張建鋒

（海寧正大稅務(wù)師事務(wù)所，浙江海寧 314400）

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與納稅籌劃概述

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)

房產(chǎn)和地產(chǎn)統(tǒng)稱為房地產(chǎn)，而開發(fā)并經(jīng)營此類產(chǎn)業(yè)的以營利為目的的企業(yè)即為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。開發(fā)土地并進(jìn)行房屋建造，再進(jìn)行房屋出售、出租或抵押是企業(yè)的主要生產(chǎn)活動(dòng)。與自建房屋不同，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所進(jìn)行的房屋開發(fā)與建設(shè)強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)效益，基本業(yè)務(wù)流程也較為復(fù)雜。

（二）稅收籌劃

目前，學(xué)術(shù)界對(duì)納稅籌劃存在不同的理解和認(rèn)識(shí)，尚無統(tǒng)一定論。但從總體方面概述，基本可作如下理解：稅收籌劃即指在法律允許條件下，納稅人依照政府政策導(dǎo)向，有計(jì)劃有目的的通過籌劃和安排融資、經(jīng)營等企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)活動(dòng)來盡可能的實(shí)現(xiàn)企業(yè)免稅、遞延納稅，或在守法前提下盡量減少納稅，以降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。它不僅有利于幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)利益最大化，同時(shí)有助于確保國家財(cái)政收入平穩(wěn)，在一定程度上對(duì)于我國稅法的完善也有著積極作用。由此可以看出，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)做好納稅籌劃工作的重要性。

二、稅收籌劃基本方法

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)可分為多個(gè)階段，如土地獲取階段、開發(fā)規(guī)劃階段、投資融資階段、項(xiàng)目建設(shè)階段、產(chǎn)品銷售與經(jīng)營階段等?？梢哉f，稅收籌劃貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的始終，根據(jù)不同時(shí)期企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的特點(diǎn)，稅收籌劃的實(shí)際運(yùn)用也有多種不同的辦法，現(xiàn)取其中幾種基本方法進(jìn)行分析和介紹。

（一）借助稅收優(yōu)惠政策

利用稅法給予企業(yè)的照顧與鼓勵(lì)進(jìn)行納稅籌劃是企業(yè)最常用的籌劃辦法。稅收優(yōu)惠政策有全免企業(yè)稅款、部分免除企業(yè)應(yīng)繳稅款、以一定比例返還企業(yè)所繳稅款等多種，旨在減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)經(jīng)營動(dòng)力。此種稅收籌劃辦法適用于投資決策階段，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以通過比較稅收優(yōu)惠的方式來調(diào)整投資方向，將開發(fā)目標(biāo)轉(zhuǎn)向有稅收優(yōu)惠的地域以降低所繳納稅。

借助稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃時(shí)，企業(yè)具體可采取以下幾種辦法：一是直接利用法。即指企業(yè)直接利用優(yōu)惠政策服務(wù)于自身，以優(yōu)化生產(chǎn)經(jīng)營。二是地點(diǎn)流動(dòng)法。為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展，國家的稅收優(yōu)惠政策有時(shí)會(huì)向部分地區(qū)傾斜，對(duì)此企業(yè)可在享受優(yōu)惠的地區(qū)注冊(cè)，此方法適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)設(shè)立階段。三是創(chuàng)造條件法。有時(shí)，有些企業(yè)無法享受優(yōu)惠待遇只因部分條件不達(dá)標(biāo)，對(duì)此，企業(yè)可作適當(dāng)調(diào)整，創(chuàng)造條件使自身具備享受優(yōu)惠的資格，以享受特殊待遇。

（二）以轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方式進(jìn)行籌劃

該籌劃方法在籌劃實(shí)務(wù)當(dāng)中應(yīng)用十分廣泛，它與企業(yè)非常規(guī)交易形式相關(guān)聯(lián)。通常情況下，轉(zhuǎn)讓遵循雙方意愿，并不參考市場價(jià)格和供求，從而達(dá)到降低交稅金額的目的。

在使用該方法進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，除了要注意做好成本效益分析之外，還應(yīng)注意價(jià)格波動(dòng)，避免實(shí)際運(yùn)用過程中遭遇稅務(wù)機(jī)關(guān)價(jià)格調(diào)整，而讓企業(yè)陷入增加稅負(fù)的風(fēng)險(xiǎn)之中。

水利部調(diào)研治淮工作。為貫徹落實(shí)2009年12月30日國務(wù)院常務(wù)會(huì)議精神、做好國務(wù)院即將召開的治淮會(huì)議準(zhǔn)備工作，3月24—26日，水利部部長陳雷率有關(guān)司局負(fù)責(zé)人到安徽省調(diào)研指導(dǎo)治淮工作，強(qiáng)調(diào)必須從戰(zhàn)略和全局的高度，充分認(rèn)識(shí)淮河治理的重要性、長期性和復(fù)雜性，進(jìn)一步增強(qiáng)責(zé)任感和緊迫感，牢牢把握擴(kuò)大內(nèi)需和加快經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的重要機(jī)遇，更加努力地做好治淮各項(xiàng)工作，堅(jiān)持不懈地把治淮這項(xiàng)宏偉事業(yè)不斷向前推進(jìn)，為淮河流域人民安居樂業(yè)和經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展提供有力保障。安徽省委書記王金山、省政協(xié)主席楊多良在合肥會(huì)見陳雷一行，省長王三運(yùn)，省委常委、副省長趙樹叢一同調(diào)研。

（三）利用稅法漏洞

該方法屬避稅籌劃，實(shí)際應(yīng)用中主要利用稅法內(nèi)容中存在的忽略之處或是征管方工作中存在的漏洞來為自己爭取合理權(quán)利。稅法漏洞在各個(gè)國家中或多或少都有存在，它主要是指由于歧義而出現(xiàn)的對(duì)稅法不同解釋及稅法執(zhí)行中的工作疏忽。在借助稅法漏洞籌劃時(shí)，可從以下幾方面切入：一是借助稅法矛盾籌化；二是借助稅務(wù)結(jié)構(gòu)設(shè)置漏洞；三是借助稅收管轄權(quán)等。運(yùn)用該種方法籌劃時(shí)首先企業(yè)需要有一批專業(yè)化人才，他們不僅要精通稅務(wù)，還要能熟練操作財(cái)務(wù)，這是企業(yè)利用稅法漏洞實(shí)現(xiàn)自身合法利益的重要前提。其次，操作人員需從稅法和征管兩方面作綜合考慮，故需具備豐富的納稅操作經(jīng)驗(yàn)。再次，財(cái)會(huì)方面須有嚴(yán)格保密措施，同時(shí)還要有嚴(yán)格紀(jì)律穩(wěn)定財(cái)會(huì)秩序。最后，開展風(fēng)險(xiǎn)——效益分析，降低稅收的同時(shí)要盡量規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。

三、企業(yè)納稅籌劃應(yīng)用實(shí)例

項(xiàng)目開發(fā)、建設(shè)與銷售過程中，企業(yè)通常要繳納多項(xiàng)稅收，除營業(yè)稅、所得稅、房產(chǎn)稅、城建稅之外，還需要繳納教育附加費(fèi)、土地增值稅等稅費(fèi)。前文中也指出，借助稅后優(yōu)惠政策有利于幫助企業(yè)優(yōu)化稅收籌劃，現(xiàn)以起征點(diǎn)稅收優(yōu)惠為例，對(duì)××房地產(chǎn)開發(fā)公司的稅收籌劃進(jìn)行分析。

《土地增值稅暫行條例》指出：在出售標(biāo)準(zhǔn)住宅時(shí)，以增值額占扣除項(xiàng)目20%為分界點(diǎn)，低于此金額可免土地增值稅，高出此金額則需依照規(guī)定征稅。該房地產(chǎn)開發(fā)公司今年出售去年建成的10000平方米標(biāo)準(zhǔn)住宅，該工程扣除項(xiàng)目金額5000萬，適用稅率如下。

營業(yè)稅率 教育附加稅率5% 7% 3%城建稅率

現(xiàn)該公司有兩種銷售方案：一種是出售價(jià)6200元/m2；另一種是出售價(jià)6500元/m2，依據(jù)稅收政策選出收益較大的住宅出售方案。該公司在參考《土地增值稅暫行條例》相關(guān)規(guī)定的基礎(chǔ)之上，對(duì)兩種方案的納稅金額及企業(yè)獲利金額做了如下分析。

①出售價(jià)6200元/m2時(shí)：

房屋售價(jià)：6200×10000=6200（萬元）

營業(yè)稅金：6200×5%×（1+7%+3%）=341（萬元）

扣除項(xiàng)目金額合計(jì)：5000+341=5341（萬元）

企業(yè)增值額：6200-5341=859（萬元）

增值率：859÷5341≈16.08%

因?yàn)?6.08%<20%，故6200元/m2出售時(shí)，該企業(yè)無需繳納增值稅，實(shí)際出售所獲利潤859萬元。

②出售價(jià)6500元/m2時(shí)：

房屋售價(jià)：6500×10000=6500（萬元）

營業(yè)稅金：6500×5%×（1+7%+3%）=357.5（萬元）

扣除項(xiàng)目金額合計(jì)：5000+357.5=5357.5（萬元）

企業(yè)增值額：6500-5357.5=1142.5（萬元）

增值率：1142.5÷5357.5≈21.33%

因?yàn)?1.33%>20%，故6500元/m2出售時(shí)，該企業(yè)需繳納增值稅1142.5×30%=342.75（萬元），故實(shí)際所獲利潤1142.5-342.75=799.78（萬元）

由此可以看出，以6200元/m2出售時(shí)該企業(yè)獲利高于6500元/m2出售時(shí)所得的利潤，因此企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)一定要準(zhǔn)確把握好國家的稅率政策及其它優(yōu)化待遇，以提高企業(yè)收益為最終目標(biāo)，制定切實(shí)可行的企業(yè)發(fā)展計(jì)劃。

四、小結(jié)

由于投資金額大、建設(shè)周期長，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在實(shí)際運(yùn)營中的涉稅行為比較復(fù)雜，這為其稅收籌劃的全方位開展創(chuàng)造了可能。鑒于此，今后我國各房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)致力于結(jié)合企業(yè)實(shí)際，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化為立足點(diǎn)開展多角度稅收籌劃，從而幫助企業(yè)降低稅收成本，進(jìn)而促進(jìn)房價(jià)降低，以維護(hù)我國房地產(chǎn)市場的運(yùn)行活力。

[1]李 哲.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃空間探究[D].成都：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)，2012.

[2]陳玉婷.我國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅的稅收籌劃[D].成都：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)，2014.

[3]唐 鑫.房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃及風(fēng)險(xiǎn)防范[D].成都：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)，2013.