朱 杰

(中南民族大學(xué)財(cái)務(wù)處，湖北 武漢 430070)

1 國(guó)內(nèi)外現(xiàn)有研究綜述

1.1 價(jià)值鏈會(huì)計(jì)

“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)”的提出，源于美國(guó)邁克爾·波特教授的價(jià)值鏈理論。波特認(rèn)為，“企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造是通過一系列互不相同但又相互關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)構(gòu)成的，其動(dòng)態(tài)過程即價(jià)值鏈”，而價(jià)值鏈會(huì)計(jì)就是對(duì)價(jià)值創(chuàng)造過程中的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，以實(shí)現(xiàn)高效率的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)。

“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)”是一個(gè)較新的理論，在國(guó)外沒有明確的概念，國(guó)外學(xué)者對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)相關(guān)理論的研究，主要體現(xiàn)在作業(yè)成本管理思想中。我國(guó)對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究起源于著名會(huì)計(jì)學(xué)家閻達(dá)五教授，閻達(dá)五將價(jià)值鏈會(huì)計(jì)界定為“一個(gè)協(xié)調(diào)和優(yōu)化價(jià)值鏈、實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的信息系統(tǒng)，一種以實(shí)時(shí)控制為特征的管理活動(dòng)”，這一概念將傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)框架從時(shí)間和空間兩個(gè)維度進(jìn)行了重構(gòu)。在時(shí)間維度上，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)將原來(lái)以單一形式存在的會(huì)計(jì)核算對(duì)象擴(kuò)展到組織生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全過程；在空間維度上，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)將原來(lái)以貨幣為計(jì)量手段的各會(huì)計(jì)核算對(duì)象擴(kuò)展為以價(jià)值鏈形式存在的一切可以量化的會(huì)計(jì)信息對(duì)象。

1.2 高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理

績(jī)效管理是企業(yè)管理學(xué)的重要概念，將財(cái)務(wù)信息置于績(jī)效管理的框架體系中，為實(shí)現(xiàn)良好經(jīng)濟(jì)效益的目標(biāo)，在組織財(cái)務(wù)活動(dòng)、處理財(cái)務(wù)關(guān)系、分配財(cái)務(wù)資源過程中所進(jìn)行的高效率的績(jī)效管理工作，就成為財(cái)務(wù)績(jī)效管理的研究對(duì)象。

目前，國(guó)內(nèi)外普遍將績(jī)效指標(biāo)作為政府制定教育政策、分配教育資源、強(qiáng)化學(xué)校管理的重要手段。Cave、Martin(1988)，Cameron Kim、Smart John(1998)，黃穎(2012)等學(xué)者對(duì)高校財(cái)務(wù)績(jī)效相關(guān)問題的研究，主要集中在財(cái)務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)、作業(yè)成本核算等方面，突出了財(cái)政資金的使用效率和直接經(jīng)濟(jì)效益，如教學(xué)水平、科研成果、事業(yè)發(fā)展成績(jī)、籌資能力、償債能力等，但沒有突出財(cái)務(wù)資源的分配結(jié)構(gòu)如何影響高校發(fā)展的綜合效益。對(duì)高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理體系的研究，尚缺乏系統(tǒng)的理論和方法。

2 價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)用于高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理的可行性

2.1 高校財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)高校價(jià)值增長(zhǎng)

企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化、企業(yè)價(jià)值最大化。公立高等院校雖然不直接創(chuàng)造利潤(rùn)，但由于其特殊的社會(huì)使命，在創(chuàng)造價(jià)值、實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的角度上，與企業(yè)應(yīng)當(dāng)是一致的。高校同樣追求自身價(jià)值的提升，主要表現(xiàn)在人才培養(yǎng)質(zhì)量的提升、科研能力的增強(qiáng)、社會(huì)聲譽(yù)的提高等等。因此，高校也是有價(jià)值可以衡量的，面對(duì)國(guó)家日益增長(zhǎng)的教育資源投入，高校財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)不應(yīng)僅僅局限于財(cái)政收支上的平衡，而應(yīng)當(dāng)通過協(xié)調(diào)高校發(fā)展過程中資源分配不合理的矛盾，實(shí)現(xiàn)高校價(jià)值增長(zhǎng)。

2.2 高校實(shí)施財(cái)務(wù)績(jī)效管理的本質(zhì)是價(jià)值管理

從管理學(xué)的角度，績(jī)效是業(yè)績(jī)和效率的組合，其中業(yè)績(jī)是一種結(jié)果，體現(xiàn)組織的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)；效率是一種行為，體現(xiàn)組織的管理成熟度。高校財(cái)務(wù)績(jī)效，即是一個(gè)體現(xiàn)高校財(cái)務(wù)管理目標(biāo)和財(cái)務(wù)管理行為的綜合性指標(biāo)；高校實(shí)施財(cái)務(wù)績(jī)效管理，就是通過對(duì)高校資源的有效獲取、合理配置和高效利用，服務(wù)于高校各項(xiàng)事業(yè)發(fā)展的需要，實(shí)現(xiàn)高校價(jià)值增值的目標(biāo)。因此，高校實(shí)施財(cái)務(wù)績(jī)效管理的本質(zhì)就是價(jià)值管理。

2.3 價(jià)值鏈會(huì)計(jì)為高校價(jià)值管理提供可行的方法

我國(guó)著名學(xué)者楊紀(jì)琬和閻達(dá)五教授曾指出，“價(jià)值管理就是研究對(duì)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的管理，包括對(duì)價(jià)值的形成、價(jià)值的實(shí)現(xiàn)、價(jià)值的分配的管理”，價(jià)值管理應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)“資源獲取—價(jià)值轉(zhuǎn)換—價(jià)值實(shí)現(xiàn)”整個(gè)流程。顯然，高?，F(xiàn)行的貨幣上的財(cái)務(wù)收支結(jié)余計(jì)量難以滿足價(jià)值管理中關(guān)于資源獲取、價(jià)值轉(zhuǎn)換、價(jià)值實(shí)現(xiàn)的計(jì)量需求，將目前財(cái)務(wù)系統(tǒng)中不完整的“資源獲取—資源消耗”會(huì)計(jì)計(jì)量拓展為基于價(jià)值鏈的整個(gè)高校作業(yè)活動(dòng)的描述，成為高校實(shí)施價(jià)值管理的迫切要求。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)以組織生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全過程作為會(huì)計(jì)信息管理范圍，強(qiáng)調(diào)對(duì)價(jià)值鏈整體資源投入產(chǎn)出過程的核算，為高校價(jià)值管理提供了可行的方法。

3 基于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理路徑研究

3.1 以作業(yè)管理為基礎(chǔ)，設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)績(jī)效管理線路

所謂作業(yè)，是指組織為生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)所耗費(fèi)的材料、人工、技術(shù)等資源的集合體。作業(yè)管理強(qiáng)調(diào)組織的生產(chǎn)過程其實(shí)是一系列相互聯(lián)系的作業(yè)的集合，管理的對(duì)象是“作業(yè)過程”而非“單個(gè)產(chǎn)品”。高校實(shí)施財(cái)務(wù)績(jī)效管理的本質(zhì)是價(jià)值管理，因此，可以通過作業(yè)管理方法，重新設(shè)計(jì)以價(jià)值增值為導(dǎo)向的高校作業(yè)流程，形成包含教學(xué)、科研、外部和內(nèi)部治理等高校作業(yè)流程、資源消耗動(dòng)因在內(nèi)的完整“財(cái)務(wù)管理價(jià)值鏈”。然后在評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)管理價(jià)值鏈中增值作業(yè)、非增值作業(yè)，高增值作業(yè)、低增值作業(yè)的基礎(chǔ)上，確定財(cái)務(wù)管理價(jià)值鏈中的關(guān)鍵作業(yè)環(huán)節(jié)，為高校財(cái)務(wù)資源的有效獲取、合理配置、高效利用提供戰(zhàn)略依據(jù)。

3.2 以價(jià)值管理為基礎(chǔ)，重構(gòu)高校財(cái)務(wù)管理價(jià)值鏈

美國(guó)邁克爾·波特教授將價(jià)值鏈上的價(jià)值活動(dòng)分為基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)?；净顒?dòng)是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的實(shí)質(zhì)性活動(dòng)，會(huì)增加企業(yè)的基本價(jià)值；輔助活動(dòng)雖然與商品實(shí)體的加工流轉(zhuǎn)無(wú)直接關(guān)系，但卻是基本活動(dòng)的重要支撐。為反映高校價(jià)值創(chuàng)造的整個(gè)過程，可以從橫向、縱向、內(nèi)部三個(gè)維度構(gòu)建高?！柏?cái)務(wù)管理價(jià)值鏈”。

“橫向價(jià)值鏈”最直接反映高校的價(jià)值創(chuàng)造過程，是高校最基本的價(jià)值創(chuàng)造環(huán)節(jié)，主要包括：教學(xué)、科研、招生錄取、就業(yè)、社會(huì)服務(wù)、后勤保障等方面，也是高校最直接的資源消耗動(dòng)因。

“縱向價(jià)值鏈”關(guān)注高校與學(xué)生、教職工、社會(huì)、國(guó)家管理層等利益相關(guān)者的關(guān)聯(lián)性，是高校價(jià)值創(chuàng)造的輔助環(huán)節(jié)，主要包括社會(huì)聲譽(yù)、辦學(xué)規(guī)模、資金籌集能力、人力資源等方面，是高校資源消耗的間接動(dòng)因。

“內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈”關(guān)注高校運(yùn)營(yíng)管理、內(nèi)部治理環(huán)境的有效性，是高校財(cái)務(wù)管理水平的直接體現(xiàn)。內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈中的價(jià)值創(chuàng)造環(huán)節(jié)包括：管理制度與內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行、財(cái)務(wù)管理質(zhì)量控制、校園綜合治理、可持續(xù)發(fā)展資源規(guī)劃等方面。

3.3 以財(cái)務(wù)管理價(jià)值鏈為基礎(chǔ)，設(shè)計(jì)具體管理指標(biāo)

高校“財(cái)務(wù)管理價(jià)值鏈”中，資源投入是財(cái)務(wù)資源的獲取、配置和利用，價(jià)值產(chǎn)出是財(cái)務(wù)管理價(jià)值鏈中的價(jià)值創(chuàng)造成果。資源投入對(duì)于價(jià)值產(chǎn)出的社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益，是高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理的核心所在。在設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)績(jī)效管理指標(biāo)時(shí)，須考慮資源投入指標(biāo)對(duì)價(jià)值產(chǎn)出指標(biāo)的交互作用，具體原則如表1所示。

表1 財(cái)務(wù)績(jī)效管理指標(biāo)設(shè)計(jì)維度與原則

3.4 高校實(shí)施財(cái)務(wù)績(jī)效管理的系統(tǒng)條件

基于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理突破了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息處理的范疇，需要將原來(lái)分布于各價(jià)值創(chuàng)造單位的數(shù)據(jù)在價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理念下整合成一套相互聯(lián)系的價(jià)值管理指標(biāo)體系，因此，高校需要在改造作業(yè)管理流程的基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)高校內(nèi)部信息共享，確保高校價(jià)值管理部門能夠?qū)εc高校價(jià)值鏈有關(guān)的各種財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息暢通無(wú)阻地獲取。

價(jià)值鏈會(huì)計(jì)屬于管理會(huì)計(jì)的范疇，其會(huì)計(jì)信息處理暫不受國(guó)家現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的約束，具有一定的靈活性。高校可以自行開發(fā)滿足數(shù)據(jù)記載和方法計(jì)量需要的財(cái)務(wù)信息管理系統(tǒng)，其中數(shù)據(jù)記載系統(tǒng)主要用于價(jià)值管理相關(guān)指標(biāo)的錄入與記載，包括高校價(jià)值鏈作業(yè)流程中關(guān)鍵的資源投入和產(chǎn)出數(shù)據(jù)；方法計(jì)量系統(tǒng)主要用于存放不同的財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)確認(rèn)、計(jì)量規(guī)則以及分析模型，是對(duì)高校價(jià)值鏈產(chǎn)出信息的效益計(jì)量。

4 問題及對(duì)策

4.1 價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)用于高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理存在的阻力

(1)來(lái)自管理范圍的阻力。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是面向高校整體價(jià)值創(chuàng)造作業(yè)流程的會(huì)計(jì)信息管理，管理對(duì)象不只是局限于財(cái)務(wù)部門，而應(yīng)當(dāng)擴(kuò)展到整個(gè)高校管理范圍。但財(cái)務(wù)績(jī)效管理的主體責(zé)任部門往往是財(cái)務(wù)部門，這可能會(huì)導(dǎo)致因?yàn)楣芾矸秶臄U(kuò)展所引起的管理阻力。

(2)來(lái)自會(huì)計(jì)信息計(jì)量準(zhǔn)確性的阻力。高校長(zhǎng)期以收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，沒有成本效益核算機(jī)制，而財(cái)務(wù)績(jī)效管理就是對(duì)高校財(cái)務(wù)資源的成本效益進(jìn)行核算和管理，這突破了高?，F(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)信息計(jì)量的框架，管理指標(biāo)中對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)信息計(jì)量的準(zhǔn)確性直接影響到高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理水平。

(3)來(lái)自管理創(chuàng)新的阻力。高校財(cái)務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)與管理是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，是對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理體系的創(chuàng)新。對(duì)很多高校而言，財(cái)務(wù)績(jī)效管理并不會(huì)成為考核財(cái)務(wù)管理工作的關(guān)鍵因素，財(cái)務(wù)主管部門或?qū)W校也缺乏主動(dòng)關(guān)注財(cái)務(wù)績(jī)效的動(dòng)機(jī)，致使重視財(cái)務(wù)資源投入的數(shù)量而忽視價(jià)值產(chǎn)出的質(zhì)量這一問題長(zhǎng)期存在。

4.2 對(duì)策

(1)提高認(rèn)識(shí)，形成管理合力。高校財(cái)務(wù)績(jī)效管理是面向全校范圍的價(jià)值管理，其推動(dòng)實(shí)施離不開高層領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)注和支持，也離不開學(xué)校各職能部門的溝通和配合。高校財(cái)務(wù)部門需要將財(cái)務(wù)績(jī)效管理實(shí)施流程、管理目標(biāo)等信息通過簡(jiǎn)單直接的方式與高校財(cái)務(wù)管理價(jià)值鏈上的利益相關(guān)者進(jìn)行對(duì)接，最大程度減少部門間摩擦所產(chǎn)生的信息損耗，統(tǒng)一思想，提高認(rèn)識(shí)，形成全校范圍的財(cái)務(wù)績(jī)效管理合力。

(2)廣泛調(diào)研，制定關(guān)鍵指標(biāo)。高校實(shí)施財(cái)務(wù)績(jī)效管理，應(yīng)以社會(huì)價(jià)值創(chuàng)造為核心，廣泛調(diào)研，因地制度，關(guān)注高校自身發(fā)展的關(guān)鍵領(lǐng)域和具體目標(biāo)，從價(jià)值鏈作業(yè)管理的視角準(zhǔn)確制定能夠代表高校財(cái)務(wù)績(jī)效水平的關(guān)鍵性管理指標(biāo)。

(3)加大執(zhí)行，建立管理體系。高校可以將財(cái)務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)情況作為校內(nèi)資源分配、政策獎(jiǎng)勵(lì)的依據(jù)，根據(jù)財(cái)務(wù)資源產(chǎn)出情況確定下一輪財(cái)務(wù)資源供給，形成良好的激勵(lì)機(jī)制，合理引導(dǎo)財(cái)務(wù)資源向高價(jià)值、高效能作業(yè)環(huán)節(jié)流入。

[1] 閻達(dá)五.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究回顧與展望[J].會(huì)計(jì)研究，2004，(2)：3-7.

[2] 黃穎.高等學(xué)校財(cái)務(wù)績(jī)效評(píng)價(jià)體系研究[D].武漢：武漢工業(yè)學(xué)院，2012.

[3] Cave，Martin，Hanny，Stephen and Kogan，Mauric.The Use of Performance Indicators In Higher Education：A Critical Analysis of Developing Practice[J].Jessica Kings leg Publishers Ltd，1998.

[4] Cameron Kim and Smart John.Maintaining Effectiveness Amid Downsizing and Decline in Institutions of Higher Education[J].Research in Higher Education，1998.