李佳

摘 要：伴隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的形成和發(fā)展，我國(guó)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈。我國(guó)根據(jù)我國(guó)市場(chǎng)發(fā)展的形式和國(guó)家的發(fā)展要求，對(duì)企業(yè)進(jìn)行增值稅的征收。本文提到“增值稅視同銷售行為”這一專業(yè)名詞，實(shí)質(zhì)上，增值稅視同銷售行為在企業(yè)經(jīng)營(yíng)和發(fā)展的過(guò)程中是較為常見的，將增值稅視同銷售行為的會(huì)計(jì)處理過(guò)程并不復(fù)雜，但是因?yàn)槠髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求與國(guó)家的稅務(wù)規(guī)定有部分是無(wú)法達(dá)到統(tǒng)一的，這種情況就會(huì)造成增值稅視同銷售行為在企業(yè)的會(huì)計(jì)處理的過(guò)程與稅務(wù)處理的過(guò)程中的各個(gè)環(huán)節(jié)發(fā)生了不同點(diǎn)。本文筆者通過(guò)對(duì)增值稅視同銷售行為的涉稅會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了深入的研究和探討。

關(guān)鍵詞：增值稅；視同銷售行為；會(huì)計(jì)處理

增值稅是我國(guó)稅收主要內(nèi)容之一，由于增值稅促進(jìn)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，增強(qiáng)了我國(guó)的綜合國(guó)力，因此，國(guó)家對(duì)增值稅征收的力度較大，且征收標(biāo)準(zhǔn)基本按照國(guó)際的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)執(zhí)行的，本文主要內(nèi)容是根據(jù)增值稅視同銷售行為的涉稅會(huì)計(jì)處理作為主要的討論內(nèi)容，并作出如下論述。

一、增值稅視同銷售行為定義

1.增值稅的涵義

增值稅是以商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）在流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。在計(jì)稅原理的角度來(lái)看，增值稅本身是對(duì)在商品的生產(chǎn)以及服務(wù)過(guò)程中所涉及的各個(gè)環(huán)節(jié)中產(chǎn)生的新增的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。實(shí)行價(jià)外稅，也就是由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，有增值才征稅沒(méi)增值不征稅。增值稅作為用來(lái)達(dá)成增值額征收的稅種，主要針對(duì)銷售或加工貨物、提供修理修配服務(wù)等的企業(yè)以及個(gè)人。目前，增值稅已經(jīng)成為我國(guó)的主要稅種之一，其提供的收入已超總稅收的60%。

2.增值稅視同銷售行為規(guī)范

在本質(zhì)上講，視同銷售其實(shí)和銷售并不相同。視同銷售是出自于稅法中規(guī)定的內(nèi)容，也就是說(shuō)視同銷售的概念只產(chǎn)生于稅務(wù)范疇中，在會(huì)計(jì)范疇中并不涉及。我國(guó)在對(duì)視同銷售行為中涉及的需繳納增值稅范圍基本是從如下兩個(gè)角度考慮：（1）增值稅視同銷售行為作為會(huì)產(chǎn)生一定的增值額行為，必須依循國(guó)家相關(guān)規(guī)定繳納增值稅，由此起到防范企業(yè)偷稅漏稅行為的作用；（2）盡量避免在進(jìn)行增值稅征收的過(guò)程中出現(xiàn)增值稅抵扣鏈條的破壞，為企業(yè)可以及時(shí)已發(fā)繳稅提供前提和基礎(chǔ)。在最新頒布的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中有相關(guān)規(guī)定，對(duì)社會(huì)中常出現(xiàn)的視同銷售行為進(jìn)行逐一的說(shuō)明，主要包括如下八種視同銷售行為：

①將貨物交付給其他單位或個(gè)人代銷；

②銷售代銷貨物；

③設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)（不在同一縣市）用于銷售；

④將自產(chǎn)委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；

⑤將自產(chǎn)委托加工貨物用于集體福利個(gè)人消費(fèi)；

⑥將自產(chǎn)委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體工商戶；

⑦將自產(chǎn)委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物分配給股東或投資者；

⑧將自產(chǎn)委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送給其他單位或個(gè)人。

二、增值稅視同銷售行為在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中收入的確認(rèn)原則

企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的過(guò)程中對(duì)增值稅視同銷售行為的會(huì)計(jì)處理的原則與稅法的要求有所不同，根據(jù)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》中內(nèi)容的相關(guān)規(guī)定，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的收入進(jìn)行了明確的定義和范圍的劃定，其規(guī)定指出收入主要是企業(yè)在日常生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的各種活動(dòng)中所形成的、會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的所有者權(quán)益增加、與企業(yè)所有者投入的資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》對(duì)增值稅視同銷售行為也做了多個(gè)條款的限定。特別是其闡述的第四條規(guī)定。這條規(guī)定指出的銷售代銷貨物、將貨物交付給其他單位或者個(gè)人代銷等內(nèi)容對(duì)稅務(wù)和會(huì)計(jì)處理針對(duì)視同銷售的處理辦法出現(xiàn)一定的稅務(wù)調(diào)整的問(wèn)題，這個(gè)問(wèn)題的產(chǎn)生來(lái)源于增值稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間存在的差異。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中需要對(duì)增值稅視同銷售行為成為會(huì)計(jì)處理過(guò)程中最為關(guān)鍵的解決因素。

三、增值稅視同銷售行為的處理方法

1.將企業(yè)的貨物交付給其他單位或者其他個(gè)人代銷

（1）買斷某類商品后由其他個(gè)人或組織代銷的會(huì)計(jì)處理方法

買斷貨物的一般含義是，在雙方經(jīng)過(guò)簽訂協(xié)議后，由委托方依據(jù)協(xié)議中貨物價(jià)格的擬定進(jìn)行貨款的收取，貨物的銷售價(jià)格需要根據(jù)受托方的要求進(jìn)行自行擬定，貨物的銷售價(jià)格和規(guī)定價(jià)格之間的差額所有歸受托方。依據(jù)相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，當(dāng)協(xié)議中的委托方將貨物交付給與其有協(xié)議關(guān)系的其他人進(jìn)行代銷時(shí)，這種會(huì)計(jì)處理方式基本上滿足企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的確認(rèn)條件，隨后可進(jìn)行會(huì)計(jì)收入的處理。在協(xié)議中的受托方進(jìn)行了標(biāo)準(zhǔn)的收入確認(rèn)后，將根據(jù)國(guó)家頒發(fā)的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中根據(jù)對(duì)貨物進(jìn)行買斷的情況進(jìn)行視同買斷方式的增值稅納稅的要求進(jìn)行繳納稅款。

（2）對(duì)委托代銷方進(jìn)行手續(xù)費(fèi)的支付方式的會(huì)計(jì)處理

協(xié)議中的委托方進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的過(guò)程，其主要內(nèi)容是：第一，對(duì)協(xié)議中進(jìn)行代銷的貨物發(fā)出時(shí)，會(huì)計(jì)處理的主要方式是將代銷貨品計(jì)入借記欄，而將庫(kù)存貨品計(jì)入貸記欄中；第二，當(dāng)委托方收到代銷的清單，可以將其貨品的應(yīng)收賬款計(jì)入借記欄，將其產(chǎn)生的主營(yíng)收入計(jì)入貸記欄中；第三，將收的手續(xù)費(fèi)的相關(guān)發(fā)票時(shí)，將銷售費(fèi)用計(jì)入借記欄，應(yīng)收賬款計(jì)入貸記欄中；第四，當(dāng)委托方收到代銷貨物的貨款時(shí)，將銀行的存款項(xiàng)目計(jì)入借記欄，將應(yīng)收賬款計(jì)入貸記欄中。

2.企業(yè)承擔(dān)代銷貨物的銷售

將代銷貨物進(jìn)行銷售的過(guò)程需要對(duì)貨物的委托和代銷的整個(gè)環(huán)節(jié)中的各個(gè)因素進(jìn)行深入的考慮與研究，將交給他人代銷的方式的會(huì)計(jì)處理方式以及稅務(wù)繳納的方式需要將其視同作為買斷以及手續(xù)支付這兩大類中。貨物的代銷處理同樣是遵循這大類方式，可以為企業(yè)增值稅的合理抵扣標(biāo)準(zhǔn)提供保障。

3.企業(yè)對(duì)自己生產(chǎn)和委托加工的貨物用于企業(yè)的非應(yīng)稅項(xiàng)目

企業(yè)將自己生產(chǎn)的貨物以及委托他人或者其他單位進(jìn)行加工的貨物，這些用于企業(yè)的非增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目中。貨物在生產(chǎn)出之后，其所有權(quán)屬于進(jìn)行貨物生產(chǎn)的企業(yè)，這種關(guān)系并沒(méi)有變化，貨物在沒(méi)有流出企業(yè)的情況下是不符合企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)所進(jìn)行的收入的確認(rèn)原則，企業(yè)的會(huì)計(jì)處理中是經(jīng)常不會(huì)做關(guān)于銷售的處理的，而是按照企業(yè)的成本進(jìn)行相關(guān)的結(jié)轉(zhuǎn)。企業(yè)自己生產(chǎn)和委托加工的貨物用于企業(yè)的非應(yīng)稅項(xiàng)目屬于企業(yè)會(huì)計(jì)處理中視同銷售，這種處理方式主要是按照視同銷售的價(jià)格，進(jìn)行增值稅的繳稅內(nèi)容。

4.企業(yè)對(duì)自己生產(chǎn)和委托加工貨物用于集體福利

企業(yè)在對(duì)自己生產(chǎn)和委托加工貨物用于集體福利時(shí)，其貨物在實(shí)際的操作過(guò)程中主要存在于企業(yè)內(nèi)部的領(lǐng)用，是一種企業(yè)資產(chǎn)的形態(tài)根據(jù)具體情況進(jìn)行的轉(zhuǎn)變，這種情況下貨物的所有權(quán)并沒(méi)有發(fā)生改變，所以這種情況的產(chǎn)生企業(yè)的會(huì)計(jì)處理上是不能將其列入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)收入的處理方法。這種情況在企業(yè)的運(yùn)營(yíng)的過(guò)程中在稅務(wù)法的相關(guān)要求下是屬于視同銷售，這種情況下對(duì)增值稅的納稅的過(guò)程中主要進(jìn)行其公允價(jià)值的計(jì)算之后進(jìn)行納稅。

5.企業(yè)對(duì)自己生產(chǎn)和委托加工貨物用于個(gè)人消費(fèi)

企業(yè)將自己生產(chǎn)以及委托第三方加工的貨物用于個(gè)人消費(fèi)，即企業(yè)把相關(guān)貨物以非貨幣性的福利形式發(fā)放給內(nèi)部員工，這種處理方式會(huì)導(dǎo)致部分經(jīng)濟(jì)利益從企業(yè)經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)的過(guò)程中流出，這種情況符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)收入的確認(rèn)原則，所以可以將企業(yè)中的應(yīng)付職工薪酬計(jì)入借記欄中，將企業(yè)中主營(yíng)業(yè)務(wù)收入計(jì)入公允價(jià)值的借貸欄中，企業(yè)的增值稅通過(guò)公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)算提供企業(yè)繳納的增值稅的額度。

6.企業(yè)對(duì)自己生產(chǎn)和委托加工的貨物做為投資

企業(yè)將自己生產(chǎn)和委托加工的貨物進(jìn)行投資的過(guò)程，企業(yè)對(duì)這種環(huán)節(jié)中出現(xiàn)的資產(chǎn)所有權(quán)變更，會(huì)造成企業(yè)的相關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)出，從而帶來(lái)利潤(rùn)的增加和流入，這種情況下的企業(yè)生產(chǎn)和委托加工的貨物符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入的確認(rèn)原則，企業(yè)在進(jìn)行增值稅計(jì)算的過(guò)程中主要是按照公允價(jià)值進(jìn)行企業(yè)增值稅的計(jì)算，其會(huì)計(jì)記賬的主要內(nèi)容是將長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)入借記欄，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入計(jì)入借貸欄中。

7.企業(yè)將自己或委托生產(chǎn)加工的產(chǎn)品分配給股東以及投資者

企業(yè)將自己生產(chǎn)的貨物和委托加工的貨物分配給股東或者投資者時(shí)，其主要的內(nèi)容實(shí)質(zhì)是將企業(yè)的貨物的生產(chǎn)、銷售所得的經(jīng)濟(jì)利益通過(guò)貨幣形式支付給企業(yè)的股東，企業(yè)在生產(chǎn)發(fā)展的過(guò)程中需要企業(yè)投資者的資金支持，需要股東在企業(yè)的發(fā)展的過(guò)程與企業(yè)的管理者共同承擔(dān)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)，所以企業(yè)的股東在企業(yè)經(jīng)營(yíng)的過(guò)程中應(yīng)該獲得企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益的貨幣形式的轉(zhuǎn)化內(nèi)容。這種方式的處理辦法可以減少企業(yè)經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)過(guò)程中所產(chǎn)生的負(fù)擔(dān)債務(wù)的額度，能夠增加企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。企業(yè)這種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入的計(jì)入原則。

8.企業(yè)對(duì)自己生產(chǎn)和委托加工的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人

企業(yè)的將自己生產(chǎn)的貨物和委托加工的貨物進(jìn)行無(wú)償?shù)馁?zèng)送給他人。企業(yè)在經(jīng)營(yíng)發(fā)展的過(guò)程中需要來(lái)自社會(huì)各界的支持，其中包括國(guó)家的政策支持、合作伙伴的支持、消費(fèi)者的支持等等，企業(yè)在發(fā)展到一定規(guī)模時(shí)一定要對(duì)自身發(fā)展有過(guò)幫助的各方面力量給予感恩的回饋，這就是有很多企業(yè)慈善家產(chǎn)生的原因。無(wú)償贈(zèng)送這種方式既表現(xiàn)了企業(yè)感恩社會(huì)，也能夠給企業(yè)帶來(lái)較好的輿論效果，增加了企業(yè)的信譽(yù)度。企業(yè)將自己生產(chǎn)的貨物和委托加工的貨物進(jìn)行無(wú)償?shù)馁?zèng)送給他人主要因?yàn)槠湄浳锏乃袡?quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)變，這種方式不能夠增加企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益也不會(huì)給企業(yè)帶來(lái)負(fù)債的影響，所以在符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的確認(rèn)原則上，不能將其計(jì)入企業(yè)的主營(yíng)業(yè)收入中。

伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程不斷加快，各大企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的形成和發(fā)展的過(guò)程中，其繳納稅種也在發(fā)生著變化。增值稅是我國(guó)目前征收企業(yè)稅種的主要形式，增值稅能夠?yàn)閲?guó)家整體的經(jīng)濟(jì)利益總值帶來(lái)不小的數(shù)目，能夠有效的促進(jìn)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)力的增強(qiáng)。增值稅在企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的計(jì)入要求中與國(guó)家的稅收法律有很多無(wú)法匹配的地方，企業(yè)會(huì)計(jì)工作人員需要具體了解國(guó)家稅法內(nèi)容以及企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中出現(xiàn)的增值稅的環(huán)節(jié)做到如實(shí)核算和記賬，對(duì)無(wú)法計(jì)入增值稅的計(jì)算中的經(jīng)濟(jì)利益不可將其列入增值稅繳納的項(xiàng)目中，否則會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的損失和阻礙企業(yè)的發(fā)展。

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