龔馳

【摘 要】企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員在執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)任務(wù)時(shí)，往往需要面對(duì)來(lái)自由宏觀政策環(huán)境、企業(yè)內(nèi)部環(huán)境和審計(jì)人員自身問(wèn)題等因素為源頭而產(chǎn)生的種種內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于宏觀政策環(huán)境和企業(yè)內(nèi)部環(huán)境等客觀原因造成的內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，其癥結(jié)所在往往超過(guò)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員的解決能力。對(duì)于此類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)的了解和防范不在本文所要討論之列。而對(duì)于由于主觀原因即內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員自身問(wèn)題造成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)審專(zhuān)稱(chēng)檢查風(fēng)險(xiǎn)，在對(duì)于防范檢查風(fēng)險(xiǎn)的工作中，首先是要了解清楚其具體表現(xiàn)和成因，然后內(nèi)部審計(jì)人員和內(nèi)審機(jī)構(gòu)對(duì)癥下藥，要用制度和能力將風(fēng)險(xiǎn)拒之門(mén)外。

【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部審計(jì)；檢查風(fēng)險(xiǎn)；成因；防范

一、內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概述

企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過(guò)審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來(lái)促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。以上是中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)在2003年發(fā)布的內(nèi)部審計(jì)定義。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員在執(zhí)行此類(lèi)監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)時(shí)，由于內(nèi)部制度的不完美以及人員素質(zhì)等種種原因，將會(huì)面對(duì)種種內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要概括為兩方面：

1.重大差異或缺陷風(fēng)險(xiǎn)，是指被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制中存在重大差異或缺陷。

2.審計(jì)人員未能通過(guò)審計(jì)測(cè)試發(fā)現(xiàn)重大差異或缺陷的可能性，統(tǒng)稱(chēng)為檢查風(fēng)險(xiǎn)。

內(nèi)部審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)屬于由審計(jì)人員和機(jī)構(gòu)主觀成因而形成的風(fēng)險(xiǎn)，此類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)總的來(lái)說(shuō)，是內(nèi)部審計(jì)組織可知可控的。

控制檢查風(fēng)險(xiǎn)的意義是重大的，打一個(gè)比方來(lái)說(shuō)，內(nèi)部審計(jì)人員就好比是醫(yī)生，檢查風(fēng)險(xiǎn)好比各類(lèi)疑難雜癥。當(dāng)醫(yī)生面對(duì)各種疑難雜癥時(shí)，必須要具備高超的技術(shù)和高尚的醫(yī)德，如果此二者缺一，醫(yī)生不僅將無(wú)法治愈患者，自身也將受到影響。檢查風(fēng)險(xiǎn)無(wú)法控制，則內(nèi)審人員不但無(wú)法發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題，甚至?xí)窟B于問(wèn)題當(dāng)中，因此我們要對(duì)控制檢查風(fēng)險(xiǎn)有足夠的重視。

二、內(nèi)部審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的形成原因和具體表現(xiàn)

檢查風(fēng)險(xiǎn)可具體區(qū)分為兩大類(lèi)，道德風(fēng)險(xiǎn)和職業(yè)能力風(fēng)險(xiǎn)。道德風(fēng)險(xiǎn)，主要在道德行為范疇內(nèi)，內(nèi)部審計(jì)人員施行故意或無(wú)意中的突破道德底線行為，而造成審計(jì)業(yè)務(wù)中的重大差異和缺陷未被發(fā)現(xiàn)。職業(yè)能力風(fēng)險(xiǎn)，是指由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)本身制度缺陷以及內(nèi)部審計(jì)人員自身能力缺陷造成審計(jì)業(yè)務(wù)中的重大差異和缺陷未被發(fā)現(xiàn)。

1.基于道德原因而形成的檢查風(fēng)險(xiǎn)

對(duì)于道德原因而形成的檢查風(fēng)險(xiǎn)，主要表現(xiàn)為以下3個(gè)方面：

（1）內(nèi)部審計(jì)人員違反誠(chéng)實(shí)原則，對(duì)其服務(wù)的企業(yè)隱瞞、遮掩審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，甚至采用欺騙的手段來(lái)制造陷阱以達(dá)到其不軌企圖而使企業(yè)問(wèn)題得不到發(fā)現(xiàn)，最終致使企業(yè)蒙受損失。人以誠(chéng)信立身，如果作為企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督評(píng)判人員的誠(chéng)信問(wèn)題出現(xiàn)問(wèn)題，只能說(shuō)明兩點(diǎn)，首先，企業(yè)選人用人機(jī)制出現(xiàn)漏洞，造成不合格人才被征選；其次、企業(yè)內(nèi)部控制混亂，制度不執(zhí)行，在利益驅(qū)使下和殘酷現(xiàn)實(shí)逼迫下，越來(lái)越多的人員為逐利而突破道德底線，以謊言來(lái)?yè)Q取利益。對(duì)于第二種原因所造成的后果可以用一個(gè)形象的比喻來(lái)說(shuō)明，當(dāng)所有人在排隊(duì)買(mǎi)票時(shí)，由于插隊(duì)的人越來(lái)越多，造成后面排隊(duì)買(mǎi)票的人買(mǎi)不上票，而同時(shí)售票方無(wú)人管理售票秩序，造成最終無(wú)人排隊(duì)買(mǎi)票，大家擠作一團(tuán)。制度就是售票方，而撒謊的行為就是插隊(duì)買(mǎi)票。

（2）內(nèi)部審計(jì)人員違反謹(jǐn)慎性原則，對(duì)于內(nèi)部人員所執(zhí)行的審計(jì)業(yè)務(wù)，審計(jì)人員在制定審計(jì)計(jì)劃和實(shí)施方案時(shí)，必須以謹(jǐn)慎性原則為先，充分評(píng)估所面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。切忌疏忽大意、盲目上馬執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，對(duì)所執(zhí)行的審計(jì)業(yè)務(wù)調(diào)查不足，而造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)。在審計(jì)過(guò)程中由于放棄謹(jǐn)慎的原則，對(duì)于問(wèn)題的蛛絲馬跡麻痹大意，最終造成缺陷的不發(fā)現(xiàn)。如：在審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)某出納保管了銀行預(yù)留印鑒中的財(cái)務(wù)章和私章，經(jīng)溝通認(rèn)為屬于工作的疏漏，不予披露，最終出納利用印章私開(kāi)支票，挪用公款，造成重大事件發(fā)生。

（3）內(nèi)部審計(jì)人員違反保密原則。內(nèi)部審計(jì)人員所從事的業(yè)務(wù)基本上都涉及為企業(yè)的商業(yè)秘密活動(dòng)，而審計(jì)方法和審計(jì)結(jié)果對(duì)無(wú)關(guān)人員和非企業(yè)高層不應(yīng)透露，個(gè)別內(nèi)部審計(jì)人員將審計(jì)方法程序隨意透露給無(wú)關(guān)人員，可能造成缺陷被掩蓋的風(fēng)險(xiǎn)。

2.基于執(zhí)業(yè)知識(shí)和能力而形成的檢查風(fēng)險(xiǎn)

執(zhí)業(yè)知識(shí)和能力造成檢查風(fēng)險(xiǎn)，主要是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)中，因其部門(mén)自身制度不完善和崗位設(shè)置問(wèn)題，以及內(nèi)審人員自身能力造成的缺陷和差異不發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（1）自身專(zhuān)業(yè)能力的欠缺造成檢查風(fēng)險(xiǎn)。專(zhuān)業(yè)能力欠缺、不全面往往是造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的主要原因，主要表現(xiàn)在內(nèi)審人員不懂不會(huì)或只對(duì)被審計(jì)業(yè)務(wù)的了解流于表面，其形成原因主要在以下兩點(diǎn)：第一是審計(jì)人員能力先天不足。本身從未涉及或只涉及過(guò)淺層次業(yè)務(wù)的人員被委派執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，造成不懂裝懂，最終無(wú)法發(fā)現(xiàn)差異和缺陷。第二是審計(jì)人員不進(jìn)行后續(xù)教育或后續(xù)教育質(zhì)量不達(dá)標(biāo)造成知識(shí)儲(chǔ)備不足，最終導(dǎo)致檢查風(fēng)險(xiǎn)。在現(xiàn)階段中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展變化較大的宏觀背景下，審計(jì)人員如不及時(shí)進(jìn)行知識(shí)更新，不以最新的、實(shí)用的知識(shí)充實(shí)自己。將會(huì)導(dǎo)致其最終無(wú)法立足于企業(yè)，無(wú)法為企業(yè)的發(fā)展而服務(wù)。

（2）內(nèi)審機(jī)構(gòu)控制制度缺位、崗位設(shè)置不齊或重疊造成內(nèi)審人員在執(zhí)業(yè)時(shí)產(chǎn)生檢查風(fēng)險(xiǎn)。表現(xiàn)在某些企業(yè)的內(nèi)審部門(mén)缺乏內(nèi)審質(zhì)量控制制度，造成企業(yè)內(nèi)審人員工作過(guò)程和結(jié)果得不到監(jiān)督，對(duì)所造成的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)少承擔(dān)甚至不承擔(dān)相關(guān)責(zé)任。而對(duì)于某些企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)崗位設(shè)置不到位，缺崗或崗位重復(fù)，由于責(zé)任主體不明確，也會(huì)造成對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的失察。

（3）在進(jìn)行內(nèi)審業(yè)務(wù)時(shí)，所采用的工作方法和工作程序錯(cuò)誤或不到位造成檢查風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)程序具有一定之規(guī)，一般在程序上產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)最多可能出現(xiàn)在遺漏某些程序，以及審計(jì)實(shí)施方案制作不到位、不完善。而工作方法的運(yùn)用不得當(dāng)主要表現(xiàn)在該使用逆查法時(shí)不用逆查法、使用審計(jì)抽樣方法抽樣不完全等。

三、對(duì)于內(nèi)部審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的防范策略

1.加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德教育

依照《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員加強(qiáng)職業(yè)道德教育，每年在進(jìn)行后續(xù)教育培訓(xùn)的同時(shí)，必須在培訓(xùn)內(nèi)容中加入職業(yè)道德教育的內(nèi)容。每次執(zhí)業(yè)結(jié)束后，應(yīng)對(duì)本次審計(jì)任務(wù)中涉及道德范疇的工作做出自我總結(jié)，并由審計(jì)組組長(zhǎng)最終評(píng)價(jià)后，存入檔案。只有常抓不懈職業(yè)道德教育工作才能，使職業(yè)道德的警鐘長(zhǎng)鳴，使內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德范疇內(nèi)保證高度遵循的態(tài)勢(shì)。

2.設(shè)置完善的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制制度

內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制制度分為內(nèi)部審計(jì)督導(dǎo)制度、內(nèi)部審計(jì)自我質(zhì)量控制制度、外部評(píng)價(jià)制度。其制度的設(shè)計(jì)者和執(zhí)行者都是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的負(fù)責(zé)人和項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，要具有完備而靈活的制度，就要求負(fù)責(zé)人具有高超而全面的專(zhuān)業(yè)能力和超強(qiáng)的協(xié)調(diào)溝通能力，以及優(yōu)良的職業(yè)道德品質(zhì)。這樣在高水平的負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)下，才有可能設(shè)置完善的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量制度。

3.把握重要性原則，建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)制度

內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)一直都是內(nèi)部審計(jì)的兩個(gè)核心問(wèn)題，傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)主要關(guān)注點(diǎn)在于內(nèi)部控制，隨著社會(huì)宏觀環(huán)境的變遷，內(nèi)部審計(jì)工作的中心也越來(lái)越由內(nèi)部控制偏向于風(fēng)險(xiǎn)，因此對(duì)于這種變化內(nèi)部審計(jì)人員要緊跟節(jié)奏，找到重心，把握重點(diǎn)貫徹重要性原則，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)制度，使審計(jì)工作初始階段就充分考慮各種風(fēng)險(xiǎn)，以保證審計(jì)業(yè)務(wù)完成高效，同時(shí)風(fēng)險(xiǎn)降低。

4.擴(kuò)大審計(jì)證據(jù)來(lái)源，加強(qiáng)審計(jì)手段的信息化建設(shè)

傳統(tǒng)審計(jì)方式多以從內(nèi)審業(yè)務(wù)時(shí)獲得的紙質(zhì)資料在加以審計(jì)人員的職業(yè)判斷來(lái)最終形成審計(jì)證據(jù)。這樣收集的審計(jì)證據(jù)局限性較強(qiáng)，從審計(jì)抽樣的角度考慮，越為完整的審計(jì)證據(jù)越能支持審計(jì)結(jié)論，而在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)中獲取的資料往往需要加以整理，整理過(guò)程有可能破壞審計(jì)證據(jù)的完整性。而通過(guò)擴(kuò)大審計(jì)證據(jù)來(lái)源，通過(guò)各種交流溝通方式例如最新的微博等方式，有利于我們將審計(jì)證據(jù)迅速串聯(lián)起來(lái)，形成完整的證據(jù)來(lái)支持審計(jì)報(bào)告。同時(shí)應(yīng)該越來(lái)越多的利用信息化手段來(lái)展開(kāi)審計(jì)工作，利用信息高速公路來(lái)充分提高效率，提高審計(jì)工作質(zhì)量。

5.強(qiáng)化后續(xù)教育制度

對(duì)于后續(xù)教育工作，內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則做出了具體的指導(dǎo)：必須要保證學(xué)習(xí)時(shí)間40課時(shí)或等同學(xué)力上。而作為內(nèi)部審計(jì)人員就要嚴(yán)守規(guī)定，積極地、努力地參加后續(xù)教育培訓(xùn)工作。自2005年以來(lái)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)已頒布了22項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則，在2013年又將9項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了更新。對(duì)于內(nèi)審人員就是要抱著堅(jiān)持學(xué)習(xí)的態(tài)度去從事后續(xù)教育工作，牢固而靈活的掌握審計(jì)準(zhǔn)則，并以各種嶄新的手段來(lái)加快內(nèi)部審計(jì)工作的建設(shè)進(jìn)程。

總之，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)成因和對(duì)策，諸位專(zhuān)家學(xué)者可謂是仁者見(jiàn)仁、智者見(jiàn)智。本人也是在這里以有限的見(jiàn)解闡述了個(gè)人的見(jiàn)解，如有不周請(qǐng)多包涵，但是我相信隨著科技的進(jìn)步，隨著人性的進(jìn)步，內(nèi)部審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)逐漸的退出歷史的舞臺(tái)，當(dāng)然這還需要社會(huì)共同的努力，但歷史證明，只要努力，只要目標(biāo)明確，就沒(méi)有不可能完成的任務(wù)。

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