劉寧

【摘要】國(guó)家審計(jì)監(jiān)督是保證我國(guó)經(jīng)濟(jì)健康穩(wěn)定發(fā)展的必要條件，也為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提供了相應(yīng)手段，有利于我國(guó)稅收權(quán)力使用的監(jiān)督和制約。本文通過對(duì)中國(guó)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度存在的問題、原因進(jìn)行探討與分析，從而提出有利于提高我國(guó)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督質(zhì)量有效且具有可操作性的一些建議與措施。

【關(guān)鍵詞】國(guó)家審計(jì)監(jiān)督內(nèi)在弊端制度缺陷立法完善

【中圖分類號(hào)】D922.27

根據(jù)稅收法律體系的分類標(biāo)準(zhǔn)，我國(guó)的監(jiān)督主要分為國(guó)家機(jī)關(guān)監(jiān)督和社會(huì)監(jiān)督兩大類。其中，國(guó)家審計(jì)監(jiān)督是國(guó)家機(jī)關(guān)監(jiān)督中十分重要的組成部分。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷進(jìn)步，我國(guó)與國(guó)外交易主體的聯(lián)系日益密切，在長(zhǎng)期發(fā)展中，將實(shí)施國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度過程中出現(xiàn)的種種問題逐步解決，已形成較為成熟的國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度，對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康穩(wěn)定發(fā)展起到了積極的推動(dòng)作用。但是沒有一個(gè)制度是天生完美的，對(duì)新形勢(shì)下我國(guó)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的種種問題，如經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中違法違紀(jì)行為層出不窮、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有待商榷、國(guó)有資金使用者難以進(jìn)行經(jīng)濟(jì)自我監(jiān)督和評(píng)價(jià)等，都需要國(guó)家從多個(gè)方面加強(qiáng)對(duì)權(quán)力使用的監(jiān)控和引導(dǎo)。

一、國(guó)家審計(jì)監(jiān)督的地位和作用

國(guó)家審計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)的設(shè)立在《憲法》中有專門的規(guī)定，由國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)建立，擁有較高的法律地位。其基本職能就是對(duì)財(cái)政收支進(jìn)行監(jiān)督與管理，不僅包括中央政府，也包括中央下屬的各級(jí)地方政府以及國(guó)家控股或參股中屬于國(guó)有資產(chǎn)部分的金融機(jī)構(gòu)或相關(guān)單位等。由此可以看出，國(guó)務(wù)院總理是國(guó)家審計(jì)監(jiān)督的最高指揮者，審計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)并不受其他任何政府機(jī)關(guān)、單位或個(gè)人的干涉，完善的國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度有利于推進(jìn)我國(guó)民主法治的進(jìn)步，對(duì)反腐倡廉也有督促和警示的效果，進(jìn)而維護(hù)我國(guó)社會(huì)的健康和安全。因此，國(guó)家審計(jì)監(jiān)督在我國(guó)的發(fā)展進(jìn)程中具有不可取代的重要作用。

首先，作為國(guó)家治理工具，國(guó)家審計(jì)具有監(jiān)督權(quán)力使用的重要職責(zé)。一個(gè)國(guó)家在國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度較為成熟，積極發(fā)揮其權(quán)力制約監(jiān)督職能的時(shí)期，國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展則較為穩(wěn)定，國(guó)家興盛；反之，在審計(jì)監(jiān)督被疏忽，未能發(fā)揮其職責(zé)時(shí)，國(guó)家發(fā)展就會(huì)走向下坡。

其次，國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度不僅有其獨(dú)特的法律性質(zhì)，而且有利于促進(jìn)中國(guó)的民主和法治。沒有完善的國(guó)家審計(jì)監(jiān)督，卻想要實(shí)現(xiàn)民主法治這個(gè)目的，可能性并不太小，幾率很小。同樣，如果不需要實(shí)現(xiàn)民主法治這個(gè)最終目的，建立國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度也不再具有其重要的意義。

最后，國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度有利于確保國(guó)家經(jīng)濟(jì)更為安全地運(yùn)行。從本質(zhì)講，國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度是國(guó)家在大力發(fā)展經(jīng)濟(jì)文化過程中引導(dǎo)國(guó)家行政機(jī)關(guān)行為、時(shí)刻進(jìn)行監(jiān)督以及及時(shí)糾正其不當(dāng)行為的一種預(yù)警系統(tǒng)。伴隨全球經(jīng)濟(jì)的一體化和經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境的復(fù)雜化，作為一個(gè)人口大國(guó)，有國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度這樣一個(gè)機(jī)制來保障我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的健康與安全是十分必要的。

二、我國(guó)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度存在的問題

（一）我國(guó)行政型國(guó)家審計(jì)監(jiān)督體系的內(nèi)在弊端

我國(guó)的國(guó)家審計(jì)監(jiān)督機(jī)關(guān)由中央和地方審計(jì)機(jī)關(guān)兩個(gè)部分組成。地方的審計(jì)機(jī)關(guān)不僅受本級(jí)政府指導(dǎo)，同時(shí)也得向高一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)匯報(bào)相關(guān)業(yè)務(wù)，即所謂的“雙重領(lǐng)導(dǎo)制度”。改革開放初期，政府要轉(zhuǎn)變?yōu)榕c市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的行政體制，這種行政型審計(jì)體制，能同時(shí)提高行政效率與業(yè)務(wù)水平，極大地促進(jìn)了當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。但時(shí)至今日，行政型審計(jì)體制的弊端已逐漸顯露，主要有以下三點(diǎn)：

一是獨(dú)立性受損。在進(jìn)行各級(jí)政府審計(jì)時(shí)，由于政府的行政管轄權(quán)限制，不能達(dá)到完全的獨(dú)立審計(jì)，難免為政府腐敗提供一定庇護(hù)。

二是真實(shí)性受損。審計(jì)機(jī)關(guān)在一定程度上受當(dāng)?shù)卣I(lǐng)導(dǎo)，第一手的審計(jì)結(jié)果自然也由當(dāng)?shù)卣?fù)責(zé)公開，這就會(huì)對(duì)審計(jì)結(jié)果的真實(shí)性構(gòu)成威脅，有隱瞞或篡改部分審計(jì)結(jié)果的可能。

三是審計(jì)結(jié)果不一定能落在實(shí)處。司法機(jī)關(guān)和人大根據(jù)各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)提交的審計(jì)報(bào)告評(píng)價(jià)當(dāng)年各級(jí)政府的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，并對(duì)違法犯罪行為追究其法律責(zé)任，以上兩點(diǎn)使審計(jì)過程和審計(jì)結(jié)果暴露在被審單位的控制之下，勢(shì)必會(huì)影響司法機(jī)關(guān)根據(jù)審計(jì)結(jié)果采取措施的效力，使國(guó)家審計(jì)流于形式。

（二）審計(jì)權(quán)利與義務(wù)關(guān)系不明確

按照審計(jì)制度的隸屬關(guān)系，國(guó)家審計(jì)體制模式可分為立法型、司法型、獨(dú)立型和行政型四種。立法型國(guó)家審計(jì)制度下，審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬于立法機(jī)構(gòu)，完全不受行政權(quán)的影響，能充分保證審計(jì)獨(dú)立性；在司法型國(guó)家審計(jì)監(jiān)督中，審計(jì)機(jī)關(guān)相對(duì)獨(dú)立，屬于司法機(jī)構(gòu)的一部分，能夠直接使用相關(guān)的司法審判權(quán)，使其具有特殊的權(quán)威；獨(dú)立型國(guó)家審計(jì)監(jiān)督獨(dú)立性最高，審計(jì)機(jī)關(guān)只受法律約束，也只需對(duì)法律負(fù)責(zé)，但缺少司法型的相關(guān)權(quán)力。

相比之下，我國(guó)是一種雙重領(lǐng)導(dǎo)的行政型審計(jì)監(jiān)督模式，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)在行政方面需受同級(jí)政府的領(lǐng)導(dǎo)和約束，但同時(shí)在其職能、業(yè)務(wù)發(fā)揮的過程中也受到高一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的指揮，從受政府的行政管理這一點(diǎn)來看，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府負(fù)責(zé)，而從審計(jì)業(yè)務(wù)和審計(jì)目的來看，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)人大，進(jìn)而對(duì)人民負(fù)責(zé)。雙重領(lǐng)導(dǎo)制度下，國(guó)家審計(jì)權(quán)利與義務(wù)的對(duì)等關(guān)系不明確。

（三）有關(guān)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督的相關(guān)立法存在漏洞和不足

首先，國(guó)家審計(jì)監(jiān)督權(quán)力和其法律責(zé)任具有不對(duì)稱性?！秾徲?jì)法》的相關(guān)條例賦予國(guó)家審計(jì)較大的權(quán)利范圍，特殊情況下對(duì)被審計(jì)單位有權(quán)采取強(qiáng)制措施，但在對(duì)其法律責(zé)任方面的界定卻不甚明確。對(duì)于審計(jì)人員的不當(dāng)行為，只有在其行為嚴(yán)重到足以構(gòu)成犯罪時(shí)才會(huì)受到法律的制裁和懲處，而其他情況下，只要并未構(gòu)成犯罪，程度較輕，可能只受到行政處分，并沒有實(shí)質(zhì)性的懲罰措施。這種情況極易導(dǎo)致審計(jì)權(quán)的濫用甚至腐敗。

其次，國(guó)家的審計(jì)報(bào)告質(zhì)量不具獨(dú)立性，易受影響。審計(jì)準(zhǔn)則要求國(guó)家審計(jì)相關(guān)人員在實(shí)施相關(guān)審計(jì)程序后，需就被審計(jì)單位職能的履行情況提交審計(jì)報(bào)告；但依照《審計(jì)法》，審計(jì)報(bào)告的出示還需征得被審計(jì)單位的同意，從而使其失去了應(yīng)有的獨(dú)立性。事實(shí)上，作為一種結(jié)論性法律文書，審計(jì)報(bào)告是否通過應(yīng)由審計(jì)機(jī)關(guān)決定，根據(jù)實(shí)際情況是無需征求被審計(jì)單位意見的。因此，廢除或修改相關(guān)的法律法規(guī)顯得十分必要。

再者，我國(guó)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督對(duì)象范圍過小。目前《審計(jì)法》中涉及的監(jiān)督對(duì)象主要是一些國(guó)家政府部門、國(guó)家控股持有的企業(yè)單位及金融機(jī)構(gòu)等，但隨著時(shí)代的發(fā)展，使用國(guó)家財(cái)政資金和國(guó)有資源的主體眾多，不僅包括政府、人大及各種事業(yè)單位，還有軍隊(duì)和各種社會(huì)團(tuán)體。在這種情況下國(guó)家審計(jì)便會(huì)出現(xiàn)盲區(qū)。當(dāng)審計(jì)范圍、制度方面并沒有完全擔(dān)負(fù)其應(yīng)有的職責(zé)時(shí)，那么就不能視其為真正意義上的國(guó)家審計(jì)。

最后，國(guó)家審計(jì)公告制度也存在缺陷。審計(jì)結(jié)果公告制度有利于我國(guó)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督機(jī)制和社會(huì)外部的溝通和交流的加強(qiáng)，形成對(duì)權(quán)力機(jī)制的雙重有效監(jiān)管，促進(jìn)民主與法治建設(shè)。但目前我國(guó)的國(guó)家審計(jì)在公開信息的過程中缺乏一個(gè)完整和細(xì)致的總體規(guī)劃，不同部門審計(jì)信息公開的范圍和程度是有區(qū)別的，公眾參與度也不夠高，其公開的反饋機(jī)制也有諸多漏洞。

三、完善我國(guó)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度的主要措施

（一）加強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立性

行政型的國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度下，審計(jì)機(jī)關(guān)被被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)，喪失獨(dú)立性。從世界各國(guó)的國(guó)家審計(jì)制度發(fā)展來看，這種審計(jì)模式稍顯落后，審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立于政府是一種必然的趨勢(shì)。因此加強(qiáng)國(guó)家審計(jì)獨(dú)立型，需要從根本上改變行政型審計(jì)模式，將國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)從雙重領(lǐng)導(dǎo)制度中解放出來，變雙重領(lǐng)導(dǎo)為只服從于上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的單向領(lǐng)導(dǎo)制度，比如將審計(jì)機(jī)關(guān)納入人大或紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)，這都是對(duì)行政型審計(jì)的改變，都是加強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性的嘗試。當(dāng)審計(jì)活動(dòng)脫離被審單位的控制，審計(jì)結(jié)果才能更為可信，將審計(jì)作為擴(kuò)大政府活動(dòng)透明度、打擊貪污腐敗的一種手段才會(huì)更有效。因此，在國(guó)家審計(jì)獨(dú)立于政府體系之外的整體大潮流下，我國(guó)加強(qiáng)國(guó)家審計(jì)獨(dú)立性，改變其行政型國(guó)家審計(jì)是大勢(shì)所趨，不可扭轉(zhuǎn)。

（二）對(duì)現(xiàn)行的法律法規(guī)進(jìn)行補(bǔ)充及完善

我國(guó)現(xiàn)行法律法規(guī)體系主要由《審計(jì)法》、審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則、國(guó)家審計(jì)監(jiān)督執(zhí)行指南等眾多部分組成。在整個(gè)法律法規(guī)體系中，應(yīng)該以《審計(jì)法》為總綱，進(jìn)行審計(jì)行為規(guī)范的主要方向指導(dǎo)；然后在其總指導(dǎo)下對(duì)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則和國(guó)家審計(jì)監(jiān)督執(zhí)行指南進(jìn)行補(bǔ)充與完善，將國(guó)家審計(jì)監(jiān)督報(bào)告制度進(jìn)行具體化、實(shí)務(wù)化、可行化；同時(shí)，制定和完善相應(yīng)的審計(jì)信息披露的各種相關(guān)法律條文，如“信息法”，“責(zé)任法案”，以法律條文的形式規(guī)定國(guó)家審計(jì)系統(tǒng)程序是明確和落實(shí)的，并對(duì)其提交的審計(jì)結(jié)果公告的法律性質(zhì)及運(yùn)行機(jī)制等以嚴(yán)格的法律規(guī)定做出應(yīng)有的明示。

（三）將審計(jì)結(jié)果落于實(shí)處

國(guó)家審計(jì)的目的是對(duì)各級(jí)政府經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法性和有效性進(jìn)行審核，將審計(jì)結(jié)果與相應(yīng)的行政問責(zé)程序和法律程序相關(guān)聯(lián)也是理所應(yīng)當(dāng)。但實(shí)際執(zhí)行過程卻往往不盡理想。國(guó)家審計(jì)作為公民監(jiān)督政府行為的一個(gè)重要手段，應(yīng)當(dāng)對(duì)本國(guó)納稅人負(fù)責(zé)，而非對(duì)政府負(fù)責(zé)。在實(shí)際執(zhí)行過程中，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)將審計(jì)結(jié)果開誠(chéng)布公，對(duì)于審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的問題嚴(yán)肅追究相關(guān)責(zé)任人的法律責(zé)任，力求充分發(fā)揮我國(guó)審計(jì)監(jiān)督應(yīng)有的職能，而不是違背建立國(guó)家審計(jì)的初衷，使我國(guó)的國(guó)家審計(jì)監(jiān)督成為一種虛設(shè)。

（四）針對(duì)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督建立嚴(yán)格的問責(zé)制度

我國(guó)在《審計(jì)法》中并未對(duì)國(guó)家審計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)相關(guān)審計(jì)人員的法律責(zé)任進(jìn)行明確的規(guī)定，只在《國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》第七條中闡述要建立執(zhí)法過錯(cuò)責(zé)任追究制度。但準(zhǔn)則的立法地位過低，并且不存在相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任核定標(biāo)準(zhǔn)，其規(guī)定只是流于形式，并未得到嚴(yán)格的施行。因此，在《審計(jì)法》中補(bǔ)充和完善關(guān)于審計(jì)人員責(zé)任的歸責(zé)以及相關(guān)的懲處措施是十分必要和緊迫的。同時(shí)，問責(zé)制度的實(shí)施過程中，一定要確保所有有責(zé)任者都受到應(yīng)有的懲罰，不錯(cuò)罰、不漏罰，嚴(yán)格施行相關(guān)的問責(zé)程序和問責(zé)職能。只有在樹立審計(jì)監(jiān)督權(quán)威的同時(shí)，對(duì)審計(jì)監(jiān)督權(quán)力的運(yùn)用進(jìn)行有力的管控和引導(dǎo)，才能充分發(fā)揮其審計(jì)監(jiān)督的職責(zé)功效，有效保障國(guó)家權(quán)力結(jié)構(gòu)的健康運(yùn)行。

四、結(jié)語

國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度的施行水平與一國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展息息相關(guān)，受其影響，同時(shí)也反作用于經(jīng)濟(jì)發(fā)展。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)政治的不斷發(fā)展完善，國(guó)際地位日益提高，國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度對(duì)推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的平穩(wěn)而快速發(fā)展、維護(hù)整個(gè)社會(huì)的和諧健康發(fā)揮了巨大的、不可替代的作用，但同時(shí)，國(guó)家審計(jì)在實(shí)際執(zhí)行過程中也難免受到時(shí)代變遷的影響，產(chǎn)生諸多問題，從而制約其發(fā)展。因此，通過學(xué)習(xí)和分析國(guó)外眾多發(fā)達(dá)、發(fā)展中國(guó)家的國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度成功的完善和改革案例，從中國(guó)的實(shí)際出發(fā)，建立和完善中國(guó)獨(dú)有且符合我國(guó)特殊國(guó)情的國(guó)家審計(jì)監(jiān)督制度十分必要，筆者希望本文提出的相關(guān)建議能夠?yàn)槲覈?guó)的審計(jì)監(jiān)督制度完善帶來一些靈感。

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