【摘 要】文物資產是指文化事業(yè)單位的一類特殊資產，主要是博物館、展覽館、紀念館等單位的各種文物和陳列品，如古物、字畫、紀念物品等。目前，大多數博物館對此部分藏品由文物陳列部門專門保管，財務部門對這部分文物藏品無法進行財務核算和資產入賬，造成博物館的財務信息缺乏完整性與真實性。強化這部分的資產管理，有助于我們了解這些藏品背后的巨大價值，也是對文物藏品保管體制和資產管理制度的規(guī)范和完善。

【關鍵詞】文物；資產；特性；問題；設想

一、文物資產的特性

2012年財政部公布的《事業(yè)單位財務規(guī)則》，規(guī)定了固定資產一般分為六大類，房屋及構筑物；專用設備；通用設備；文物和陳列品；圖書、檔案；家具、用具、裝具及動植物。這里的文物和陳列品即指博物館、展覽館、紀念館等文化事業(yè)單位的各種文物和陳列品，如古物、字畫、紀念物品等。根據上述規(guī)則，文物及陳列品既然列入了固定資產，就應該登記固定資產賬冊。但文物是對歷史的記載，由于它們不能夠再重復地被制造出來，所以就顯得尤為珍貴。也正因這種特質，文物及陳列品與一般資產存在一定的差別，如果簡單生硬地照搬普通資產的處理方法，許多實際操作中的問題無法得以解決。

1.文化特性突出。文物資產的文化屬性是第一位的?！段奈锉Ｗo法》第十一條規(guī)定：“文物是不可再生的文化資源”。文物事業(yè)單位主要利用文物資產發(fā)掘其文化屬性的價值，為社會服務；當然，文物資產也具有經濟屬性，而且具有巨大的經濟價值，只不過因不能進入商品流通而無法實現經濟價值而已。這和其他資產所表現的經濟屬性為主是有很大區(qū)別的。

2.資產的價值表現呈現多樣性。相對于其他固定資產價值主要表現為經濟和使用價值來看，文物資產的價值是呈現多樣性，而且主要表現為：歷史價值、藝術價值和科學研究價值等，經濟價值對文物資產反而居次要地位，同時文物價值會隨著社會發(fā)展和時間推移，一件文物在不同時間、地點、條件下，其價值也會發(fā)生變化，或減值，或增值；但總體來說是逐漸增值的，所以文物資產不存在折舊問題，而其他固定資產則隨著時間推移和使用次數的增加，不斷減值，因此需要提取折舊和適時更新報廢。

3.資產的獲得渠道不同。首先，文物事業(yè)單位文物資產的獲得渠道主要為歷史遺留、傳承、考古發(fā)掘和隸屬關系改變所得；其次，少量文物是通過征集、拍賣等方式獲得，借助貨幣交換、商品流通來實現；最后，通過捐贈、依法交換等方式獲得。

其他固定資產主要是通過購、建等方式獲得，只有少量資產通過調撥、捐贈、物物交換等方式獲得。

4.資產不可再生。文物是不可再生的文化資產，具有個體生命的唯一性、一次性、不可替代性。其他固定資產多是工業(yè)化生產、建設的，是可以替代的、再生的，資產壽終后可以通過購、建等方式重新獲得。

二、當前文物資產管理的做法及存在的問題

博物館的基本功能、作用是收藏、展示、研究和教育。文物及陳列品是建立博物館的必備條件，也是物質基礎。從資產管理來說，這些藏品又是博物館的特殊資產。但按目前來看，有很多博物館長期以來并未將藏品納入固定資產的詳細賬目進行管理。他們的做法是一般以文物藏品總登記賬代替文物藏品固定資產賬，在文物藏品總登記賬中，文物藏品只體現藏品的數量和品級，并未體現文物藏品的經濟價值。

究其原因，文物的征集形式及其多樣，有收購、捐贈、交換、考古發(fā)掘等多種形式，以本館中國印學博物館為例，文物倉庫中有一萬余件藏品，除一部分收購及征集來的文物藏品有確切的取得成本之外，大量的藏品來自于捐贈，這些藏品的取得成本為零，入賬價值難以確定，市場價值更是難以估計。從實際情況看，目前博物館在文物資產管理上主要存在以下問題。

1.估值困難。文物資產的實際價值受多方面因素的影響，如作品的作者、來源、品相、材質、風格、流通性、知名度、參考價等等，有許多文物在市場流通中，的確有它的市場價格，但這種價格并不能反映出文物自身的真實價值。所以說對藏品的合理估價是一件十分困難的事情。正因為實際操作中藏品價值評估的困難性，以致于會計控制疏于對文物藏品的管理。

2.賬面價值無法反映真實價值。由于文物資產大量來源于繼承和捐贈，財政部在2012年的《事業(yè)單位會計制度》中規(guī)定了接受捐贈、無償調入的存貨、固定資產、無形資產等資產，在沒有相關憑據、同類或類似資產的市場價格也無法可靠取得時，該資產使用名義金額入賬。新制度規(guī)定，如該資產入賬價值無法確定，按照名義金額1元入賬。這種做法有利于固定資產在會計賬目的反映，也有利于加強管理。但不足之處是這些資產的賬面價值不能真實反映其實際價值，存在著賬面價值與實際價值背離的現象。

3.未納入資產管理體系。當前大多數的博物館的文物藏品長期以來由文物陳列部門專門管理，對文物藏品的數量和品級進行登記，一般以文物藏品總登記賬代替文物藏品固定賬，其格式由文物局制定，偏重于反映藏品的專業(yè)信息，并不能體現此件物品的經濟價值，也就是說博物館的文物藏品并未納入實際財務固定資產管理體系。單位財務部門對文物資產管控較弱，存在資產流失風險。

三、加強文物資產管理的設想

1.建立合理的計價制度。一個可行的合理的計價制度是將文物資產納入財務固定資產管理體系的基礎，文物的固定資產賬務處理與文物藏品的總登記賬有所不同，它著重反映的是文物的經濟價值。但在實際操作中，文物價值用貨幣價值進行估量有一定的難度。

文物資產的征集形式有購買、捐贈、拍賣等各種形式。以購買形式得來的文物在登記固定資產入賬的操作中較為容易，因其有明確的征集成本，比較難以解決的是未有發(fā)生貨幣支付的文物。以中國印學博物館為例，庫房中有占相當大比例的是捐贈品，對這部分文物進行合理的估價，可能更能直觀地反映出一個博物館所擁有藏品的經濟價值。接受捐贈的文物資產可按照以下三種方式計價入賬：（1）評估價格。捐贈方的賬面價值和捐贈雙方共同確認的價格。評估價格作為公允，為首選計價方式；（2）捐贈價格。如果不便取得評估價格，可按捐贈方的賬面價值或捐贈雙方共同確認的價格計價入賬。為取得捐贈文物所支付的相關費用可與該資產一并入賬；（3）拍賣價格。另一種比較常見的獲取文物資產的方式是通過參加公益拍賣，此類文物的價格建議以實際拍賣支付的成本加上相關稅費來計算。在會計核算中，可專門設立文物和陳列品的科目進行會計核算。

2.完善博物館固定資產的會計管理系統(tǒng)。財務部門與文物陳列部門應做好對接工作，建立一個文物固定資產管理與藏品管理的銜接平臺，將文物藏品納入固定資產管理體系，對原有的文物藏品進行清產核資，重新計價。在資產的清查基礎之上建立資產管理信息系統(tǒng)。在清產核資基礎上，對文物資產進行計價，逐步作為文物資產納入財務固定資產賬，作為特殊資產進行管理和核算。

3、建立文物藏品入庫制度，并定期盤點。入庫的藏品經評估組織評估后，應及時登記入藏品賬與文物固定資產賬目。參照固定資產管理制度，建立出入庫制度。由于文物資產隨著市場變化，價格會發(fā)生一定波動，因此需根據市場變化進行后續(xù)計量。同時，盡管文物資產不提折舊，但仍需根據文物資產變化進行增值或減值核算。

作者簡介：

吳閩（1971—），浙江杭州人，會計師，中國印學博物館。