王革

摘 要 自2012年1月1日上海營業(yè)稅改征增值稅試點改革，拉開了我國“營改增”的序幕。2016年財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）文件的出臺，標志著我國“營改增”試點工作最終完成。2016年5月1日全面實行增值稅后，實現(xiàn)了企業(yè)和服務(wù)行業(yè)的增值稅全覆蓋，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)四大行業(yè)納入增值稅范圍，至此，所有營業(yè)稅納稅人全面改為增值稅納稅人，并將不動產(chǎn)納入增值稅抵扣范圍，全面實現(xiàn)了向消費型增值稅的轉(zhuǎn)型。一般納稅人從事服務(wù)和金融業(yè)按6%的稅率繳納增值稅，建筑、房地產(chǎn)業(yè)與鐵路運輸企業(yè)按11%的稅率繳納增值稅。銷售貨物、提供加工修理勞務(wù)、有形動工租賃服務(wù)繼續(xù)按17%的各率繳納增值稅?？缇硲?yīng)稅行為稅率為零；小規(guī)模納稅人和一般納稅人選擇簡易計稅方法按3%的征收率納稅，不得抵扣進項稅。全面實行“營改增”后，對企業(yè)的稅賦及核算產(chǎn)生了較大的影響。本文就企業(yè)實行“營改增”后對財務(wù)管理的影響進行探討，并提出企業(yè)在新形勢下如何加強財務(wù)管理、調(diào)整企業(yè)財務(wù)會計核算流程、加強增值稅發(fā)票的管理、合理進行稅收籌劃、加強財會隊伍建設(shè)等方面應(yīng)采取的對策。

關(guān)鍵詞 “營改增” 財務(wù)管理 影響 對策

李克強總理在第十二屆全國人大第四次會議《政府工作報告》中強調(diào)：從2016年5月1日起，全面實施“營改增”，將試點范圍擴大到所有行業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動產(chǎn)所含增值稅分兩年進行抵扣，確保所有企業(yè)的稅收負擔只減不增。此輪“營改增”，營業(yè)稅就此退出歷史舞臺，消除了營業(yè)稅和增值稅并存導致的重復征稅。作為企業(yè)來講，為了更好地提升自身的財務(wù)管理能力，就必須要對“營改增”所產(chǎn)生的影響進行分析，總結(jié)出企業(yè)財務(wù)管理中應(yīng)對“營改增”的有效對策。

一、“營改增”概述

營業(yè)稅作為地方政府的主要稅種，由于存在著重復征稅的情況，越來越不適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展。2009年我國完成了從生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅的轉(zhuǎn)型，一般納稅人的稅負降低。因此，營業(yè)稅本身存在的重復征稅問題就顯得更加突出。2011年我國的《政府工作報告》又進一步提出了改革營業(yè)稅的政策方向，相應(yīng)減少營業(yè)稅的征稅范圍，擴大增值稅的征稅范圍，成為我國當前稅制改革的重要內(nèi)容。“營改增”的發(fā)展經(jīng)歷了六個階段：2012年1月1日上海率先試點；2012年9月1日試點范圍擴大到北京等8個省市；2013年8月1日在全國范圍內(nèi)開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點；2014年1月1日將鐵路運輸和郵政業(yè)納入“營改增”試點范圍；2014年6月1日將電信業(yè)納入“營改增”試點范圍；2016年5月1日全面推開“營改增”試點。

“營改增”的政策影響：第一，“營改增”實現(xiàn)了商品和勞務(wù)的一體化征稅，避免了由于增值稅和營業(yè)稅“兩稅”長期并存而導致的重復征稅，使得稅收公正化，從根本上推動了我國稅制向結(jié)構(gòu)簡化邁出重要一步；第二，稅收制度的調(diào)整提升了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展水平，推進了制造業(yè)加快產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級，促進了國有企業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和發(fā)展；第三，由于“營改增”為企業(yè)帶來了實實在在的減稅好處，從而能夠拉動社會經(jīng)濟的增長。

二、“營改增”對企業(yè)財務(wù)管理的影響

（一）對企業(yè)稅收負擔的影響

1.部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅收負擔普遍下降?！盃I改增”后，作為一般納稅人的服務(wù)業(yè)企業(yè)由于有能夠抵扣的進項稅額，使得服務(wù)的實際稅負要低于原來征收營業(yè)稅的稅負水平。例如，上海市“營改增”改革，一般納稅人中稅負總體下降為71.2%。小規(guī)模納稅人其稅率都由原來的5%（營業(yè)稅率）降為3%（小規(guī)模納稅人增值稅的征收率），稅負下降幅度約為40%。[1]

2.原征收增值稅的制造業(yè)等行業(yè)實際稅負下降。全面實施“營改增”后，增加了抵扣范圍，可以抵扣的進項稅額就會增加，因而，原增值稅一般納稅人的實際增值稅負擔普遍下降。據(jù)統(tǒng)計，“營改增”改革使得原實行低稅率13%的稅負下降不到1個百分點，原征收增值稅稅率在17%的行業(yè)稅負會下降1個百分點以上。[2]

3.交通運輸業(yè)的稅收負擔先升后降。交通運輸業(yè)的稅負在“營改增”第三階段時由于稅率由原來的3%的營業(yè)稅稅率提高到11%的增值稅稅率，而且當時“營改增”并未覆蓋到全行業(yè)，很多企業(yè)不是改革試點單位，不能開具增值稅專用發(fā)票，交通運輸業(yè)就無法取得增值稅專用發(fā)票用來抵扣進項稅，因此導致企業(yè)稅負有所增加。在全面實行“營改增”后，可以降低企業(yè)的稅負，尤其是對鐵路運輸企業(yè)而言，由于將不動產(chǎn)納入抵扣范圍，2015年

5月1日后將所有企業(yè)新增不動產(chǎn)（線路、橋梁、隧道、房屋、建筑物等）及不動產(chǎn)維護納入增值稅抵扣范圍，增加了鐵路運輸企業(yè)的增值稅進項稅抵扣，從而降低了鐵路運輸企業(yè)的整體稅負。

（二）對企業(yè)會計核算的影響

1.對計稅方式的影響?！盃I改增”后，行業(yè)稅率發(fā)生變化，如服務(wù)行業(yè)由營業(yè)收入的5%提高至現(xiàn)代服務(wù)業(yè)應(yīng)稅服務(wù)的6%。如果不考慮進項稅額抵扣的影響，服務(wù)行業(yè)的稅率會提高1%。稅基和計稅方法也會發(fā)生變化。營業(yè)稅以銷售額為稅基，乘以適用稅率，計算應(yīng)納稅額。增值稅則分為一般計稅方法和簡易計稅方法：一般計稅方法是以增值額為稅基，以當期銷項稅額扣除當期進項稅額后的余額為應(yīng)納稅額。簡易計稅方法是按應(yīng)稅服務(wù)金額（不含稅銷售額）乘以征收率計算應(yīng)納稅額。這種變化要求企業(yè)增設(shè)應(yīng)交增值稅等相關(guān)明細科目，根據(jù)合法、有效憑證嚴格進行核算。

2.對收入的影響。在計算稅款時，稅基的確定是關(guān)鍵，增值稅的稅基是在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅服務(wù)的單位或者個人所取得的應(yīng)征增值稅的銷售額，銷售額是指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部價款和價外費用。由于增值稅是價外稅，“營改增”后，企業(yè)要按價稅分離的方法核算收入，按照價和稅的金額分別記入營業(yè)收入和銷項稅會計科目核算。

3.對資產(chǎn)、成本費用核算的影響?！盃I改增”前記入資產(chǎn)、成本費用金額為價稅合計數(shù)?！盃I改增”后，企業(yè)要按取得增值稅專用發(fā)票金額和稅額分別核算資產(chǎn)原值、成本費用和進項稅額。“營改增”政策在進項稅額抵扣上發(fā)生了較大的變化：不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建分兩年抵扣；不得抵扣進項稅額的情形有所增加；不得抵扣進項稅的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不支產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額項目的，在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。這些變化都導致了企業(yè)資產(chǎn)、成本費用核算發(fā)生變化。

4.對企業(yè)兼營不同稅率應(yīng)稅服務(wù)的影響。如果納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù)適用不同稅率或征收率，應(yīng)當分別按照不同稅率或者征收率核算銷售額；未按不同稅率或者征收率分別核算的，稅務(wù)機關(guān)就會按“從高適用稅率”的原則進行相關(guān)的稅務(wù)處理。這樣企業(yè)就會有增加稅收負擔的風險，如果核算不健全還容易給企業(yè)帶來偷漏稅的麻煩。

（三）對發(fā)票使用和管理的影響

增值稅專用發(fā)票是納稅人在經(jīng)濟活動中的重要商業(yè)憑證，也是銷貨方核算銷項稅和購貨方進行進項稅額抵扣的合法憑證，對計算和管理增值稅起著關(guān)鍵性的作用。一個產(chǎn)品從生產(chǎn)到最終消費之間的各個環(huán)節(jié)都通過增值稅專用發(fā)票聯(lián)系起來，保持了稅負的連續(xù)性，體現(xiàn)了增值稅的作用，因此，增值稅專用發(fā)票的領(lǐng)用、開具、保管、認證和作廢等各個環(huán)節(jié)都應(yīng)進行嚴格控制?！吨腥A人民共和國刑法》對虛開、偽造和非法出售（或非法購買）增值稅專用發(fā)票及違規(guī)使用增值稅發(fā)票行為都做了專門的刑事處罰規(guī)定，以上違法行為必將給企業(yè)帶來行政及刑事處罰的風險。因此，國家對增值稅專用發(fā)票的管理就有了更高的要求，這就要求企業(yè)必須建立健全發(fā)票管理制度，并嚴格執(zhí)行制度，規(guī)范使用增值稅發(fā)票。

（四）對企業(yè)財務(wù)報表數(shù)據(jù)的影響

1.對資產(chǎn)負債表的影響。固定資產(chǎn)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的主要資產(chǎn)。企業(yè)實施“營改增”后，增值稅的進項稅和銷項稅都會使企業(yè)的資產(chǎn)、負債發(fā)生變化，固定資產(chǎn)的入賬金額由于可以抵扣進項稅而降低，在折舊方法不變的情況下，累計折舊隨之降低，同時也會不同程度地降低企業(yè)的資產(chǎn)、負債，相反，卻提高了企業(yè)的流動資產(chǎn)與流動負債。而從長遠來看，企業(yè)的利潤會因為“營改增”而提高，進而促進企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模的擴大，最終企業(yè)的資產(chǎn)和負債都會有所增加。

2.對利潤表的影響。首先，繳納營業(yè)稅時，企業(yè)利潤表所涉及的“主營業(yè)務(wù)收入”的金額為企業(yè)營業(yè)稅的“含稅收入”，“營改增”后，“主營業(yè)務(wù)收入”金額為不含增值稅的“稅后收入”，因此收入會減少。其次，由于固定資產(chǎn)原值的減少會導致計提的折舊額的相應(yīng)減少，成本費用也會降低。最后，增值稅也不在“營業(yè)稅金及附加”科目中核算，應(yīng)繳增值稅是銷項稅減去進項稅后的差額，相關(guān)的附加稅也會減少，因此“營業(yè)稅金及附加”也會隨之下降。

3.對現(xiàn)金流量表的影響。企業(yè)的現(xiàn)金流量主要包括經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。首先，“營改增”后增加了可抵扣的進項稅額，企業(yè)投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量會減少；其次，企業(yè)的成本也會有所降低，經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量就會上升；再次，企業(yè)短期的融資行為使企業(yè)的現(xiàn)金流量增加，但從長遠的角度來看，融資的階段性以及其產(chǎn)生的利息，將會使得企業(yè)的現(xiàn)金流量有一定程度的下降。

三、企業(yè)財務(wù)管理中應(yīng)對“營改增”的對策

（一）認真學習“營改增”政策，加強企業(yè)稅務(wù)管理

全面實行“營改增”后，對在之前基本不涉及增值稅業(yè)務(wù)的企業(yè)來說，對增值稅相關(guān)政策研究較少，對增值稅計稅依據(jù)、申報、發(fā)票管理等業(yè)務(wù)流程比較陌生。作為企業(yè)履行財務(wù)管理職能的會計人員，應(yīng)該深入研究“營改增”相關(guān)政策，實時關(guān)注最新的政策動態(tài)，尤其是要特別留意本企業(yè)所在行業(yè)的特別規(guī)定，加強自身學習，全面分析“營改增”給企業(yè)帶來的各種影響，熟悉增值稅的業(yè)務(wù)流程，制定應(yīng)對措施，加強財務(wù)管理，提高稅務(wù)意識。在實際工作中運用相關(guān)政策做好企業(yè)會計核算和納稅管理，積極向企業(yè)各級人員進行“營改增”政策宣貫，如向業(yè)務(wù)人員宣傳增值稅基本概念、關(guān)鍵控制點、增值稅專用發(fā)票的傳遞及認證時限等等，以更好地適應(yīng)改革，盡量降低企業(yè)涉稅風險，以保證企業(yè)經(jīng)營活動的順利進行，避免不必要的成本發(fā)生，提高企業(yè)的競爭力。

（二）增設(shè)會計科目，調(diào)整企業(yè)財務(wù)會計核算流程

“營改增”后，增值稅一般納稅人在進行增值稅相關(guān)會計科目設(shè)置時，應(yīng)遵循三個原則：合法性（所設(shè)置的會計科目應(yīng)當符合會計準則的相關(guān)規(guī)定）；相關(guān)性（所設(shè)置的會計科目既能為外部各方提供所需的會計信息也能滿足企業(yè)對內(nèi)管理的需求）；實用性（按照本單位自身特點和實際需要設(shè)置會計科目）。同時要結(jié)合企業(yè)自身特點制定增值稅業(yè)務(wù)核算流程規(guī)則，促使企業(yè)業(yè)務(wù)管理規(guī)范化，會計核算明晰化。對于企業(yè)新增的業(yè)務(wù)，必須要制定與之相符合的財務(wù)處理流程，保證其實施可行。針對會計核算中所涉及新增業(yè)務(wù)的會計處理以及財務(wù)核算流程，企業(yè)都要進行適時的調(diào)整。同時，為了做好“營改增”相關(guān)稅務(wù)的認定、登記申報、稅收優(yōu)惠申請等工作，必須要與當?shù)囟悇?wù)部門進行良好的溝通，提高企業(yè)稅務(wù)管理水平。

（三）加強增值稅發(fā)票的管理，防范和控制風險

“營改增”后，企業(yè)應(yīng)對發(fā)票進行風險控制，對發(fā)票管理采取相關(guān)措施：第一，建立健全發(fā)票管理制度，嚴格執(zhí)行企業(yè)發(fā)票的領(lǐng)購、開具、取得和保管等流程；第二，針對增值稅發(fā)票不同環(huán)節(jié)的人員進行不同內(nèi)容的發(fā)票知識培訓；第三，為了規(guī)范發(fā)票管理和防范發(fā)票風險，建立費用報銷和發(fā)票審核流程，并及時根據(jù)需要優(yōu)化相關(guān)流程，責任落實到人；第四，為督促業(yè)務(wù)、財務(wù)等相關(guān)人員規(guī)范發(fā)票管理行為，企業(yè)要建立責任追究機制，對違反發(fā)票管理制度的不同人員進行相應(yīng)的處罰。

企業(yè)尤其要規(guī)范增值稅專用發(fā)票的管理行為，發(fā)票管理人員要以認真嚴謹?shù)膽B(tài)度對待發(fā)票管理工作，通過合理合法的方式獲得增值稅專用發(fā)票并在規(guī)定的時限進行認證抵扣，若發(fā)現(xiàn)專用發(fā)票丟失，必須第一時間上報到相關(guān)的稅務(wù)機關(guān)并做好備案。企業(yè)還應(yīng)加強內(nèi)部監(jiān)督管理工作，規(guī)范開具增值稅專用發(fā)票的流程，避免因財務(wù)人員漏開、虛開專用發(fā)票給企業(yè)帶來風險和經(jīng)濟損失。

（四）積極合理地進行稅收籌劃

“營改增”為企業(yè)的稅收籌劃提供了更廣闊的空間，企業(yè)可以通過科學合理的稅收籌劃最大限度地發(fā)揮增值稅的減負效果。每個企業(yè)都應(yīng)抓住這個機遇，利用“營改增”新稅政的優(yōu)惠政策，結(jié)合本企業(yè)的實際情況，進行合理的稅收籌劃，制定出最優(yōu)的稅收籌劃方案。企業(yè)應(yīng)該對稅收政策中的特殊條款進行認真、仔細的研究，從中找到減少企業(yè)稅收負擔的方法，這樣才能充分享受稅收優(yōu)惠政策給企業(yè)帶來的好處。

（五）抓好財會人員隊伍建設(shè)，提高企業(yè)財務(wù)管理水平

為了盡可能降低“營改增”給企業(yè)財務(wù)管理帶來的影響，強化企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)財務(wù)管理能力，就必須要建設(shè)一支具有高素質(zhì)的財會人員隊伍。加強企業(yè)財務(wù)人員的素質(zhì)培養(yǎng)是提高企業(yè)財務(wù)管理能力的有效途徑，因此要加強企業(yè)財務(wù)人員的職業(yè)培訓，了解更多的財務(wù)管理知識，熟悉稅務(wù)的管理流程和業(yè)務(wù)，使他們能夠更好地適應(yīng)“營改增”帶來的變化，認真履行好本職工作，嚴格按照規(guī)章制度辦事，才能將企業(yè)的財務(wù)工作處理得有條不紊，做好企業(yè)開展經(jīng)濟活動的堅實后盾。

四、結(jié)束語

通過“營改增”改革，我國不僅能夠?qū)崿F(xiàn)商品和勞務(wù)的一體化征稅，促進各個行業(yè)的稅收負擔的公正，激發(fā)微觀經(jīng)濟主體的經(jīng)濟活力，還會使我國建立起更加公正合理的稅收制度。實行“營改增”對于企業(yè)財務(wù)管理來說既是機遇，也是挑戰(zhàn)，它有效地避免了企業(yè)重復納稅，減輕了企業(yè)的稅收負擔，但同時也要求企業(yè)對財務(wù)管理制度進行完善，以應(yīng)對“營改增”對企業(yè)財務(wù)管理帶來的影響。

（作者單位為華北鐵路公正計量行）

參考文獻

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