會(huì)出現(xiàn)，但卻明顯與事實(shí)情況不符，掩蓋了工程成本支出的“真實(shí)”價(jià)值。

但若從對(duì)工程轉(zhuǎn)固后進(jìn)入運(yùn)營(yíng)階段的利潤(rùn)影響角度來(lái)看，兩種不同的財(cái)務(wù)處理對(duì)利潤(rùn)的影響是沒(méi)有差異的，因?yàn)楦鶕?jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助的規(guī)定可知，收到的財(cái)政貼息分年轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入可視為對(duì)按“支”的總額轉(zhuǎn)固后計(jì)提當(dāng)期折舊的抵減，對(duì)利潤(rùn)的影響為“凈額”；而按照財(cái)建﹝2012﹞95號(hào)的財(cái)務(wù)處理方式，進(jìn)入運(yùn)營(yíng)階段每年計(jì)提折舊的基數(shù)已經(jīng)為“凈額”，即按照建設(shè)期工程成本支出扣減所受到的財(cái)政貼息，因此對(duì)利潤(rùn)的影響也為“凈額”。因此，兩種不同的財(cái)務(wù)處理方式對(duì)運(yùn)營(yíng)階段的利潤(rùn)影響金額是一樣的。

四、相關(guān)建議

若申報(bào)的補(bǔ)助政府已經(jīng)明文規(guī)定相應(yīng)的財(cái)務(wù)處理方式，則按照政府規(guī)定進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。因?yàn)橹醒胴?cái)政主管部門(mén)省級(jí)主管部門(mén)要定期對(duì)貼息的資金的落實(shí)情況進(jìn)行監(jiān)督、檢查，并對(duì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題要及時(shí)處理。若申報(bào)的補(bǔ)助政府并無(wú)特殊規(guī)定，建議按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助的規(guī)定來(lái)進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。

在本文所述的與基建項(xiàng)目相關(guān)的政府補(bǔ)助問(wèn)題中，并非為基建項(xiàng)目所申請(qǐng)的貸款貼息都需沖減工程成本，若不符合財(cái)建﹝2012﹞95號(hào)的相關(guān)規(guī)定，則仍需按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助的規(guī)定來(lái)處理。如財(cái)政部、商務(wù)部為推動(dòng)外貿(mào)和“走出去”提質(zhì)增效，下發(fā)《財(cái)政部商務(wù)部關(guān)于〈外經(jīng)貿(mào)發(fā)展專(zhuān)項(xiàng)資金管理辦法〉的通知》，其中便涉及到在境外開(kāi)展基建投資項(xiàng)目的財(cái)政貼息，該辦法中并未明確規(guī)定具體財(cái)務(wù)處理方式，并且是在境外開(kāi)展投資活動(dòng)，并不符合財(cái)建﹝2012﹞95號(hào)中規(guī)定的貼息范圍，因此需要按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中政府補(bǔ)助的規(guī)定來(lái)處理。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫(xiě)組，2008:《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》，人民出版社，第243-246頁(yè).

[2]財(cái)政部文件：關(guān)于印發(fā)《基本建設(shè)貸款中央財(cái)政貼息資金管理辦法》的通知（財(cái)建【2012】95號(hào)），2012.

[3]財(cái)政部，商務(wù)部：關(guān)于印發(fā)《外經(jīng)貿(mào)發(fā)展專(zhuān)項(xiàng)資金管理辦法》的通知，2014.

（作者單位：中廣核太陽(yáng)能開(kāi)發(fā)有限公司江蘇分公司、南京審計(jì)學(xué)院）