邱麗娟

摘要：2015年年底，財(cái)政部長(zhǎng)樓繼偉在全國(guó)財(cái)政工作會(huì)議上提到，2016年將全面實(shí)施營(yíng)改增。國(guó)務(wù)院總理李克強(qiáng)在兩會(huì)座談會(huì)上也提到，營(yíng)改增的全面改革，將同步促進(jìn)財(cái)稅體制的改革，合理調(diào)整增值稅分項(xiàng)比例，以期進(jìn)一步減輕企業(yè)稅負(fù)。在營(yíng)改增的大背景下，各行各業(yè)應(yīng)該籍此良機(jī)，實(shí)施全周期的成本籌劃，這也是本文研究的內(nèi)容所在。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 全周期 成本籌劃

一、營(yíng)改增背景下全周期成本籌劃待解決的問(wèn)題

（一）增值稅抵扣鏈條斷裂

增值稅和營(yíng)業(yè)稅的征稅對(duì)象不同，在同個(gè)行業(yè)當(dāng)中，難免會(huì)出現(xiàn)征稅范疇不同的情況，譬如材料供應(yīng)商屬于增值稅征稅范疇，而勞務(wù)商屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范疇。但在諸多行業(yè)內(nèi)，同項(xiàng)活動(dòng)涉及不同稅種的情況并不罕見(jiàn)。出現(xiàn)這種情況之后，很有可能出現(xiàn)增值稅抵扣鏈條斷裂的問(wèn)題，比方說(shuō)材料交付后，產(chǎn)生增值稅款，但在材料使用環(huán)節(jié)，卻不能夠足額抵扣稅款，反而需要為營(yíng)業(yè)稅埋單。針對(duì)該問(wèn)題，筆者認(rèn)為營(yíng)改增背景下全周期成本籌劃工作，當(dāng)務(wù)之急是解決增值稅抵扣鏈條斷裂的問(wèn)題，徹底消除重復(fù)交稅的現(xiàn)象，為全周期的成本籌劃，進(jìn)一步減輕稅負(fù)負(fù)擔(dān)。

（二）稅負(fù)不公平

稅負(fù)公平是營(yíng)改增追求的目標(biāo)之一，也是全周期成本籌劃的重要前提。在營(yíng)改增尚未全面鋪開(kāi)之際，某些既有銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，又提供勞務(wù)的行業(yè)，就經(jīng)常出現(xiàn)稅負(fù)不公平的現(xiàn)象，使得成本籌劃工作屢屢失衡。而事實(shí)上，相關(guān)的征稅規(guī)定，在《營(yíng)業(yè)稅實(shí)施細(xì)則》中是有據(jù)可依的。細(xì)則規(guī)定在自產(chǎn)銷(xiāo)售后可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但外購(gòu)銷(xiāo)售需同時(shí)負(fù)擔(dān)增值稅和營(yíng)業(yè)稅，明顯不利于行業(yè)的發(fā)展。筆者認(rèn)為，營(yíng)改增需進(jìn)一步消除稅負(fù)不公平現(xiàn)象，為全周期的成本籌劃工作，創(chuàng)造良好的行業(yè)環(huán)境。

（三）運(yùn)行成本增加

增值稅征管單位是國(guó)稅局，營(yíng)業(yè)稅征管單位是地稅局，在征管過(guò)程中，難免出現(xiàn)由于利益分配問(wèn)題，而出現(xiàn)征管方面的矛盾，尤其是征管范圍的劃分，“資源爭(zhēng)奪”和“稅收空白”的情況并不罕見(jiàn)。如果能夠通過(guò)營(yíng)改增，以“混合”或者“兼營(yíng)”的方式，減少重復(fù)交稅的情況，適時(shí)征稅也將會(huì)表現(xiàn)出合理的預(yù)見(jiàn)性，避免阻礙市場(chǎng)交易的尷尬，對(duì)于企業(yè)或者事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，運(yùn)行成本將能夠得到適當(dāng)控制，也有助于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)行。

二、營(yíng)改增背景下全周期成本籌劃的方法研討

為解決營(yíng)改增背景下全周期成本籌劃待解決的問(wèn)題，在營(yíng)改增背景下，尤其在營(yíng)改增過(guò)渡期間，筆者建議按照以下方法做好全周期成本籌劃工作：

（一）以合法合規(guī)為前提

全周期成本籌劃的基本前提，是遵循有關(guān)的法律法規(guī)，營(yíng)改增過(guò)程中，國(guó)家陸續(xù)出臺(tái)了有關(guān)的政策法規(guī)，全周期成本籌劃可籍此作為宏觀參考依據(jù)，調(diào)整成本籌劃結(jié)構(gòu)，從而達(dá)到降低成本費(fèi)用和避免成本風(fēng)險(xiǎn)的目的。然而，營(yíng)改增背景下的全周期成本籌劃工作模式，并非一成不變，而需要在“營(yíng)改增”不同的時(shí)期，根據(jù)試點(diǎn)工作特點(diǎn)和政策條件，針對(duì)性地進(jìn)行相關(guān)成本籌劃，提前做好成本安排和規(guī)劃。與此同時(shí)，還需要考慮成本項(xiàng)目之間的費(fèi)用平衡，確保整體成本籌劃的合理化，筆者建議在營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，根據(jù)稅收負(fù)擔(dān)的增收情況，分析成本負(fù)擔(dān)的大小，以免出現(xiàn)整體成本負(fù)擔(dān)加重的風(fēng)險(xiǎn)。從長(zhǎng)遠(yuǎn)的視角分析，營(yíng)改增對(duì)企事業(yè)單位的全周期成本籌劃無(wú)疑是個(gè)利好消息，隨著改革的繼續(xù)拓展推進(jìn)，企事業(yè)單位只要能夠迎合改革趨勢(shì)，并通過(guò)對(duì)成本籌劃的自我完善，必然能夠降低整體成本費(fèi)用，享受到營(yíng)改增帶來(lái)的實(shí)惠。

（二）試點(diǎn)前的成本籌劃

在“營(yíng)改增”全面鋪開(kāi)之前，任何行業(yè)都必然經(jīng)歷過(guò)渡磨合期，因此全周期的成本籌劃，在初期試點(diǎn)時(shí)，要提前做好解決相關(guān)改革矛盾的準(zhǔn)備工作，以免出現(xiàn)增值稅進(jìn)銷(xiāo)失衡，并抬升稅收成本的情況。筆者建議，成本籌劃在合法合規(guī)的前提下，對(duì)采購(gòu)業(yè)務(wù)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，盡可能避免在“營(yíng)改增”之前實(shí)施采購(gòu)活動(dòng)，如此來(lái)緩解“營(yíng)改增”附帶的不良影響。至于采購(gòu)時(shí)間推遲的原因，是因?yàn)椤盃I(yíng)改增”政策規(guī)定：營(yíng)改增后，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)期間如發(fā)生采購(gòu)行為，可通過(guò)增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅。對(duì)此，我們應(yīng)該在簽訂采購(gòu)合同時(shí)，充分考慮采購(gòu)合同中規(guī)定執(zhí)行期限和合同價(jià)款的支付方式，將納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間，合理推遲到“營(yíng)改增”之后。

（三）試點(diǎn)時(shí)的成本籌劃

全周期成本籌劃與營(yíng)改增掛鉤，前者在后者的大環(huán)境中，涉及到內(nèi)部財(cái)務(wù)的專(zhuān)業(yè)化管理。在實(shí)施全周期成本籌劃時(shí)，可結(jié)合“營(yíng)改增”的管理特點(diǎn)和需求，深入研究全周期成本籌劃的專(zhuān)業(yè)分工方法，在不增加成本負(fù)擔(dān)的前提下，進(jìn)行成本管理工作的簡(jiǎn)化，以求提升成本管理的效率和規(guī)避成本管理的風(fēng)險(xiǎn)。關(guān)于全周期成本籌劃的專(zhuān)業(yè)化分工，應(yīng)結(jié)合現(xiàn)有的成本管理架構(gòu)，擬定未來(lái)的戰(zhàn)略計(jì)劃，考慮成本籌劃的方式，評(píng)估成本籌劃相關(guān)的資金投入和風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避，與此同時(shí)，還需要加強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)稅管理，秉著“應(yīng)抵盡抵、充分抵扣”的基本原則，將增值稅稅負(fù)降至最低狀態(tài)。

（四）試點(diǎn)后的成本籌劃

在“營(yíng)改增”之后，如用于簡(jiǎn)易籌劃的方法，由于業(yè)務(wù)類(lèi)型的不同，成本構(gòu)成也必然存在差異，往往會(huì)出現(xiàn)增值稅進(jìn)銷(xiāo)失衡的情況，甚至無(wú)法實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣。為保持增值稅進(jìn)銷(xiāo)的平衡，筆者認(rèn)為有必要實(shí)施全周期成本的獨(dú)立籌劃，合理調(diào)整成本籌劃思路，在不引起成本管理風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合成本負(fù)擔(dān)的大小，平衡各方交易的成本比例，綜合考慮對(duì)全周期成本籌劃的影響情況，測(cè)算和選擇成本最低的調(diào)整方案，避免全周期成本籌劃時(shí)出現(xiàn)顧此失彼的情況。假若成本籌劃有分配不平等的情況，我們可通過(guò)對(duì)營(yíng)改增再分配產(chǎn)生的組合性影響，建立三角模型，提出成本籌劃的組合。關(guān)于建模分析的方法，考慮在t-1期的特征矢量，然后確定在t期的目標(biāo)成本結(jié)構(gòu)，即可形成線性模型，并推演出目標(biāo)成本結(jié)構(gòu)的擬合值，作為成本籌劃組合的依據(jù)。成本籌劃累進(jìn)度測(cè)算后，綜合性研究成本結(jié)構(gòu)，衡量成本的分配，并將衡量結(jié)果作為解釋變量，檢驗(yàn)成本分配的公平性與否。

（五）其他方法

稅收限制了經(jīng)濟(jì)的成長(zhǎng)率，營(yíng)改增之后，成本籌劃需結(jié)合年度的數(shù)據(jù)，研究營(yíng)改增的短期動(dòng)態(tài)效應(yīng)，實(shí)證研究經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和成本之間的關(guān)系，進(jìn)而掌握成本比重和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的負(fù)相關(guān)關(guān)系，以及經(jīng)濟(jì)周期變量的不確定性因素，合理搭配成本籌劃的比例，最后得出增強(qiáng)營(yíng)改增潛力和降低成本負(fù)擔(dān)的方法結(jié)論。筆者在稅制結(jié)構(gòu)指數(shù)引入的基礎(chǔ)上，結(jié)合實(shí)證例子，分析了營(yíng)改增和成本籌劃的關(guān)系，認(rèn)為全周期成本籌劃離不開(kāi)營(yíng)改增影響下的資本積累，當(dāng)市場(chǎng)對(duì)成本籌劃提出調(diào)整需求后，就需要利用動(dòng)態(tài)隨機(jī)的一般均衡模型，對(duì)營(yíng)改增和成本籌劃的關(guān)系進(jìn)行了分析，最終確定全周期成本籌劃的目標(biāo)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的中長(zhǎng)期增長(zhǎng)。根據(jù)模型數(shù)據(jù)顯示，在某個(gè)時(shí)間段內(nèi)的成本結(jié)構(gòu)調(diào)整值率，該值越大時(shí)，表示調(diào)整速度越快，反之越慢，可為成本籌劃的目標(biāo)，提供相對(duì)可靠的依據(jù)。

三、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，營(yíng)改增背景下，稅收結(jié)構(gòu)發(fā)生大幅度調(diào)整，全周期成本籌劃在營(yíng)改增的大環(huán)境中，需要重點(diǎn)解決的問(wèn)題有三個(gè)方面，一是“增值稅抵扣鏈條斷裂”，二是“稅負(fù)不公平”，三是“運(yùn)行成本增加”。文章通過(guò)研究，分別從若干個(gè)層面提出了全周期成本籌劃的方法，貫穿于營(yíng)改增的整個(gè)過(guò)程，期間除了要求遵循相關(guān)的法律法規(guī)，還必須兼顧營(yíng)改增試點(diǎn)前、試點(diǎn)時(shí)和試點(diǎn)后籌劃工作的關(guān)聯(lián)性，以及保持籌劃工作的獨(dú)立性。這些方法在實(shí)際操作時(shí)，籌劃環(huán)境的客觀性和復(fù)雜性，也應(yīng)該視為籌劃工作應(yīng)變的參照前提，同時(shí)需要在實(shí)際操作過(guò)程中，歸納和總結(jié)更多的成本籌劃經(jīng)驗(yàn)，作為本文研究補(bǔ)充和完善的內(nèi)容。

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