上海海事大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院　陳輝發(fā)　王　賢

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中英資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同程度研究*

上海海事大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院陳輝發(fā)王賢

摘要：以截至2011年3月底的英國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第11號(hào)《固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值準(zhǔn)則》和我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》為研究對(duì)象，采用賦值法和匹配系數(shù)法對(duì)兩準(zhǔn)則的國(guó)際趨同程度進(jìn)行形式趨同的計(jì)量，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行橫向比較研究。本研究將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則形式趨同程度分為四類(lèi)：完全趨同、基本趨同、中度差異、完全不同。研究結(jié)果表明中英兩國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同程度均達(dá)到基本趨同水平。本研究希望通過(guò)計(jì)量來(lái)直觀(guān)反映當(dāng)前中英資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同程度，幫助跨國(guó)間資產(chǎn)價(jià)值信息的比較，同時(shí)為我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善和發(fā)展提供借鑒。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值國(guó)際趨同程度匹配系數(shù)法英國(guó)

一、引言

隨著經(jīng)濟(jì)全球化和資本市場(chǎng)一體化進(jìn)程的加快，資產(chǎn)減值作為公允反映企業(yè)資產(chǎn)狀況不可或缺的一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算，其地位與日俱增。在各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷向國(guó)際化趨同的背景下，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求更符合國(guó)際慣例，同時(shí)保證資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的高質(zhì)量，客觀(guān)上還要求準(zhǔn)則必須針對(duì)本國(guó)問(wèn)題、基于本國(guó)國(guó)情，實(shí)現(xiàn)國(guó)際化和本土化平衡。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和國(guó)際趨同是世界各經(jīng)濟(jì)體長(zhǎng)期博弈的過(guò)程，歐盟作為世界最大經(jīng)濟(jì)組織，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中占據(jù)重要地位，而英國(guó)作為歐盟四大成員國(guó)之一，不可避免地受到歐盟對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則態(tài)度的影響。2005年，歐盟全面采納國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，英國(guó)作為主要成員國(guó)積極參與其中，實(shí)現(xiàn)第一次實(shí)際意義上的大規(guī)模趨同。然而，一方面，歐盟在采納國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則時(shí)采取雙重認(rèn)可制度，使歐盟與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則有差異存在的空間；另一方面，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)總部設(shè)在倫敦，英國(guó)在理事會(huì)中的重要角色也使兩者存在千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。在這樣的背景下，英國(guó)《固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值》準(zhǔn)則的國(guó)際趨同程度如何？跨國(guó)企業(yè)資產(chǎn)信息是否具有可比性？同時(shí)，英國(guó)作為歐盟的主要成員國(guó)，資本市場(chǎng)發(fā)達(dá)，投資者保護(hù)和法律執(zhí)行力強(qiáng)，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定領(lǐng)域具有重要話(huà)語(yǔ)權(quán)。而我國(guó)是全球最大的新興資本市場(chǎng)，正處于轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)中，投資者保護(hù)和法律執(zhí)行力相對(duì)較弱。相比之下，我國(guó)同時(shí)期《資產(chǎn)減值》會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同程度怎樣？英國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同程度對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者又有哪些啟示和經(jīng)驗(yàn)借鑒呢？

鑒于此，本文通過(guò)回顧中英會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的相關(guān)文獻(xiàn)，采用賦值法和匹配系數(shù)法對(duì)2011年英國(guó)《固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值》財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和我國(guó)《資產(chǎn)減值》會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同程度進(jìn)行形式趨同的計(jì)量，力求直觀(guān)地反映當(dāng)前中國(guó)和英國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同程度的高低，通過(guò)橫向比較分析為我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善與發(fā)展提供經(jīng)驗(yàn)借鑒。

二、文獻(xiàn)綜述

回顧國(guó)內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)有研究主要集中在歐盟整體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同層面，針對(duì)英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同程度的研究較少，而國(guó)內(nèi)更多是圍繞英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展進(jìn)程、中英會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容對(duì)比以及在此基礎(chǔ)上提出的建議等，對(duì)英國(guó)《固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值》這一具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同研究更是寥寥。相比之下，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同程度的度量方法上的研究相對(duì)豐富，例如，王治安和萬(wàn)繼峰（2005）利用平均距離代替馬氏距離和配比率作為測(cè)量協(xié)同度的指標(biāo)，度量了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同程度，結(jié)果表明我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍存在適度差異。楊鈺和曲曉輝（2008）采用修訂的Jacard系數(shù)，分階段定量考察了1998年以來(lái)我國(guó)資產(chǎn)計(jì)價(jià)相關(guān)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同程度及其變化，結(jié)果表明絕大部分準(zhǔn)則比較項(xiàng)目達(dá)到高度趨同，少數(shù)領(lǐng)域仍存在細(xì)微差異。張國(guó)華和曲曉輝（2009）提出模糊聚類(lèi)分析法，以我國(guó)存貨、固定資產(chǎn)、收入和無(wú)形資產(chǎn)四項(xiàng)準(zhǔn)則為例，度量了其國(guó)際趨同程度。Fontes等（2005）采用Jacard系數(shù)法和Spearman系數(shù)法計(jì)量了1977-2003年間葡萄牙會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同水平。Nguyen和Gong（2014）利用模糊聚類(lèi)分析法計(jì)量越南會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（VAS）與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則/國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IAS/IFRS）的趨同程度，其結(jié)果表明兩準(zhǔn)則僅實(shí)現(xiàn)了中等水平的趨同。

通過(guò)文獻(xiàn)梳理可以看出，國(guó)內(nèi)外學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則形式趨同度的度量方法研究已久，度量方法各有千秋，整體而言度量方法越來(lái)越被學(xué)術(shù)界所認(rèn)可，但對(duì)英國(guó)FRS 11準(zhǔn)則國(guó)際趨同程度的研究較少，遵循英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的報(bào)告實(shí)體其資產(chǎn)價(jià)值信息可比程度仍需進(jìn)一步研究。

三、英國(guó)《固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值準(zhǔn)則》國(guó)際趨同程度計(jì)量

（一）研究設(shè)計(jì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）于1998 年6月發(fā)布國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)（IAS 36）《資產(chǎn)減值》，并在2004年和2009年進(jìn)行兩次修訂，2004年是針對(duì)合并項(xiàng)目第一階段部分內(nèi)容修訂，2009年針對(duì)商譽(yù)減值處理內(nèi)容修訂，此后未進(jìn)行改動(dòng)。英國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第11號(hào)（FRS 11）《固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值》由英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）于1998年7月正式發(fā)布，生效至今。鑒于此，本文以2011年FRS 11和IAS 36為研究對(duì)象。對(duì)比IAS 36和FRS 11具體準(zhǔn)則發(fā)現(xiàn)，兩準(zhǔn)則均是按照減值損失的判斷、計(jì)量和披露的會(huì)計(jì)程序來(lái)安排準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)的。通過(guò)綜合兩準(zhǔn)則所有可比項(xiàng)目，將準(zhǔn)則分為七個(gè)對(duì)比項(xiàng)目進(jìn)行計(jì)量，分別是：A1定義、A2范圍、A3減值的認(rèn)定、A4可收回金額的計(jì)量、A5減值損失的確定、A6減值損失的轉(zhuǎn)回、A7列報(bào)和披露。

每一比較項(xiàng)目下，根據(jù)準(zhǔn)則具體規(guī)定設(shè)置比較點(diǎn)。實(shí)際設(shè)置中比較點(diǎn)涵蓋了兩準(zhǔn)則中的主要規(guī)定，共計(jì)比較點(diǎn)40個(gè)。其中，A1（定義）設(shè)置1個(gè)比較點(diǎn)；A2（范圍）下包括一般規(guī)定和具體規(guī)定兩個(gè)比較點(diǎn)；A3（減值的認(rèn)定）下分為減值跡象、減值檢查時(shí)點(diǎn)兩個(gè)方面，包括9個(gè)比較點(diǎn)；A4（可收回金額的計(jì)量）下分為一般原則、可變現(xiàn)凈值計(jì)算、使用價(jià)值計(jì)算、現(xiàn)金流量后續(xù)監(jiān)測(cè)四個(gè)方面，包括9個(gè)比較點(diǎn)；A5（減值損失的確定）分為一般規(guī)定、減值損失的分配、重估價(jià)后的固定資產(chǎn)三個(gè)方面，包括4個(gè)比較點(diǎn)；A6（減值損失的轉(zhuǎn)回）分為單個(gè)資產(chǎn)、現(xiàn)金產(chǎn)出單位、商譽(yù)三個(gè)方面，共3個(gè)比較點(diǎn)；A7（列報(bào)和披露）下共設(shè)置12個(gè)比較點(diǎn)。

對(duì)所有比較點(diǎn)采用相同的賦值標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行賦值。本文借鑒Nguyen和Gong（2014）的做法，基于整體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的視角，把會(huì)計(jì)準(zhǔn)則形式趨同程度分為完全趨同、基本趨同、中度差異、完全不同四類(lèi)。具體賦值原則如下：（I）當(dāng)比較點(diǎn)內(nèi)容完全匹配時(shí)賦值為“1”；（II）當(dāng)比較點(diǎn)內(nèi)容完全不同或者僅在FRS11中有規(guī)定而IAS 36中沒(méi)有，或IAS 36中有規(guī)定而FRS 11中沒(méi)有時(shí)，賦值為“0”；（III）比較點(diǎn)在FRS 11和IAS 36中都有規(guī)定，但內(nèi)容不完全相同時(shí)，準(zhǔn)則趨同水平在（0，1）之間。對(duì)基本趨同賦值“0.7”，對(duì)中度差異賦值“0.3”。比較點(diǎn)具體設(shè)置及賦值情況見(jiàn)表1。通過(guò)上述賦值結(jié)果計(jì)算每一比較項(xiàng)目的匹配系數(shù)，根據(jù)匹配系數(shù)來(lái)衡量FRS 11 和IAS 36的趨同程度。匹配系數(shù)計(jì)算公式：

表1　FRS 11與IAS 36比較點(diǎn)設(shè)置及賦值

其中：m1表示完全相同的變量數(shù)；m2表示基本趨同的變量數(shù)；m3表示中度差異的變量數(shù)；m4表示完全不同的變量數(shù)。

（二）計(jì)量結(jié)果分析通過(guò)上述設(shè)計(jì)對(duì)FRS 11和IAS 36相對(duì)應(yīng)的40個(gè)比較點(diǎn)進(jìn)行賦值，并計(jì)算A1定義、A2范圍、A3減值的認(rèn)定、A4可收回金額的計(jì)量、A5減值損失的確定、A6減值損失的轉(zhuǎn)回、A7列報(bào)和披露七個(gè)對(duì)比項(xiàng)目的匹配系數(shù)，進(jìn)而對(duì)趨同程度進(jìn)行量化。執(zhí)行結(jié)果如表2所示。

從表2的計(jì)量結(jié)果可以看出，英國(guó)FRS 11和IAS 36兩準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值的定義是完全相同的，但準(zhǔn)則在適用范圍上的對(duì)比值為0.7，相對(duì)而言IAS 36的適用范圍更廣，而英國(guó)對(duì)小型報(bào)告主體有另外一套會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供其采用，因而不包括在該準(zhǔn)則適用范圍內(nèi)。減值的認(rèn)定上，匹配系數(shù)是0.79，是七個(gè)對(duì)比項(xiàng)目中趨同度最高的一項(xiàng)，說(shuō)明兩準(zhǔn)則在減值跡象的判斷和減值檢查時(shí)點(diǎn)上的規(guī)定高度相似。但從表1的具體對(duì)比點(diǎn)可以看出，兩者差異主要是IAS 36要求每年年末必須對(duì)商譽(yù)和無(wú)使用期限的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，而FRS 11存在免除減值測(cè)試的例外情況。

在A4可收回金額的計(jì)量和A5減值損失的確定上，兩準(zhǔn)則匹配系數(shù)分別是0.74和0.68，低于減值認(rèn)定項(xiàng)目的趨同程度，表明英國(guó)對(duì)固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值的計(jì)量較確認(rèn)而言趨同水平要低。而在A6減值損失的轉(zhuǎn)回上，匹配系數(shù)為0.67，與A5減值損失的確定項(xiàng)目0.68的匹配系數(shù)極其接近，表明兩項(xiàng)目作為構(gòu)成資產(chǎn)減值計(jì)量的主要部分，趨同水平基本相同，可以代表準(zhǔn)則計(jì)量的趨同程度。

表2　FRS 11與IAS 36比較項(xiàng)目匹配系數(shù)

在準(zhǔn)則披露方面，表1詳細(xì)描述了該項(xiàng)目12個(gè)對(duì)比點(diǎn)的賦值情況，相比其他6個(gè)比較項(xiàng)目，列報(bào)和披露的匹配系數(shù)僅為0.59，趨同程度相對(duì)較低。從表1中的對(duì)比點(diǎn)可以看出差異主要在于IAS 36要求列報(bào)和披露內(nèi)容更廣泛，12個(gè)對(duì)比點(diǎn)僅有3個(gè)對(duì)比值為0.7，其他9個(gè)對(duì)比點(diǎn)有5個(gè)完全相同，剩余4個(gè)對(duì)比點(diǎn)FRS 11中沒(méi)有規(guī)定。

從整體看，F(xiàn)RS 11和IAS 36的匹配系數(shù)近似為0.7，根據(jù)前面對(duì)趨同程度的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)，本文認(rèn)為英國(guó)《固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值》會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)《資產(chǎn)減值》達(dá)到了基本趨同程度。究其原因主要有以下幾個(gè)方面：（1）2005年起，歐盟全面采納國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，英國(guó)作為主要成員國(guó)積極參與其中，實(shí)現(xiàn)第一次實(shí)際意義上的大規(guī)模趨同；（2）歐盟在全面采納國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則時(shí)并不是照單全收，而是采取雙重認(rèn)可機(jī)制，這意味著歐盟向國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則積極靠攏的同時(shí)依舊保留了對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的發(fā)言權(quán)；（3）英國(guó)FRS 11的制定符合其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的核心思想——真實(shí)公允，而具體規(guī)定則是本國(guó)企業(yè)與政府制定者博弈后的結(jié)果。

表3　CAS 8與IAS 36比較點(diǎn)設(shè)置及賦值

四、我國(guó)《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》國(guó)際趨同程度計(jì)量

（一）研究設(shè)計(jì)我國(guó)財(cái)政部于2006年2月發(fā)布（CAS 8）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》，該準(zhǔn)則與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，在適用范圍、減值跡象判斷、減值損失的計(jì)提和轉(zhuǎn)回等方面均有突破性進(jìn)步。新準(zhǔn)則在制定上充分考慮了我國(guó)國(guó)情，對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理做出了全面具體的規(guī)范，并一直沿用至今。為保證研究結(jié)果的可比性，本文采用同時(shí)期（即2011年3月底）《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則》為研究對(duì)象，運(yùn)用上述方法進(jìn)行計(jì)量，并將上述研究稱(chēng)為研究1。

仍將IAS 36和CAS 8分為A1定義、A2范圍、A3減值的認(rèn)定、A4可收回金額的計(jì)量、A5減值損失的確定、A6減值損失的轉(zhuǎn)回、A7列報(bào)和披露這七個(gè)比較項(xiàng)目。但在比較點(diǎn)設(shè)置方面，由于比較點(diǎn)涵蓋IAS 36和CAS 8的主要內(nèi)容，堅(jiān)持設(shè)置原則的一貫性，設(shè)置點(diǎn)與研究1中的設(shè)計(jì)有一些差別，原因在于：（1）FRS 11中有的規(guī)定，在IAS 36和CAS 8中均沒(méi)有，使得研究1中設(shè)置了比較點(diǎn)，這里沒(méi)有設(shè)置；（2）CAS 8中有的規(guī)定，在FRS 11和IAS 36中都沒(méi)有涉及，因此在研究1中未設(shè)置該比較點(diǎn)，但這里會(huì)設(shè)置。除上述兩個(gè)影響因素外，其他比較點(diǎn)與研究1相同。比較點(diǎn)具體設(shè)置情況：A1（定義）設(shè)置1個(gè)比較點(diǎn)；A2（范圍）下包括一般規(guī)定和具體規(guī)定兩個(gè)比較點(diǎn)；A3（減值的認(rèn)定）下分為減值跡象、減值檢查時(shí)點(diǎn)兩個(gè)方面，包括9個(gè)比較點(diǎn)；A4（可收回金額的計(jì)量）下分為一般原則、可變現(xiàn)凈值計(jì)算、使用價(jià)值計(jì)算三個(gè)方面，包括8個(gè)比較點(diǎn)；A5（減值損失的確定）分為一般規(guī)定、減值損失的分配、重估價(jià)后的固定資產(chǎn)三個(gè)方面，包括4個(gè)比較點(diǎn)；A6（減值損失的轉(zhuǎn)回）分為單個(gè)資產(chǎn)、現(xiàn)金產(chǎn)出單位、商譽(yù)三個(gè)方面，共3個(gè)比較點(diǎn)；A7（列報(bào)和披露）下共設(shè)置13個(gè)比較點(diǎn)。累計(jì)比較點(diǎn)共40個(gè)。采用與研究1相同的賦值原則，比較點(diǎn)具體設(shè)置及賦值情況見(jiàn)表3。

（二）計(jì)量結(jié)果及分析采用研究1中匹配系數(shù)計(jì)算公式（即公式1）計(jì)算IAS 36和CAS 8七個(gè)對(duì)比項(xiàng)目的匹配系數(shù)，對(duì)趨同程度進(jìn)行量化。執(zhí)行結(jié)果如表4所示。

表4　CAS 8與IAS 36比較項(xiàng)目匹配系數(shù)

通過(guò)表4的計(jì)量結(jié)果可以看出，中國(guó)CAS 8和IAS 36對(duì)資產(chǎn)減值的定義相同，這一點(diǎn)在FRS 11中也沒(méi)有區(qū)別。在適用范圍上，兩準(zhǔn)則匹配系數(shù)為0.85，CAS 8和IAS 36對(duì)明確排除在準(zhǔn)則適用范圍之外的列舉項(xiàng)存在差異，比如：CAS 8指出融資租賃中未擔(dān)保余值的減值不在準(zhǔn)則適用范圍內(nèi)等，而IAS 36沒(méi)有此規(guī)定。減值認(rèn)定項(xiàng)目下包括減值跡象判斷和檢查時(shí)點(diǎn)兩方面，兩準(zhǔn)則差異主要在減值跡象判斷上，同是7個(gè)減值跡象的判斷，IAS 36列示的更加明確，而CAS 8中以“其他表明資產(chǎn)減值可能存在減值的跡象”收尾，使得準(zhǔn)則匹配系數(shù)為0.82。

在可收回金額的計(jì)量上，兩準(zhǔn)則達(dá)到高度趨同的水平，匹配系數(shù)0.93，是7個(gè)比較項(xiàng)目中趨同度最高的，差異主要在兩準(zhǔn)則對(duì)相關(guān)概念的表述上，例如CAS 8中使用“資產(chǎn)組”而非IAS 36中的“現(xiàn)金產(chǎn)出單元”，等等。A5減值損失的確定方面，兩準(zhǔn)則匹配系數(shù)為0.75，相比準(zhǔn)則對(duì)計(jì)量的規(guī)定，其趨同程度低，從表3中可以看出1個(gè)對(duì)比點(diǎn)完全不同，即對(duì)重新估價(jià)后固定資產(chǎn)的確認(rèn)，CAS 8對(duì)此沒(méi)有相關(guān)規(guī)定，這也構(gòu)成兩準(zhǔn)則主要差異點(diǎn)。

值得關(guān)注的是A6減值損失的轉(zhuǎn)回，匹配系數(shù)為0，表明CAS 8與IAS 36完全不同，IAS 36觀(guān)點(diǎn)是當(dāng)引起減值損失的事實(shí)消失時(shí)允許減值損失轉(zhuǎn)回，而CAS 8規(guī)定已經(jīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失，一律不得在以后會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)回。這是CAS 8 與IAS 36顯著不同的地方。

對(duì)于列報(bào)和披露方面，匹配系數(shù)為0.67，受A6減值損失的轉(zhuǎn)回差異的影響，IAS 36中涉及減值損失轉(zhuǎn)回的披露，CAS 8中均不涉及；其次，從表3具體對(duì)比點(diǎn)看出IAS 36要求列報(bào)和披露的內(nèi)容較CAS 8更詳盡。此處設(shè)置13個(gè)對(duì)比點(diǎn)，較表1 FRS 11與IAS 36的12個(gè)比較點(diǎn)多一個(gè)，即第30個(gè)比較點(diǎn)，CAS 8中要求披露減值準(zhǔn)則累計(jì)影響金額，在IAS 36和FRS 11中均未要求披露。

最后的執(zhí)行結(jié)果，CAS 8與IAS 36匹配系數(shù)為0.73，根據(jù)前述的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)為中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)《資產(chǎn)減值》與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)《資產(chǎn)減值》達(dá)到基本趨同程度。

五、結(jié)論與啟示

（一）研究結(jié)論本文以2011年英國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第11號(hào)《固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值》和中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)《資產(chǎn)減值》為研究對(duì)象，以同時(shí)期國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)《資產(chǎn)減值》為參照標(biāo)準(zhǔn)，通過(guò)賦值法和匹配系數(shù)法分別計(jì)量了中英資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同程度。研究表明英國(guó)固定資產(chǎn)和商譽(yù)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同度達(dá)到70％，中國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同度略高于英國(guó)達(dá)到73％，兩準(zhǔn)則均實(shí)現(xiàn)了基本趨同，但英國(guó)較中國(guó)在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定上更具獨(dú)立性。

（二）啟示通過(guò)上述研究發(fā)現(xiàn)英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的大背景下，依舊保留了適用于本國(guó)的制度條款，堅(jiān)持合理的會(huì)計(jì)原則。相比英國(guó)所處的高度發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)，我國(guó)正處于轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)期，法律制度不夠健全，投資者保護(hù)執(zhí)行力弱。在這樣的背景差異下，首先，我國(guó)不僅要積極實(shí)施資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同，增加跨國(guó)間企業(yè)資產(chǎn)信息可比性，降低境外投資風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也要不斷優(yōu)化制度環(huán)境，為高質(zhì)量的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施提供保障。其次，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同不是生搬硬套，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者必須堅(jiān)持以我國(guó)基本國(guó)情為導(dǎo)向，借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，制定適用于我國(guó)當(dāng)前會(huì)計(jì)環(huán)境的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則。與此同時(shí)，我國(guó)要積極參與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程，并提出適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的合理建議，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的博弈中爭(zhēng)取國(guó)家利益最大化。

*本文系國(guó)家社會(huì)科學(xué)基金項(xiàng)目（項(xiàng)目編號(hào)：14CJY006）和上海海事大學(xué)學(xué)術(shù)創(chuàng)新團(tuán)隊(duì)建設(shè)項(xiàng)目階段性研究成果。

參考文獻(xiàn)：

［1］楊鈺、曲曉輝：《中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同程度——資產(chǎn)計(jì)價(jià)準(zhǔn)則的經(jīng)驗(yàn)檢驗(yàn)》，《中國(guó)會(huì)計(jì)評(píng)論》2008年第6期。

［2］汪祥耀：《英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的演進(jìn)和最新發(fā)展》，《財(cái)經(jīng)論叢》2002年第2期。

［3］張國(guó)華、曲曉輝：《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同度量方法拓展——模糊聚類(lèi)分析初探》，《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》2009年第12期。

［4］Anh Tuan Nguyen，Guangming Gong. Measurement of Formal Convergence of Vietnamese Accounting Standards with IFRS . AAR，2014，24（69）.

（編輯陳玲）