丁可可

(重慶第二師范學(xué)院 經(jīng)濟(jì)與工商管理系，重慶 400067)

從國(guó)內(nèi)外經(jīng)驗(yàn)看中國(guó)房產(chǎn)稅制改革
——基于美國(guó)房地產(chǎn)稅制和滬渝房產(chǎn)稅試點(diǎn)

丁可可

(重慶第二師范學(xué)院 經(jīng)濟(jì)與工商管理系，重慶 400067)

摘要：介紹了中國(guó)現(xiàn)行房產(chǎn)稅制(包括滬渝兩地試點(diǎn)政策)、美國(guó)房地產(chǎn)稅制。通過比較中美兩國(guó)房產(chǎn)稅差異及總結(jié)滬渝兩地房產(chǎn)稅試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，從擴(kuò)大征收范圍、改革計(jì)稅依據(jù)以及靈活設(shè)置稅率這三個(gè)方面，提出了改革完善中國(guó)房產(chǎn)稅制的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：房產(chǎn)稅制；改革

收稿日期：2014-11-18

作者簡(jiǎn)介：丁可可(1989-)，女，重慶市人，碩士，重慶第二師范學(xué)院經(jīng)濟(jì)與工商管理系助教，主要從事稅務(wù)、會(huì)計(jì)等方面的研究。

中圖分類號(hào)：F812.42

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：識(shí)碼：A

文章編號(hào)：編號(hào)：1008-6390(2015)02-0034-04

房產(chǎn)稅是對(duì)擁有或使用房產(chǎn)的納稅人課征的稅收。目前，房產(chǎn)稅是大部分國(guó)家都開征的一種財(cái)產(chǎn)稅，但每個(gè)國(guó)家的房產(chǎn)稅制有所不同，如美國(guó)將房產(chǎn)和地產(chǎn)合并作為其房地產(chǎn)稅的征稅對(duì)象，中國(guó)僅將房產(chǎn)作為房產(chǎn)稅的征稅對(duì)象。房產(chǎn)稅以納稅人的房產(chǎn)作為征稅對(duì)象，房產(chǎn)屬于不動(dòng)產(chǎn)，具有穩(wěn)定性和保值性，因而房產(chǎn)稅能為地方財(cái)政收入提供穩(wěn)定的稅源。根據(jù)稅收交換說，地方政府進(jìn)行公共設(shè)施建設(shè)，納稅人繳納稅款作為享受地方政府服務(wù)的交換。公共設(shè)施越齊全、服務(wù)越完善，房產(chǎn)價(jià)值越高，房產(chǎn)稅能夠籌集的財(cái)政收入越多，從而達(dá)到地方政府和納稅人雙贏的局面。同時(shí)，通過對(duì)房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)所有人征稅，使得持有房產(chǎn)多的納稅人多交稅。納稅人為了避免過重的房產(chǎn)稅稅負(fù)會(huì)將多余的閑置房產(chǎn)投放市場(chǎng)，所以，征收房產(chǎn)稅能夠在一定程度上起到優(yōu)化地方房產(chǎn)資源配置的作用。正是由于房產(chǎn)稅具有收入和調(diào)節(jié)效應(yīng)，它成為了許多國(guó)家的地方政府重點(diǎn)關(guān)注的一個(gè)稅種。

一、中國(guó)房產(chǎn)稅制

中國(guó)房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對(duì)象，區(qū)分房屋用途以房產(chǎn)余值或租金收入作為計(jì)稅依據(jù)，以房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)所有人為納稅人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。中國(guó)現(xiàn)行房產(chǎn)稅以1986年10月1日開始施行的《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》為依據(jù)，由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收。

《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》對(duì)房產(chǎn)稅的征收對(duì)象、納稅人、計(jì)稅依據(jù)、稅率等內(nèi)容做出了詳細(xì)規(guī)定：

征稅對(duì)象方面，房產(chǎn)稅僅對(duì)城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的房產(chǎn)征收，也即是說，對(duì)于坐落于城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)外的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。

納稅人方面，通常情況下房產(chǎn)稅的納稅人為房產(chǎn)所有權(quán)人；產(chǎn)權(quán)出典的，以承典人為納稅義務(wù)人；產(chǎn)權(quán)有爭(zhēng)議的，以實(shí)際使用人為納稅義務(wù)人。

計(jì)稅依據(jù)方面，區(qū)分房產(chǎn)用途確定房產(chǎn)稅稅基。房產(chǎn)自用的，以房產(chǎn)余值為計(jì)稅依據(jù)，房產(chǎn)余值為房產(chǎn)原值一次性扣除10%~30%后的余值，房產(chǎn)原值是指產(chǎn)權(quán)所有人購(gòu)入房產(chǎn)時(shí)房產(chǎn)的價(jià)值；房產(chǎn)出租的，以租金收入為計(jì)稅依據(jù)。

稅率方面，房產(chǎn)稅按年征收，自用房產(chǎn)和出租房產(chǎn)適用稅率分別為1.2%和12%，對(duì)個(gè)人納稅人將其住房對(duì)外出租繼續(xù)用作住房的，取得的租金收入暫減按4%征收。[1]

對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)征收房產(chǎn)稅有異議的，納稅人可以在法定行政復(fù)議期限內(nèi)向稅務(wù)行政復(fù)議機(jī)關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議，也可以向人民法院提起稅務(wù)行政訴訟。但是，納稅爭(zhēng)議案件，如對(duì)房產(chǎn)稅的征稅對(duì)象、稅率有爭(zhēng)議，當(dāng)事人未經(jīng)復(fù)議不得提出行政訴訟[2]。

二、美國(guó)房地產(chǎn)稅制

目前，美國(guó)是世界上房地產(chǎn)稅制比較完善的國(guó)家，其房地產(chǎn)稅制的理論依據(jù)有公需說、義務(wù)說以及交換說，表明其征收房地產(chǎn)稅是為了滿足社會(huì)公共需要，納稅人享受了公共服務(wù)，所以需要向國(guó)家繳納房產(chǎn)稅。正是在這三大理論的支撐下，美國(guó)房地產(chǎn)稅制逐步形成并不斷完善。

美國(guó)房地產(chǎn)稅的征稅對(duì)象不僅包含房產(chǎn)，還包含與房產(chǎn)相連的土地。與此對(duì)應(yīng)，美國(guó)房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)既包含房產(chǎn)的價(jià)值，又包含土地的價(jià)值。對(duì)于房產(chǎn)和土地價(jià)值的估計(jì)，地方政府在評(píng)估時(shí)主要采用三種方法：市場(chǎng)價(jià)值法、成本法、收入法。在美國(guó)，不是使用這三種方法中的某一種來進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，而是用不同的方法對(duì)不同類型的房產(chǎn)估值。對(duì)于有頻繁交易的房產(chǎn)，采用市場(chǎng)價(jià)值法，即以公平市場(chǎng)上交易雙方都愿意接受的價(jià)格作為評(píng)估價(jià)；對(duì)于新建房產(chǎn)或有特殊用途的房產(chǎn)，采用成本法，即以重新購(gòu)建該房產(chǎn)的成本價(jià)為評(píng)估價(jià)；對(duì)于類似商場(chǎng)、購(gòu)物中心等能夠創(chuàng)造收入的商業(yè)性房產(chǎn)，則用收入乘以一個(gè)能夠反映房產(chǎn)價(jià)值的比例來評(píng)估房產(chǎn)價(jià)值。不論采用哪種辦法評(píng)估房產(chǎn)價(jià)值，每年都需重新估計(jì)，并以新的評(píng)估價(jià)計(jì)算當(dāng)年應(yīng)納稅額。為了減輕評(píng)估工作量，美國(guó)對(duì)于納稅年度內(nèi)產(chǎn)權(quán)沒有發(fā)生變化的房地產(chǎn)采用簡(jiǎn)易評(píng)估辦法，即確定一個(gè)評(píng)估價(jià)值增長(zhǎng)率，重新評(píng)估價(jià)值可以按上一年房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)值和增長(zhǎng)率確定；對(duì)納稅年度內(nèi)產(chǎn)權(quán)發(fā)生變化的房地產(chǎn)才進(jìn)行詳細(xì)的重新評(píng)估[3]。

特別有意思的是，美國(guó)房產(chǎn)稅稅率不是一個(gè)確定的稅率，不僅每個(gè)地區(qū)稅率有可能不同，同一個(gè)地區(qū)不同年度稅率也有可能出現(xiàn)很大的差異。這是因?yàn)槊绹?guó)房產(chǎn)稅稅率是用每年地方財(cái)政需要乘以房產(chǎn)稅貢獻(xiàn)比例后，除以本地房產(chǎn)評(píng)估價(jià)值計(jì)算得來，所以不是一個(gè)固定的稅率。

在制定房產(chǎn)稅制度時(shí)，美國(guó)各地方政府通常會(huì)制定一個(gè)完整的稅務(wù)日歷，日歷中會(huì)標(biāo)明房產(chǎn)狀態(tài)確定日、評(píng)估日、納稅期間、復(fù)議日、納稅截止日等內(nèi)容，便于納稅人了解房產(chǎn)稅的計(jì)算方法與征收程序，并自覺履行納稅義務(wù)。美國(guó)在強(qiáng)調(diào)納稅人納稅義務(wù)的同時(shí)，還特別強(qiáng)調(diào)納稅人的權(quán)利，并將其體現(xiàn)在稅務(wù)日歷中，比如，若納稅人對(duì)地方政府確定的房產(chǎn)評(píng)估價(jià)值有異議，可以在繳納房產(chǎn)稅前提出，也可以在繳納房產(chǎn)稅后、起訴截止日前向法院提出稅費(fèi)返還的申訴[4]。

三、中國(guó)房產(chǎn)稅與美國(guó)房地產(chǎn)稅比較

(一)征稅對(duì)象

中美兩國(guó)均對(duì)房產(chǎn)稅征稅對(duì)象做出了明確規(guī)定。不同的是，中國(guó)房產(chǎn)稅僅對(duì)房產(chǎn)征收，對(duì)土地征收的是城鎮(zhèn)土地使用稅，房地分離；美國(guó)則將房產(chǎn)和土地作為一個(gè)整體，一并評(píng)估并征收房地產(chǎn)稅。

(二)稅基

中國(guó)房產(chǎn)稅稅基的確定需要區(qū)分房產(chǎn)的用途：自用房產(chǎn)以房產(chǎn)余值為稅基；出租房產(chǎn)以租金收入為稅基。美國(guó)房地產(chǎn)稅以房產(chǎn)與地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值作為稅基。

(三)稅率

中美兩國(guó)對(duì)房產(chǎn)征稅均采用比例稅率，但確定方式不一樣。中國(guó)稅率法定并保持不變。美國(guó)房地產(chǎn)稅稅率的確定取決于當(dāng)年地方政府預(yù)算收入中需要房地產(chǎn)稅所做貢獻(xiàn)及當(dāng)年當(dāng)?shù)胤康禺a(chǎn)評(píng)估價(jià)值，兩者之商即為當(dāng)年稅率。由于每年地方政府預(yù)算收入及房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)值均可能發(fā)生變化，所以美國(guó)房地產(chǎn)稅稅率每年都可能不同。

(四)對(duì)地方貢獻(xiàn)程度

不論是美國(guó)還是中國(guó)，房產(chǎn)稅均屬于地方稅種，其征稅收入將增加地方財(cái)政收入。中國(guó)房產(chǎn)稅占地方政府收入不足4%，美國(guó)房地產(chǎn)稅占地方政府收入可高達(dá)30%以上，可見美國(guó)房地產(chǎn)稅對(duì)地方財(cái)政所做貢獻(xiàn)較大，其稅負(fù)與中國(guó)相比較重。較重的房地產(chǎn)稅負(fù)使得納稅人在滿足家庭基本生活需要的基礎(chǔ)上減少對(duì)閑置房產(chǎn)的投資，有利于房地產(chǎn)市場(chǎng)資源的合理分配?？梢?，完善中國(guó)房產(chǎn)稅制不僅有利于提高中國(guó)地方政府財(cái)政收入，還有利于改變中國(guó)房產(chǎn)資源分布不合理的現(xiàn)狀。

四、中國(guó)房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)

中國(guó)現(xiàn)行的《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》是以1986年的國(guó)情為基礎(chǔ)制定的，而1986年以來國(guó)情發(fā)生了重大變化，尤其是在近幾年房地產(chǎn)市場(chǎng)得到充分發(fā)展的背景下，如何改革房產(chǎn)稅成為完善稅制改革探討的一個(gè)熱點(diǎn)。2010年5月27日，國(guó)務(wù)院批轉(zhuǎn)國(guó)家發(fā)改委《關(guān)于2010年深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點(diǎn)工作意見的通知》?！锻ㄖ分赋觯和獍l(fā)改委《關(guān)于2010年深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點(diǎn)工作的意見》?！兑庖姟分忻鞔_指出逐步推進(jìn)房產(chǎn)稅改革。2011年1月，房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)工作在上海和重慶兩市展開。上海和重慶根據(jù)各自實(shí)際情況，針對(duì)部分個(gè)人住宅，制定了不同的房產(chǎn)稅征收試點(diǎn)辦法。

上海對(duì)個(gè)人住宅試點(diǎn)征收房產(chǎn)稅的依據(jù)為《上海市開展對(duì)部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅試點(diǎn)的暫行辦法》。該《辦法》中規(guī)定了試點(diǎn)范圍、征收對(duì)象、納稅人、計(jì)稅依據(jù)、稅率、稅收減免等內(nèi)容。重慶依據(jù)《房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)暫行辦法》對(duì)個(gè)人住宅試點(diǎn)征收房產(chǎn)稅，該《辦法》明確了試點(diǎn)范圍、征收對(duì)象、納稅人、計(jì)稅依據(jù)、稅率、稅收減免等內(nèi)容(見表1)。

表1　上海與重慶房產(chǎn)稅試點(diǎn)政策

上海和重慶兩市對(duì)部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅，是在擴(kuò)大征收范圍基礎(chǔ)上進(jìn)行的試點(diǎn)。房產(chǎn)稅試點(diǎn)實(shí)踐為我們下一步改革房產(chǎn)稅制提供了計(jì)稅依據(jù)和稅率兩方面的經(jīng)驗(yàn)。試點(diǎn)政策打破了傳統(tǒng)房產(chǎn)稅制對(duì)計(jì)稅依據(jù)、稅率方面的限制，在保障居民基本生活需求的基礎(chǔ)上，對(duì)個(gè)人閑置住房征收房產(chǎn)稅。兩市在征收房產(chǎn)稅時(shí)都采用了以房產(chǎn)評(píng)估價(jià)作為計(jì)稅依據(jù)的方法，由于現(xiàn)在評(píng)估方法等問題尚未解決，兩市目前采用市場(chǎng)價(jià)作為評(píng)估價(jià)。在稅率的確定上，上海設(shè)置了兩檔稅率，重慶設(shè)置了三檔，對(duì)于房產(chǎn)價(jià)值高的，適用較高檔次的稅率，對(duì)于房產(chǎn)價(jià)值較低的，適用較低檔次的稅率。

五、完善中國(guó)房產(chǎn)稅制的思考

中國(guó)房產(chǎn)稅制正處于改革的過程中，我們應(yīng)在借鑒國(guó)外房產(chǎn)稅稅制的基礎(chǔ)上，總結(jié)上海和重慶兩市試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，不斷對(duì)房產(chǎn)稅制進(jìn)行改革完善。需要注意的是，由于中國(guó)國(guó)情與美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家不同，房地產(chǎn)市場(chǎng)狀況特殊，在改革時(shí)不能照搬照抄，而應(yīng)在明確房產(chǎn)稅制改革目的的基礎(chǔ)上，制定適應(yīng)中國(guó)國(guó)情的新房產(chǎn)稅制。房產(chǎn)稅制改革應(yīng)兼顧調(diào)節(jié)房地產(chǎn)市場(chǎng)和增加地方財(cái)政收入。

(一)拓寬征稅范圍

目前，除房產(chǎn)稅試點(diǎn)區(qū)域外，中國(guó)房產(chǎn)稅主要是針對(duì)城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的非住宅房產(chǎn)征收，對(duì)個(gè)人住宅用房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。結(jié)合房地產(chǎn)市場(chǎng)來考察，房地產(chǎn)市場(chǎng)飛速發(fā)展，房產(chǎn)價(jià)值不斷上升，不少投機(jī)者囤積房產(chǎn)，通過賺取買賣差價(jià)獲得豐厚收益。這導(dǎo)致了房地產(chǎn)市場(chǎng)上資源分配不均的現(xiàn)象，一部分人擁有多套住宅類房產(chǎn)，且大部分處于閑置狀態(tài)，而一部分人卻無力負(fù)擔(dān)高房?jī)r(jià)。原房產(chǎn)稅制對(duì)個(gè)人住宅類房產(chǎn)免稅是為了刺激個(gè)人買房，而現(xiàn)在房產(chǎn)稅應(yīng)該以調(diào)節(jié)房地產(chǎn)市場(chǎng)資源配置為己任，在滿足居民基本生活需要的前提下，將住宅類房產(chǎn)納入征稅范圍。這不僅有利于增加地方財(cái)政收入，還有利于消除房地產(chǎn)市場(chǎng)上的資源配置不均的現(xiàn)象。

目前，中國(guó)對(duì)房產(chǎn)和土地分別征收房產(chǎn)稅和土地使用稅，而房產(chǎn)和土地在物理上是不可分的，在評(píng)估房產(chǎn)價(jià)值時(shí)不能離開土地，評(píng)估土地價(jià)值時(shí)也不能離開地上建筑物。所以，筆者認(rèn)為改革中國(guó)房產(chǎn)稅制可以借鑒美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，將房產(chǎn)和地產(chǎn)一并作為征稅對(duì)象。這樣一方面減少了稅種，使房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅合并；另一方面征稅對(duì)象既涵蓋了房產(chǎn)又涵蓋了土地，將兩個(gè)稅種合并仍然保證了對(duì)房產(chǎn)和土地征稅，保證了地方稅收收入，實(shí)現(xiàn)“少稅種、寬稅基”[5]。

(二)改革計(jì)稅依據(jù)

中國(guó)現(xiàn)行房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)分別為房產(chǎn)折余價(jià)值和房產(chǎn)的租金收入，設(shè)置這兩種計(jì)稅依據(jù)不符合稅收的公平原則。比如，同一地段的房屋，房屋購(gòu)置時(shí)間不同，房屋原值不同，負(fù)擔(dān)的房產(chǎn)稅也不同；房產(chǎn)用途不同，房產(chǎn)稅稅負(fù)也不相同。借鑒美國(guó)房產(chǎn)稅制在計(jì)稅依據(jù)方面的政策及總結(jié)上海和重慶兩市房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，可以采用房屋的評(píng)估價(jià)作為計(jì)稅依據(jù)，對(duì)住宅和非住宅征收房產(chǎn)稅[6]。這樣能夠比較準(zhǔn)確地反映產(chǎn)權(quán)所有者的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，體現(xiàn)稅收量能負(fù)擔(dān)原則，實(shí)現(xiàn)稅收公平。同時(shí)能夠?qū)Ψ慨a(chǎn)投機(jī)者進(jìn)行警示，閑置房產(chǎn)持有越多，價(jià)值越高，房產(chǎn)稅稅負(fù)越重，有利于刺激投機(jī)者，使其將多余房產(chǎn)投放市場(chǎng)，實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置。另外，采用評(píng)估價(jià)作為計(jì)稅依據(jù)，可將房?jī)r(jià)與地方政府收入、納稅人負(fù)擔(dān)相聯(lián)系。在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)，征收房產(chǎn)稅有利于提高地方政府收入，完善地方公共設(shè)施建設(shè)；在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)，房產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)下降，納稅人房產(chǎn)稅稅負(fù)降低?？梢姡栽u(píng)估價(jià)作為房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)對(duì)地方政府和納稅人來講，可接受度都是比較高的。

采用評(píng)估價(jià)作為計(jì)稅依據(jù)，就必須確定評(píng)估機(jī)構(gòu)。為了保證評(píng)估價(jià)值公平，地方政府可以委托中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行房地產(chǎn)評(píng)估，并在稅務(wù)行政復(fù)議中增加對(duì)房產(chǎn)評(píng)估值復(fù)議相關(guān)的內(nèi)容。當(dāng)納稅人對(duì)其房產(chǎn)的評(píng)估價(jià)有異議，且有證據(jù)證明評(píng)估價(jià)不準(zhǔn)確時(shí)，可申請(qǐng)重新評(píng)估。

(三)靈活確定稅率

目前中國(guó)房產(chǎn)稅稅率有兩種：一種是按房產(chǎn)余值計(jì)征的，稅率為1.2%；另一種是按房屋租金收入計(jì)征的，稅率為12%。采用固定的稅率對(duì)房產(chǎn)稅進(jìn)行征收計(jì)算簡(jiǎn)單，易于操作，但存在房產(chǎn)稅與地方財(cái)政需要脫節(jié)問題。房產(chǎn)坐落地不同，公共設(shè)施配套不同，價(jià)值也就不同，其對(duì)地方財(cái)政的貢獻(xiàn)度也應(yīng)該不同。不同的地方政府所提供的公共服務(wù)、公共設(shè)施不同，其地方財(cái)政對(duì)房產(chǎn)稅的需求也就不同，經(jīng)濟(jì)繁榮地區(qū)需求明顯高于其他地區(qū)，其房產(chǎn)稅稅率也就應(yīng)該高于其他地區(qū)。所以，改革我國(guó)房產(chǎn)稅制，在稅率方面，可以采用由中央規(guī)定一個(gè)房產(chǎn)稅稅率范圍，各地根據(jù)實(shí)際情況確定本地稅率的方式；或者在總結(jié)中國(guó)房產(chǎn)稅試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，對(duì)房產(chǎn)稅適用累進(jìn)稅率。中國(guó)幅員遼闊，各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展有著顯著差異，房?jī)r(jià)浮動(dòng)范圍較寬，因此可以確定房?jī)r(jià)級(jí)距，對(duì)價(jià)值較低的房產(chǎn)適用較低的稅率，對(duì)價(jià)值較高的房產(chǎn)適用較高的稅率，既體現(xiàn)稅收的公平原則，又能發(fā)揮稅收籌集財(cái)政收入的作用。

參考文獻(xiàn)：

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[責(zé)任編輯劉江南]