●曾麗潔 王亞宇

武漢自貿(mào)區(qū)建設(shè)中稅收優(yōu)惠政策的法律分析與改革

●曾麗潔 王亞宇

稅收優(yōu)惠是一把雙刃劍，恰當(dāng)、合理的運(yùn)用可以帶動(dòng)投資貿(mào)易，反之，則會(huì)帶來(lái)“稅收洼地”，不利于正常的市場(chǎng)秩序。武漢自貿(mào)區(qū)是由三大保稅區(qū)以及陽(yáng)邏港構(gòu)成，這幾個(gè)區(qū)域分別有其各自的稅收優(yōu)惠政策，那么在進(jìn)行融合構(gòu)成一體自貿(mào)區(qū)的過(guò)程中，其政策之間不免會(huì)有沖突。文章試圖對(duì)目前武漢稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行分析，并提出一些可供選擇的改革意見(jiàn)。

武漢自貿(mào)區(qū)；稅收優(yōu)惠法律分析；改革意見(jiàn)

自國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)成立上海自貿(mào)區(qū)起，各地紛紛進(jìn)行自貿(mào)區(qū)申報(bào)。而武漢欲依托內(nèi)河航運(yùn)等優(yōu)勢(shì)，整合東湖綜合保稅區(qū)、東西湖保稅物流中心、武漢開(kāi)發(fā)區(qū)、陽(yáng)邏港四大園區(qū)現(xiàn)有功能，打造內(nèi)河自貿(mào)區(qū)。

一、武漢自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠政策現(xiàn)狀分析

自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠向來(lái)頗受大家關(guān)注，武漢各保稅區(qū)稅收政策根據(jù)其產(chǎn)業(yè)特點(diǎn)均不同。陽(yáng)邏港的“啟運(yùn)退稅”主要是指武漢陽(yáng)邏港至上海洋山保稅港區(qū)之間試行啟運(yùn)港退稅政策，出口貨物離開(kāi)武漢陽(yáng)邏港即被視為出口并可辦理退稅，企業(yè)申報(bào)退稅手續(xù)將提前15日至30日。此關(guān)稅政策與貨物離境后辦理退稅相比，出口企業(yè)可以提前15～30天向國(guó)稅部門申請(qǐng)辦理出口退稅手續(xù)，能加快企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，降低經(jīng)營(yíng)成本，從而提升經(jīng)濟(jì)效益。

武漢東湖綜合保稅區(qū)在內(nèi)陸自貿(mào)區(qū)建設(shè)過(guò)程中實(shí)行的稅收優(yōu)惠政策：1.基建物資及進(jìn)口設(shè)備免征進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅。2.進(jìn)口貨物入?yún)^(qū)保稅。3.境內(nèi)貨物入?yún)^(qū)視同出口實(shí)行出口退稅。4.區(qū)內(nèi)生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)出口貨物耗用的水、電、氣，退還所含的增值稅。5.區(qū)內(nèi)企業(yè)之間貨物交易免征增值稅、消費(fèi)稅。對(duì)以上優(yōu)惠政策進(jìn)行分析，可以看出稅收優(yōu)惠政策主要是根據(jù)保稅區(qū)的產(chǎn)業(yè)特點(diǎn)從關(guān)稅及增值稅這兩種中性稅收出發(fā)，表面上實(shí)行免征進(jìn)口關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)稅會(huì)使大量貨物進(jìn)口自貿(mào)區(qū)，不利于貨物的外流，實(shí)際上是有利于自貿(mào)區(qū)貨物的出口。而出口退稅政策不僅可以避免國(guó)際雙重稅收，還可以消除因稅收政策導(dǎo)致的出口貨物原始成本的“扭曲”而產(chǎn)生的不公平競(jìng)爭(zhēng)。對(duì)于增值稅、消費(fèi)稅這種占財(cái)富分配比例較小的稅種，對(duì)其進(jìn)行稅收優(yōu)惠對(duì)市場(chǎng)帶來(lái)的干擾作用較少。

武漢經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)的稅收優(yōu)惠政策：1.對(duì)于生產(chǎn)性外商投資企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。其中經(jīng)營(yíng)期在10年以上的，從開(kāi)始獲利年起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征企業(yè)所得稅。2.生產(chǎn)性外商投資企業(yè)按前項(xiàng)規(guī)定減免企業(yè)所得稅期滿后，凡當(dāng)年企業(yè)出口產(chǎn)品值占企業(yè)當(dāng)年產(chǎn)品產(chǎn)值70%以上的，可減按10%的稅率繳納企業(yè)所得稅；屬于先進(jìn)技術(shù)企業(yè)的，可延長(zhǎng)三年減按10%的稅率繳納企業(yè)所得稅。3.從事能源、交通、港口及國(guó)家特批鼓勵(lì)項(xiàng)目的外商投資企業(yè)，減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。其中生產(chǎn)性企業(yè)，自獲利年起，第一年至第二年免繳企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半繳納企業(yè)所得稅；從事港口、碼頭建設(shè)的企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期在15年以上的，自獲利年起，第一年至第五年免繳企業(yè)所得稅，第六年至第十年減半繳納企業(yè)所得稅……對(duì)于外商投資企業(yè)政府對(duì)其實(shí)施的稅收優(yōu)惠政策主要傾向于降低所得稅率，所得稅減少，企業(yè)的稅后凈利潤(rùn)就增加，以此吸引外資企業(yè)的入駐。對(duì)于技術(shù)開(kāi)發(fā)免征所得稅，有助于鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行高新技術(shù)的研發(fā)，同時(shí)以較低的成本實(shí)現(xiàn)其價(jià)值。對(duì)于技術(shù)研發(fā)相關(guān)費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用予以稅前扣除有助于鼓勵(lì)企業(yè)不斷提高生產(chǎn)技術(shù)，增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力。

武漢東西湖綜合保稅區(qū)政策文件很多很散，對(duì)其進(jìn)行歸納，總結(jié)為：對(duì)運(yùn)往保稅物流中心（B型）的貨物予以退稅或免稅。從保稅物流中心運(yùn)出的貨物，海關(guān)按照對(duì)進(jìn)口貨物的有關(guān)規(guī)定，辦理報(bào)關(guān)進(jìn)口手續(xù)，并對(duì)報(bào)關(guān)的貨物按照現(xiàn)行進(jìn)口貨物的有關(guān)規(guī)定征收或免征進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅、消費(fèi)稅。對(duì)物流中心內(nèi)企業(yè)出口的貨物，不予辦理退稅或免稅。

二、武漢自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠政策的法律分析

（一）立法技術(shù)缺失，稅收優(yōu)惠政策非嚴(yán)謹(jǐn)不系統(tǒng)

現(xiàn)有的各保稅區(qū)所實(shí)行的稅收優(yōu)惠政策大都是由國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、海關(guān)總署制定的暫行條例或草案，亦或是由地方政府、各保稅區(qū)管理部門制定的區(qū)域性政策，近年來(lái)，財(cái)政政策增長(zhǎng)很快，而對(duì)于進(jìn)行約束管控的財(cái)政法律卻沒(méi)有相應(yīng)的增長(zhǎng)。“制定稅法，是與一定經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)相適應(yīng)的，稅法一旦制定，在一定階段內(nèi)就要保持其穩(wěn)定性，不能朝令夕改，變化不定。如果稅法經(jīng)常變動(dòng)，不僅會(huì)破壞稅法的權(quán)威和嚴(yán)肅性，而且會(huì)給國(guó)家經(jīng)濟(jì)生活造成非常不利的影響。”這些政策立法層次偏低，不具備相應(yīng)的等級(jí)效力和穩(wěn)定性，由于經(jīng)濟(jì)社會(huì)生活的復(fù)雜多變性，極易導(dǎo)致這些政策效力達(dá)不到預(yù)期甚至失效。

每個(gè)區(qū)域所處的地理位置以及人文環(huán)境不同必然就造成了區(qū)域發(fā)展的“非均衡化”，各區(qū)域的管理部門根據(jù)其定位實(shí)行不同的區(qū)域政策，如武漢高新區(qū)其定位為發(fā)展高新技術(shù)，帶動(dòng)地方經(jīng)濟(jì)，其針對(duì)該區(qū)域高新技術(shù)企業(yè)采用降低企業(yè)所得稅率的政策。武漢東湖保稅區(qū)則是采取關(guān)稅、增值稅的減免政策，各區(qū)域競(jìng)相采取稅收優(yōu)惠政策帶來(lái)稅收競(jìng)爭(zhēng)的負(fù)面外部效應(yīng)，且這些稅收政策帶來(lái)區(qū)外納稅人稅負(fù)的不公平，因此，自貿(mào)區(qū)建設(shè)中對(duì)稅收優(yōu)惠措施的制定應(yīng)更加嚴(yán)謹(jǐn)系統(tǒng)。

（二）稅收優(yōu)惠泛濫，導(dǎo)致稅收?qǐng)?zhí)法不統(tǒng)一

由于中央和地方政府甚至是各區(qū)域的管理部門均出臺(tái)了一系列的稅收優(yōu)惠政策，這就造成企業(yè)在遵守上有一定的混亂。企業(yè)不僅要遵守國(guó)家規(guī)定，還要對(duì)地方甚至是公司所在區(qū)及其行業(yè)的稅收政策進(jìn)行關(guān)注，對(duì)于企業(yè)來(lái)講耗費(fèi)在對(duì)政策遵守上成本并不少。與此同時(shí)，由于稅收優(yōu)惠政策具有一定的針對(duì)性，造成企業(yè)之間的差別待遇，形成眾多的“稅收洼地”，鼓勵(lì)和誘導(dǎo)企業(yè)改變交易模式，想盡辦法套取稅收優(yōu)惠。例如：武漢經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)的眾多優(yōu)惠政策是針對(duì)外資企業(yè)，在2008年《企業(yè)所得稅法》生效前，國(guó)內(nèi)資本通過(guò)他國(guó)再轉(zhuǎn)回國(guó)投資的現(xiàn)象很普遍，其最終目的是為了獲得地方對(duì)外資企業(yè)所得稅的優(yōu)惠。對(duì)于這些稅收套利行為，盡管有相應(yīng)的規(guī)定，如武漢高新對(duì)于外資企業(yè)經(jīng)營(yíng)不足五年撤資的要求返還企業(yè)所得稅，但在實(shí)際執(zhí)行中是否容忍還是堅(jiān)決打擊具有不確定性，并且對(duì)于我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法能力和方式有限，極易導(dǎo)致過(guò)高的執(zhí)法成本。

（三）現(xiàn)有的稅收政策無(wú)本質(zhì)上的創(chuàng)新

在稅收優(yōu)惠形式上，武漢各保稅區(qū)大都采用直接優(yōu)惠方式，如陽(yáng)邏港的“啟運(yùn)退稅”、武漢高新區(qū)的降低企業(yè)所得稅以及東西湖保稅區(qū)退稅政策甚至補(bǔ)貼等，但對(duì)于間接優(yōu)惠方式如加速折舊、專項(xiàng)費(fèi)用扣除、投資抵免等方式在實(shí)際操作中較少的運(yùn)用。直接優(yōu)惠方式雖然簡(jiǎn)單易行但其不具有普遍性，稅收優(yōu)惠政策若不具有普遍性，則自貿(mào)區(qū)的經(jīng)驗(yàn)就不具有復(fù)制性，且直接稅收優(yōu)惠政策對(duì)于盈利企業(yè)是可以獲得利益的，但對(duì)于那些前期投入大、高風(fēng)險(xiǎn)的高新技術(shù)企業(yè)、新能源以及基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的企業(yè)來(lái)說(shuō)并不能得到實(shí)際的優(yōu)惠，優(yōu)惠政策的效果就會(huì)大打折扣。

武漢三大保稅區(qū)中有兩個(gè)都是以高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)為其主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)，對(duì)于這些著重進(jìn)行技術(shù)研發(fā)的企業(yè)盡管我國(guó)已實(shí)行直接優(yōu)惠與間接方式相結(jié)合的方式，但并不能很好的激發(fā)企業(yè)研發(fā)潛能。這方面新加坡韓國(guó)的經(jīng)驗(yàn)值得借鑒，新加坡對(duì)于研發(fā)費(fèi)用不僅可以100%加計(jì)扣除還可以按應(yīng)稅所得額的20%稅前提取作為科研開(kāi)發(fā)準(zhǔn)備金，但應(yīng)在三年內(nèi)用完。韓國(guó)對(duì)于科研經(jīng)費(fèi)不僅可以稅前扣除還可以從銷售收入中提取3%作為技術(shù)研發(fā)準(zhǔn)備金。對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)，其設(shè)備價(jià)值占總資產(chǎn)比重很大，其設(shè)備更新速度也很快。目前，我國(guó)對(duì)于加速折舊的固定資產(chǎn)使用范圍并不全面，有的尖端設(shè)備技術(shù)在其行業(yè)處于領(lǐng)先地位，且在較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)都不會(huì)更新，這樣的設(shè)備卻并未涵蓋在加速折舊中。

三、武漢自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠的改革路徑

（一）加強(qiáng)稅收協(xié)調(diào)，努力與國(guó)際接軌

稅收優(yōu)惠政策的不嚴(yán)謹(jǐn)非系統(tǒng)，容易造成“區(qū)域隔離”，這就需要我們制定的稅收政策與國(guó)際接軌，貼近國(guó)際化稅制。所謂國(guó)際化稅制，是指在稅制設(shè)計(jì)及管理方面應(yīng)充分尊重國(guó)際慣例，在保證財(cái)政收入的同時(shí)，強(qiáng)調(diào)稅收公平和“國(guó)民待遇”原則，確保較高的稅收效率。當(dāng)下，武漢自貿(mào)區(qū)稅收優(yōu)惠政策盤根錯(cuò)節(jié)，在沒(méi)有上位法對(duì)其進(jìn)行規(guī)制時(shí)應(yīng)順應(yīng)國(guó)際化潮流，因此在制定政策時(shí)可以以稅收公平和“國(guó)民待遇”作為指導(dǎo)原則，做好稅收協(xié)調(diào)與合作。首先，應(yīng)參考國(guó)際上有關(guān)有害稅收優(yōu)惠的標(biāo)準(zhǔn)，以此來(lái)盡可能規(guī)避稅收優(yōu)惠政策帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。其次，應(yīng)進(jìn)一步縮小自貿(mào)區(qū)內(nèi)外企業(yè)的稅收差距，擴(kuò)大國(guó)民待遇，給予納稅人平等的稅收待遇。最后，針對(duì)目前各保稅區(qū)稅收優(yōu)惠政策的制定部門不同，制定的政策不具有普適性，應(yīng)聯(lián)合三大保稅區(qū)以及陽(yáng)邏港的管理部門集中建立稅收調(diào)控機(jī)構(gòu)，對(duì)現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行梳理，從而進(jìn)一步從總體布局上對(duì)這幾個(gè)區(qū)域的政策統(tǒng)一制定，使出臺(tái)的政策盡可能的在更多的區(qū)域試用，進(jìn)而使得自貿(mào)區(qū)的經(jīng)驗(yàn)更具有可復(fù)制性。

（二）創(chuàng)新稅收?qǐng)?zhí)法方式，維護(hù)稅收?qǐng)?zhí)法的統(tǒng)一實(shí)施

目前，武漢市稅收?qǐng)?zhí)法工作已初步實(shí)現(xiàn)信息化，下一步稅務(wù)機(jī)關(guān)可以嘗試建立納稅人信用體系，以此可減少稅收套利現(xiàn)象。當(dāng)下，我們面臨的是納稅人眾多但征管人員不足的現(xiàn)狀，因此稅收?qǐng)?zhí)法工作可以向街道辦學(xué)習(xí)將納稅人網(wǎng)格化，便于以最少人力獲得更大的效率并且這樣也有助于管理部門及時(shí)了解企業(yè)動(dòng)態(tài)，為其輸送最新的稅收優(yōu)惠政策。對(duì)于企業(yè)的稅收套利行為造成執(zhí)法機(jī)關(guān)執(zhí)行不力的現(xiàn)象，其根源在于稅務(wù)部門的制定政策過(guò)程中沒(méi)有很好的遵循量能課稅的原則。作為公平原則的體現(xiàn)，量能課稅要求在稅法上平等對(duì)待，即具有相同稅收負(fù)擔(dān)能力的人負(fù)擔(dān)同樣的稅收；不同稅收負(fù)擔(dān)能力的人，只負(fù)擔(dān)與其稅收負(fù)擔(dān)能力相適應(yīng)的稅收。這就意味著在制定稅收優(yōu)惠政策不應(yīng)廣泛的存在，否則會(huì)干擾市場(chǎng)秩序。遵循量能課稅原則，對(duì)諸多稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行清理，進(jìn)而得以維護(hù)稅收?qǐng)?zhí)法的統(tǒng)一實(shí)施。

（三）制定多樣化的創(chuàng)新型稅收優(yōu)惠政策

東湖綜合保稅區(qū)作為武漢自貿(mào)區(qū)的試點(diǎn)，縱觀其專為自貿(mào)區(qū)所做頒布的稅收優(yōu)惠政策，與其他幾個(gè)區(qū)域并無(wú)太大區(qū)別，武漢若想從其他候選城市中脫穎而出其稅收體制必須有新意。從間接優(yōu)惠這個(gè)角度出發(fā)，根據(jù)武漢大力發(fā)展高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的特點(diǎn)，在技術(shù)研發(fā)費(fèi)用上可以允許企業(yè)稅前扣除一定的銷售收入作為研發(fā)基金，亦或者允許企業(yè)遞延納稅，將一定比例的應(yīng)納稅額作為研發(fā)基金，允許在七年內(nèi)分期繳納所得稅。在加速折舊方面，為了自貿(mào)區(qū)的企業(yè)積極的進(jìn)行自主創(chuàng)新，對(duì)其購(gòu)入用于高新技術(shù)研發(fā)的設(shè)備，企業(yè)在按設(shè)備購(gòu)入額的50%進(jìn)行加速折舊的同時(shí)允許縮短折舊期限；為了支持國(guó)產(chǎn)高新技術(shù)設(shè)備的產(chǎn)業(yè)化，對(duì)于購(gòu)買國(guó)產(chǎn)設(shè)備的企業(yè)，允許其按設(shè)備購(gòu)入額的70%進(jìn)行加速折舊。

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2016-04-10

D922.22 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1008-5947（2016）03-0044-03

作者及單位：曾麗潔，湖北大學(xué)政法與公共管理學(xué)院副教授、碩士生導(dǎo)師；王亞宇，湖北大學(xué)法學(xué)碩士研究生，研究方向：經(jīng)濟(jì)法。（湖北 武漢 430062）

責(zé)任編輯 王承云