李晨

2011年，國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案，首先進(jìn)行營(yíng)改增試點(diǎn)的是上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。2013年8月1日，我國(guó)將營(yíng)改增的范圍由局部推廣為全國(guó)。今年初1月份，李克強(qiáng)總理在國(guó)務(wù)院提交的第十二屆全國(guó)人大第四次會(huì)議審議的《政府工作報(bào)告》中，明確指出從5月1日起，試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)。經(jīng)過(guò)相關(guān)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明，建筑，房產(chǎn)，金融，生活服務(wù)行業(yè)囊括了約960萬(wàn)戶的企業(yè)，而這些行業(yè)原來(lái)應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅額已逾1.9萬(wàn)億，占國(guó)家稅收繳納的營(yíng)業(yè)稅80%，顯然這些行業(yè)的稅制變化必將對(duì)國(guó)家的預(yù)算產(chǎn)生重大影響。本文謹(jǐn)從增值稅和營(yíng)業(yè)稅的本質(zhì)和宏觀經(jīng)濟(jì)角度來(lái)分析營(yíng)改增。

一、增值稅和營(yíng)業(yè)稅的稅負(fù)和機(jī)制優(yōu)缺點(diǎn)分析

“增值稅是以商品含應(yīng)稅勞務(wù)在流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅?！庇?jì)稅原理上來(lái)說(shuō)，增值稅是對(duì)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人就其實(shí)現(xiàn)的增值額征收的一個(gè)稅種。在我國(guó)的各類稅種中，增值稅的收入占我國(guó)稅收的60%以上。

實(shí)際中，商品新增價(jià)值在生產(chǎn)流通過(guò)程中很難計(jì)量。因此，中國(guó)也采用國(guó)際上的普遍采用的稅款抵扣法。即根據(jù)銷售商品或勞務(wù)的銷售額，按規(guī)定的稅率計(jì)算出銷售稅額，然后扣除取得該商品的進(jìn)項(xiàng)稅額，差額就是增值部分應(yīng)交的稅額，這種計(jì)算方法體現(xiàn)了按增值額計(jì)稅的原則。

增值稅雖說(shuō)是代收代繳，最后由消費(fèi)者承擔(dān)。但整個(gè)商業(yè)流程不是瞬間完成的，分?jǐn)偟矫恳粋€(gè)生產(chǎn)流程的增值稅都會(huì)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)。假設(shè)一個(gè)包子的成本是1元，加上增值稅就要1.17元，假定包子尚未賣出，所以此時(shí)商家就需要承擔(dān)0.17元的風(fēng)險(xiǎn)，間接提高了商家對(duì)于資金鏈的要求。所以我國(guó)目前實(shí)施的增值稅，即使說(shuō)消費(fèi)者是最終承擔(dān)者，然而基于增值稅代收代繳的機(jī)制，已經(jīng)間接壓縮他們的利潤(rùn)了。在經(jīng)濟(jì)學(xué)中，根據(jù)稅收在買家與賣家中的分配情況，在正常的流通的環(huán)節(jié)中稅收由賣家和買家共同承擔(dān)，因?yàn)槎愂諘?huì)改變供求量和需求量，只要需求彈性和供給彈性不是極限值0或者無(wú)窮，稅收不可能為全部買家承擔(dān)或者賣家承擔(dān)。

營(yíng)業(yè)稅也是買家和賣家共同承擔(dān)。所謂營(yíng)業(yè)稅，“是指對(duì)在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人所取得的營(yíng)業(yè)額征收的一種商品與勞務(wù)稅”。不難發(fā)現(xiàn)營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是營(yíng)業(yè)額，而增值稅的計(jì)稅依據(jù)是增值額，由此可見(jiàn)，增值稅確實(shí)減輕了企業(yè)的稅負(fù)，一定程度上減輕了我國(guó)企業(yè)的壓力，達(dá)到了當(dāng)初減稅的初衷。但是從兩種稅收的體制來(lái)看，營(yíng)業(yè)稅的征收建立在交易確定的情況下，換句話講，是在應(yīng)稅勞務(wù)已經(jīng)提供，無(wú)形資產(chǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)讓，不動(dòng)產(chǎn)已經(jīng)銷售的前提下才用征收營(yíng)業(yè)稅，即這筆交易的風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)規(guī)避。即使繳納營(yíng)業(yè)稅，在納稅人的心里達(dá)到了預(yù)期。而對(duì)于增值稅來(lái)說(shuō)，稅負(fù)即使比營(yíng)業(yè)稅小，但是代收代繳機(jī)制決定了要提供較高的資金，這是一個(gè)沒(méi)有結(jié)果的投資，對(duì)企業(yè)是一次心理考驗(yàn)。換言之，當(dāng)市場(chǎng)景氣，企業(yè)經(jīng)營(yíng)良好，那么消費(fèi)者就會(huì)多承擔(dān)一些稅負(fù)，企業(yè)運(yùn)作寬松，當(dāng)市場(chǎng)不景氣的時(shí)候，企業(yè)積壓存貨，企業(yè)就會(huì)多承擔(dān)一些稅負(fù)，加劇企業(yè)負(fù)擔(dān)。

二、營(yíng)改增對(duì)新增四大行業(yè)的影響

1.建筑業(yè)

我國(guó)建筑業(yè)的發(fā)展源于第二產(chǎn)業(yè)的工業(yè)化，作為第二產(chǎn)業(yè)中唯一征收營(yíng)業(yè)稅的建筑業(yè)早在“2011年財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的財(cái)稅[2011]110號(hào)”中就被指出將采用11%的增值稅率，但是直到今年5月1日起才正式納入到試點(diǎn)范圍。漫長(zhǎng)的等待并不是無(wú)據(jù)可行，復(fù)雜的抵扣程序及涉及的方面無(wú)法預(yù)計(jì)，一旦出現(xiàn)問(wèn)題就會(huì)產(chǎn)生連鎖反應(yīng)，牽一發(fā)而動(dòng)全身。

建筑是一個(gè)復(fù)雜的過(guò)程，包括房產(chǎn)的獲取，部分裝潢，以及對(duì)建筑的修補(bǔ)粉飾，而這些屬于增值稅的提供加工、修理修配勞務(wù)的方面，并不是屬于營(yíng)業(yè)稅的提供應(yīng)稅勞務(wù)。但是屬于增值稅的部分卻要繳納營(yíng)業(yè)稅，很不合理。實(shí)施營(yíng)改增能有效地解決這一問(wèn)題，減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)，促進(jìn)企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)。另一方面，財(cái)政收入將會(huì)銳減，外加營(yíng)業(yè)稅和增值稅并行的現(xiàn)狀，國(guó)家在稅收的征管方面程序繁瑣，建筑行業(yè)中部分征收增值稅，部分征收營(yíng)業(yè)稅，不僅加大了征收難度而且也加大了征收成本。進(jìn)出口方面，營(yíng)業(yè)稅對(duì)于進(jìn)出口優(yōu)惠力度比增值稅要小的多，目前我國(guó)增值稅在出口的過(guò)程中采用零稅率，這在一定程度上刺激了我國(guó)建筑業(yè)向國(guó)外伸向國(guó)外來(lái)推動(dòng)建筑業(yè)的發(fā)展，做到走出國(guó)門，走向國(guó)際。

2.金融業(yè)

由于整個(gè)金融行業(yè)的覆蓋面廣，筆者謹(jǐn)從銀行業(yè)這一典型的金融行業(yè)分析營(yíng)改增。目前，我國(guó)銀行業(yè)采用的是營(yíng)業(yè)稅和所得稅并行的稅制，這種稅制顯然已經(jīng)不符合時(shí)代的要求，縱觀世界各國(guó)，銀行業(yè)中存在的營(yíng)業(yè)稅的問(wèn)題早已被各國(guó)所詬病，多數(shù)國(guó)家也放棄了營(yíng)業(yè)稅而選擇增值稅。具體原因主要有以下兩點(diǎn)。第一，營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅，在銀行或其他金融機(jī)構(gòu)在納入相關(guān)已繳納營(yíng)業(yè)稅的產(chǎn)品后會(huì)發(fā)生二次征稅，進(jìn)一步影響銀行的利潤(rùn)空間，給銀行的資金翻滾延長(zhǎng)了周期。第二，銀行業(yè)在某些信貸業(yè)務(wù)過(guò)程中會(huì)接觸其他的行業(yè)，例如建筑業(yè)，房地產(chǎn)，服務(wù)業(yè)，機(jī)械制造業(yè)等，而這些行業(yè)采用增值稅會(huì)在與銀行交易的過(guò)程中中斷。

對(duì)于銀行業(yè)，營(yíng)改增實(shí)行并非易事。因?yàn)槎愔频母膭?dòng)會(huì)面臨技術(shù)上的問(wèn)題，例如在學(xué)術(shù)公認(rèn)的銀行業(yè)的增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額難以計(jì)量，虛擬的金融產(chǎn)品由于其特殊性質(zhì)無(wú)法精準(zhǔn)測(cè)定。即使確定了，隨著經(jīng)濟(jì)波動(dòng)，偶發(fā)事項(xiàng)也會(huì)影響其價(jià)值，例如經(jīng)濟(jì)危機(jī)，貨幣時(shí)間價(jià)值與通貨。若是謀求省事，對(duì)金融產(chǎn)品采取某種簡(jiǎn)易方法征收，那么性質(zhì)和營(yíng)業(yè)稅也就無(wú)異了。正是這些問(wèn)題難以解決再加上營(yíng)業(yè)稅易于征管，會(huì)導(dǎo)致金融行業(yè)的營(yíng)改增動(dòng)作遲緩低效。但是總的來(lái)說(shuō)，金融業(yè)的營(yíng)改增無(wú)需質(zhì)疑，畢竟低稅負(fù)能給整個(gè)行業(yè)營(yíng)造出更好的空間，這也是大勢(shì)所趨。只是對(duì)于稅制的具體制定方面還需經(jīng)過(guò)實(shí)踐的推敲，這必將是一場(chǎng)持久的戰(zhàn)爭(zhēng)。

3.房地產(chǎn)業(yè)

房地產(chǎn)是老百姓高度關(guān)心的問(wèn)題，這個(gè)行業(yè)的運(yùn)營(yíng)有著諸多特征，第一，它的產(chǎn)業(yè)鏈條相當(dāng)長(zhǎng)，上游可接水泥業(yè)，鋼鐵業(yè)，物流運(yùn)輸業(yè)，下游可接勞務(wù)，直接影響企業(yè)廠房運(yùn)作。第二，行業(yè)形勢(shì)具有不確定性。營(yíng)改增的實(shí)施會(huì)使得手續(xù)繁瑣，給一些小型內(nèi)部控制不健全的的房地產(chǎn)企業(yè)帶來(lái)了挑戰(zhàn)，如果在營(yíng)改增的過(guò)程中，它們不能夠適應(yīng)而發(fā)生稅務(wù)混亂將會(huì)導(dǎo)致它們的成本不增反減。所以這對(duì)大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)是機(jī)遇也是挑戰(zhàn)，內(nèi)部監(jiān)管良好的企業(yè)能夠降低成本，脫穎而出。

另外，絕大部分的房產(chǎn)稅都屬于地方稅種，由地方稅務(wù)機(jī)關(guān)管轄。地方的財(cái)政收入相當(dāng)一部分來(lái)源于房地產(chǎn)稅，由于改革后稅收收入必然會(huì)減少，對(duì)稅收依賴比較嚴(yán)重的地方必然會(huì)加大對(duì)稅收的監(jiān)管，使稅收的征管更加程序化，健康化，有助我國(guó)形成一個(gè)整體協(xié)調(diào)的稅收機(jī)制。

4.生活服務(wù)業(yè)

在如今的科技社會(huì)，要使得企業(yè)能夠緊跟上時(shí)代步伐，必定要進(jìn)行產(chǎn)業(yè)的升級(jí)和轉(zhuǎn)型，未來(lái)的國(guó)力的衡量將不再是以傳統(tǒng)意義上的工業(yè)較量，而是講究生產(chǎn)力，低污染和技術(shù)革新的低碳經(jīng)濟(jì)。故第一產(chǎn)業(yè)和第二產(chǎn)業(yè)原有地位必將被服務(wù)業(yè)所取代。然而，我國(guó)的生活服務(wù)業(yè)現(xiàn)狀不容樂(lè)觀，再加上我國(guó)的服務(wù)業(yè)開(kāi)始的時(shí)間較晚，起點(diǎn)不高，刺激服務(wù)業(yè)的發(fā)展自然成了重中之重。我國(guó)在服務(wù)業(yè)采用的是一體化的營(yíng)業(yè)稅稅制，這與我國(guó)發(fā)展服務(wù)業(yè)所要求的分工明確，職能清晰，管理精細(xì)的目標(biāo)不一致，采用營(yíng)業(yè)稅不能適應(yīng)服務(wù)業(yè)發(fā)展的需求。況且隨著服務(wù)業(yè)不斷發(fā)展，必定會(huì)和更多的產(chǎn)業(yè)交叉，在如今增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行的形勢(shì)下，增值稅的鏈條會(huì)被頻頻打斷，所以營(yíng)改增迫在眉睫。

縱觀這次改革的幾大行業(yè)，營(yíng)業(yè)稅存在重復(fù)征稅，這也是營(yíng)業(yè)稅被取代的根本原因，降低稅負(fù)是每個(gè)產(chǎn)業(yè)都希望看到的事情，減輕稅負(fù)，利潤(rùn)就會(huì)增長(zhǎng)，這無(wú)疑是我國(guó)產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)的春天。然而我們?cè)跔I(yíng)改增的分析中也發(fā)現(xiàn)不少的問(wèn)題，第一，增值稅鏈條中斷，增值稅由于現(xiàn)在的混合稅制而斷裂，進(jìn)項(xiàng)稅額得不到抵扣，反而還會(huì)增加稅負(fù)。這個(gè)問(wèn)題，隨著營(yíng)改增范圍的擴(kuò)大會(huì)迎刃而解。第二，對(duì)于廠商的心理考驗(yàn)。營(yíng)改增后，在產(chǎn)品售出前拿不到銷項(xiàng)稅額。因此，企業(yè)一旦經(jīng)營(yíng)不善，存貨滯壓，必定會(huì)占用資金，理論上加大了企業(yè)破產(chǎn)的可能。這就促使企業(yè)加大管理，間接了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。第三，財(cái)政收入減少。營(yíng)業(yè)稅的征收容易，但是增值稅征收的復(fù)雜性要遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)營(yíng)業(yè)稅，這對(duì)于政府來(lái)說(shuō)是一項(xiàng)巨大的考驗(yàn)。此外，營(yíng)改增之后，地方財(cái)政收入必將由于地方稅減少而減少。所以依靠地方稅生存的政府一定會(huì)加大稅收征管，合理優(yōu)化稅收繳納制度，健全稅收征管體制。由此可見(jiàn)營(yíng)改增是有必要的，至少說(shuō)它符合了我國(guó)長(zhǎng)期發(fā)展要求，對(duì)推動(dòng)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型和升級(jí)有著重大意義，當(dāng)然它還必須經(jīng)得住時(shí)間的考驗(yàn)。

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