胡靜

(無錫城市職業(yè)技術學院 會計系， 江蘇 無錫 214000)

審計失敗的成因與防范探究
——以薩蒂揚公司為例

胡靜

(無錫城市職業(yè)技術學院 會計系， 江蘇 無錫 214000)

文章以薩蒂揚公司審計失敗案例為研究對象，從社會環(huán)境、企業(yè)內部和注冊會計師的角度深入剖析了薩蒂揚公司審計失敗的原因，并從社會監(jiān)管、審計主體和被審計單位的角度提出若干建議。

審計失敗;薩蒂揚;注冊會計師;防范

近些年，企業(yè)因為經營失敗而破產的案件屢屢發(fā)生，投資者和其他相關利益者為此蒙受了重大的損失，因此他們期望通過注冊會計師來預防和糾正財務中的舞弊問題。一旦企業(yè)經營失敗，他們往往傾向于審計也是失敗的，他們會將注冊會計師當作風險的分攤者，以期通過共擔風險而減少自己的損失。審計失敗不僅會使投資者蒙受巨大損失、影響資本市場的健康發(fā)展，還會對會計行業(yè)產生重大的負面影響，所以探析審計失敗的原因及防范措施，對加強我國資本市場監(jiān)管，促進注冊會計師行業(yè)及被審計單位的發(fā)展有著重大意義。［1］

1 印度薩蒂揚公司審計失敗案例分析

薩蒂揚軟件技術有限公司(簡稱“薩蒂揚公司”)是一家全球性信息技術咨詢與服務供應商，2009年1月7日，該公司的創(chuàng)始人、首席執(zhí)行官兼董事長拉賈突然宣布辭職，他在過去幾年中虛增企業(yè)利潤，高估資產，低估負債，造成該公司無法填補的財務缺口。該丑聞一經爆出，造成了印度股票市場的震蕩，薩蒂揚公司財務欺詐案由此成為上世紀90年代以來印度最大的財務造假事件，同時為其審計的普華永道會計師事務所也因此受到牽連，并為此付出巨大的代價。

薩蒂揚公司主要通過兩種手段進行財務造假:首先，以股票抵押貸款。從2006年開始，拉賈用自己和其它股東所持的股票作抵押進行貸款，可是這些貸款并未在公司的資產負債表中公布，而是直接注入公司的賬戶，以幫助其彌補公司收入上的不足。金融危機的爆發(fā)導致薩蒂揚公司收入不足無力償還貸款，銀行開始拍賣拉賈的抵押品，最終導致該公司的財務漏洞浮出水面。其次，粉飾報表。薩蒂揚公司向外界公布的銷售額低于實際銷售額，公布的可用現(xiàn)金也遠低于實際現(xiàn)金流，基本上到了發(fā)不起工資的地步。

2 薩蒂揚案審計失敗的成因分析

2.1 從社會環(huán)境方面分析薩蒂揚公司審計失敗的成因

2.1.1 金融危機的影響

印度軟件行業(yè)因為金融危機和美元貶值的雙重影響，受到了巨大的沖擊，成為此次金融危機的受害者。印度信息產業(yè)外包業(yè)務的增速也隨之放慢，整體盈利能力下降。印度嚴峻的國內經濟形勢使得該公司股票的價值大跌，加上公司收入不足，最終導致公司的財務漏洞暴露出來。

2.1.2 監(jiān)管和懲罰不嚴

印度政府對證劵市場的監(jiān)管不到位，處罰力度不夠是造成公司管理者敢于冒險的原因之一。公司的管理者會在違法行為的收益與后果之間進行權衡，一旦獲得的收益大于承擔的后果，仍會冒險進行造假。印度上市公司信息披露的政策和規(guī)定仍在不斷完善中，所以現(xiàn)有法律的缺失給企業(yè)的風險操作提供便利。

2.2 從企業(yè)內部分析薩蒂揚公司審計失敗的成因2.2.1 公司治理結構不完善

從形式上看，薩蒂揚公司的一切經營行為都是合法的，擁有普華永道會計師事務所為其審計，獨立董事的人數(shù)也符合法規(guī)要求，但實質上，該公司是一種家族企業(yè)的管理模式，它的弊端表現(xiàn)在決策權和控制權往往只掌握在創(chuàng)始人或家族實際領導人的手中，一個完善、健全的管理體系和風險監(jiān)控體系不過是流于形式，并不能發(fā)揮制約和控制的作用。［2］

2.2.2 經營者粉飾報表，內審機構形同虛設

公司負責人拉賈最初造假是為了粉飾難看的財務報表，只有不斷的造假才能保證之前的造假不被發(fā)現(xiàn)。公司兩權分離導致投資者等人不能直接參與公司的經營管理，他們只能通過財務信息來評價經營者的業(yè)績，而經營者為了自己的利益，在公司財務業(yè)績不佳的情況下，就會對財務報表進行修飾。另外，薩蒂揚公司雖然設有內審機構，但是內審機構并不是由董事會直接領導，加之企業(yè)的內審質量控制制度不健全，給經營者造假提供了機會。

2.2.3 公司與審計人員串通舞弊

普華永道印度分公司的部分審計人員為了獲得利益，與薩蒂揚公司前高管發(fā)生審計合謀行為，他們冒用客戶的姓名開出虛假發(fā)票，夸大該公司的營業(yè)收入。同時，在違背職業(yè)操守的前提下出具虛假審計報告。由于串通舞弊極具隱蔽性，其行為將嚴重影響審計委托人的利益，并給社會帶來極大的危害。［3］

2.3 從注冊會計師方面分析薩蒂揚公司審計失敗的成因

2.3.1 獨立性缺失

普華永道印度分公司在對薩蒂揚公司連續(xù)六年的審計中，沒有發(fā)現(xiàn)總額超過10億美元的造假事實，歸根結底是由于密切的客戶關系，這種關系對審計人員和會計師事務所的獨立性產生了嚴重的損害。表面上會計師事務所是受投資人的委托，對公司經營者提供的財務報告及相關信息發(fā)表審計意見，并評價經營者是否盡到其應盡的責任，但是實質上會計師事務所的聘用和報酬是由股東大會決定的，會計師事務所為了維持良好的客戶關系，就會造成會計師獨立性的缺失。

2.3.2 沒有保持必要的職業(yè)懷疑態(tài)度

審計人員在審計過程中忽視了一些財務預警信息，沒有保持必要的職業(yè)懷疑態(tài)度。在金融危機使得印度的軟件外包出口行業(yè)整體獲利能力下降的情況下，薩蒂揚公司卻能保持業(yè)績增長，似乎不符合行業(yè)發(fā)展趨勢?？墒菍徲嬋藛T并沒有發(fā)現(xiàn)這些異常情況，在沒有驗證公司提供的信息的情況下就出具了無保留意見的審計報告，該行為最終導致了審計失敗。［4］此外，印度會計準則沒有具體要求上市公司披露控股股東和實際控制人的信息，拉賈用股票作為抵押向銀行取得的貸款并不需要進行披露。在外部監(jiān)督缺失的情形下，審計人員沒有重點關注那些沒有披露但又非常重要的交易和業(yè)務，最終導致發(fā)表錯誤的審計意見。

2.3.3 執(zhí)行的審計程序不當

審計人員在審計過程中并沒有執(zhí)行有關現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物余額和公司應收賬款的確認程序，沒有適當?shù)貙嵤┑谌酱_認程序，而是在很大程度上依賴于被審計單位的陳述，并減少相應的審計程序。對應收賬款等進行函證時，詢證函的信息是由被審計單位的員工填列和寄發(fā)的，這樣不能保證函證的信息是否受到被審計單位的篡改。同時，審計人員不親自監(jiān)盤，而是直接采用被審計單位期末盤點的結果，這些行為都為公司造假留下了機會。

2.3.4 審計人員專業(yè)能力不足

普華永道會計師事務所為了加速拓展亞洲業(yè)務，從人力資源成本控制入手，在擁有巨大業(yè)務量的同時卻減少了新員工的培訓時間。在業(yè)務繁忙的時候招聘在校學生參加審計工作，讓較多沒有審計經驗的工作人員從事一些自己能力范圍之外的業(yè)務，這會導致審計失敗的產生。另一方面，在印度地區(qū)開展審計業(yè)務時，需要執(zhí)行的是國際會計準則。但是，當?shù)氐臅嫓蕜t與國際會計準則相差較遠，執(zhí)行審計工作的審計人員沒有仔細的研究這些差異，因此增加了審計工作的潛在風險。

3 由薩蒂揚案引發(fā)的對審計失敗防范的思考與建議

3.1 從社會角度對審計失敗進行防范

3.1.1 加大對審計失敗責任方的處罰力度

對上市公司和注冊會計師的違法違規(guī)行為，要構建完善的法制環(huán)境，這是保護股東合法權益、降低審計失敗風險和維護市場經濟秩序的主要手段。［5］首先，建立民事賠償機制，加大處罰力度，使會計師事務所違規(guī)付出的成本遠遠大于違規(guī)所獲得的收益，增強投資者訴訟維權的可操作性;其次，完善賠償責任追究機制，如果發(fā)現(xiàn)造假行為給公司和股東造成了經濟損失，要依法追究相關人員的責任并提出相應的賠償。

3.1.2 完善政府監(jiān)管機制

作為政府監(jiān)管機構，應適當借鑒國際審計領域的先進經驗，制定符合我國國情的相關從業(yè)準則與法律制度，及時修訂相關的法律法規(guī)和信息披露制度，只有這樣才能避免企業(yè)相關財務人員的人為操作，審計工作才能正常開展。此外，應減少政府對審計市場的干預，讓市場機制來調節(jié)事務所的發(fā)展，以此提高審計的效率和效果，讓審計工作真正起到查錯監(jiān)督的職能。

3.2 從被審單位的角度對審計失敗進行防范

公司制度和文化的缺陷是導致薩蒂揚公司走向舞弊的最終原因。在發(fā)展中國家，很多家族小企業(yè)抓住了發(fā)展機會，逐漸發(fā)展成為著名的上市公司，但是公司的文化和管理卻并未隨之改變。對于這樣的上市公司，要嚴格按照《公司法》和《證券法》的規(guī)定，設置符合要求的獨立董事，并且真正發(fā)揮獨立董事的監(jiān)督作用。［6］同時，要建立公司的內部控制制度，按照相關規(guī)定設立內審機構，監(jiān)督經理人員的行為，對公司內控制度進行審核，負責會計師事務所的聘請和更換，關注和約束大股東機會主義行為發(fā)生的概率，檢查財務信息和經營信息。

3.3 從審計主體的角度對審計失敗進行防范

3.3.1 加強審計的獨立性

獨立性是審計業(yè)務的靈魂，審計是否具有獨立性可以從形式上和實質上兩個方面來要求。［7］首先，要求審計人員在從事審計工作的過程中保持獨立性，做到客觀無私，從而以公正無偏的態(tài)度出具審計報告，做到實質上的獨立;其次，要求注冊會計師與被審計對象在特殊利益上保持獨立，即注冊會計師與客戶之間不存在經濟利益、關聯(lián)關系、自我評價和外界壓力的威脅，做到形式上的獨立?？傊瑢徲嬋藛T不僅要保持形式的上獨立性還要保持實質上的獨立性，只有做到“兩個獨立”才能以公正客觀的態(tài)度發(fā)表審計意見。

3.3.2 嚴格執(zhí)行審計程序，強化風險意識

在執(zhí)行審計業(yè)務時，要了解被審計單位及其環(huán)境，并嚴格按照審計準則制定的審計程序實施控制測試和實質性測試，必要時要追加審計程序，或者進行其他替代審計程序，避免因為某些原因而省略相關審計程序造成審計失敗。每一個審計人員都要更新自己的觀念，強化自己的風險意識，明確自己的職責和權利。［8］在審計工作中，采用有效率的工作方法和科學的防范措施來規(guī)避審計風險，審計人員只有不斷提高專業(yè)技能，遵守應有的職業(yè)規(guī)范，才能避免審計風險。

3.3.3 提高注冊會計師的綜合素質

注冊會計師除了具備專業(yè)知識以外，還要熟悉法律、管理學和經濟學方面的知識，要不斷學習新知識，增強自身的職業(yè)懷疑精神，提升自己的專業(yè)判斷能力和職業(yè)判斷能力。在進行審計時，一方面關注財務報告數(shù)字的計算是否準確，另一方面應將數(shù)據(jù)與行業(yè)、公司具體情況相結合，綜合分析研究，才能判斷被審計單位提供的信息和數(shù)據(jù)是否合理恰當。［9］

3.3.4 健全會計師事務所質量控制體系

會計師事務所應當制定有關質量控制方面的政策和程序，并確保得到一貫遵循。在承接業(yè)務時，要深入了解客戶的基本信用情況，審慎選擇被審計單位，避免過分注重商業(yè)利益而忽略審計質量的現(xiàn)象發(fā)生。執(zhí)行審計程序時，應將不同業(yè)務進行歸類管理，具體到某一業(yè)務時要按照不同的環(huán)節(jié)和不同的事項分別進行管理，以便根據(jù)業(yè)務的特點進行縱向跟蹤控制，進而明確分工，實現(xiàn)質量控制。同時，還應強化工作底稿的逐級復核制度，任用具有適當經驗和能力的人員，承擔起獨立復核的任務，有效避免審計風險的發(fā)生。

綜上所述，國內外審計失敗事件降低了社會公眾對注冊會計師信任，也影響了資本市場的發(fā)展。對審計失敗的防范不僅要從審計主體方面著手，還需從被審計單位著手，對于被審計單位管理層舞弊等事項要保持高度警惕。［10］此外，還要從國家法律法規(guī)、中國注冊會計師協(xié)會、會計師事務所和注冊會計師等方面著手采取措施，從根本上防范審計失敗的發(fā)生。

［1］劉艷利.審計失敗的原因分析及防范［D］.大連:東北財經大學，2006:11—18.

［2］張清陽.從審計案例談審計風險應對策略［J］.財會研究，2008(24):65—66.

［3］高曉明.由財務舞弊案例分析注冊會計師審計失敗的原因［J］.保定職業(yè)技術學院學報，2009(2):62—64.

［4］閆華紅，張明.薩蒂揚審計失敗案例分析［J］.財務與會計，2010(10):29—31.

［5］張筱，郜建豪.對審計失敗含義的界定［J］.中國內部審計，2011(2):40—41.

［6］聶雪蓮.由財務舞弊案例分析注冊會計師審計失敗的原因［J］.中國外資，2011(4):104.

［7］張瑞鳳.淺析注冊會計師審計失敗的原因及其治理［J］.前沿，2012(21):100—102.

［8］吉慧慧.注冊會計師審計失敗問題研究［D］.太原:山西財經大學，2013:15—20.

［9］張倩.注冊會計師審計失敗問題研究［D］.開封:河南大學，2013:19—25.

［10］周超，魏開華.上市公司財務舞弊審計失敗的原因與對策思考——基于萬福生科造假的案例分析［J］.西部財會，2013(7):67—70.

(責任編輯:竇靜)

This paper studies the audit failures of the Satyam company.The causes of the audit failure are analyzed deeply from the social environment，the interior of enterprise and the CPA's view.Some suggestions are put forward from the social supervision，audit subject and accounting firm.

the audit failure;the Satyam company;certified public accountants;accounting firm;countermeasures

F239.2

A

1672—9536(2015)01—0026—04

2015—05—25

胡靜(1980—)，女，河南洛陽人，無錫城市職業(yè)技術學院講師，碩士，研究方向:審計和會計實務及教學。