曾志琳，孟楓平

(安徽農(nóng)業(yè)大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，安徽 合肥 230036)

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對(duì)霧霾問(wèn)題的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與披露的思考

曾志琳，孟楓平

(安徽農(nóng)業(yè)大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，安徽 合肥 230036)

摘要：為應(yīng)對(duì)當(dāng)前日益嚴(yán)重的環(huán)境問(wèn)題，加大對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的探索與研究，從環(huán)境會(huì)計(jì)視角出發(fā)解決當(dāng)前的霧霾問(wèn)題是一種有效的方法。結(jié)合霧霾的定義理清國(guó)內(nèi)外產(chǎn)生霧霾問(wèn)題的主要成因，在縱觀國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)研究動(dòng)態(tài)的基礎(chǔ)上，借鑒美國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的基本內(nèi)容，展開霧霾問(wèn)題的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與披露。霧霾問(wèn)題的會(huì)計(jì)確認(rèn)上主張用“三步走”方法，在計(jì)量霧霾問(wèn)題發(fā)生的成本時(shí)主要采用恢復(fù)費(fèi)用法、機(jī)會(huì)成本法以及人力成本法的計(jì)量方法，環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告信息披露問(wèn)題上堅(jiān)持自愿披露和強(qiáng)制披露相結(jié)合的方法，最終為會(huì)計(jì)信息使用者作出決定提供幫助。

關(guān)鍵詞：霧霾；環(huán)境會(huì)計(jì)；確認(rèn)；計(jì)量；披露

近年來(lái)，霧霾影響了中國(guó)近三分之一的人口，霧霾問(wèn)題成為當(dāng)今的熱點(diǎn)話題。霧霾是由霧和霾組成，主要成份有SO2、可吸入顆粒物和氮氧化合物，是一種大氣污染的狀態(tài)，常發(fā)生在每年秋冬季節(jié)的城市。2013年年度報(bào)告中顯示，中國(guó)最大的500個(gè)城市中，只有不到1%的城市達(dá)到了WHO推薦的空氣質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，除此之外，世界上污染最為嚴(yán)重的10個(gè)城市中就有7個(gè)在中國(guó)[1]。按照《環(huán)境空氣質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)》(GB3095—2012)評(píng)價(jià)，2014年上半年，我國(guó)三大城市帶的74個(gè)城市中空氣質(zhì)量達(dá)標(biāo)天數(shù)比例在12%～97%之間，空氣質(zhì)量平均達(dá)標(biāo)天數(shù)比例為60.3%。平均超標(biāo)天數(shù)比例為39.7%，這其中最主要的污染物就是PM2.5[2]。

嚴(yán)重的霧霾問(wèn)題不僅危及城市空氣質(zhì)量，對(duì)人類的身體健康以及經(jīng)濟(jì)都造成了巨大的損失，治理這一問(wèn)題刻不容緩。霧霾問(wèn)題是人類活動(dòng)和自然環(huán)境共同作用的結(jié)果。中科院大氣研究所研究表明火力發(fā)電廠的煤塵、汽車尾氣、鋼鐵企業(yè)污染物的排放以及餐飲業(yè)的污染導(dǎo)致了霧霾問(wèn)題的發(fā)生。胡名威從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度探究發(fā)現(xiàn)我國(guó)大量工業(yè)廢氣的排放、不合理的能源消費(fèi)結(jié)構(gòu)以及機(jī)械化、城市化的不斷發(fā)展都是導(dǎo)致霧霾問(wèn)題日益嚴(yán)重的重要原因[3]。美國(guó)本杰明·巴肯提出汽車尾氣和石油燃燒是霧霾問(wèn)題產(chǎn)生的罪魁禍?zhǔn)譡4]。這些都是從人類活動(dòng)的角度出發(fā)加以分析，還有學(xué)者認(rèn)為城市地區(qū)氣壓低，風(fēng)速慢，空氣中較小顆粒物不易擴(kuò)散等客觀因素的存在是不可忽視的自然原因。為厘清個(gè)人、企業(yè)和政府在治理霧霾成本問(wèn)題上的分配，環(huán)境會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。通過(guò)環(huán)境會(huì)計(jì)，可以估算環(huán)境污染、防治、開發(fā)的成本費(fèi)用，以及對(duì)環(huán)境效益進(jìn)行合理計(jì)量、報(bào)告，從而獲得相關(guān)信息以滿足決策者分析、決策的需要。此外，政府通過(guò)環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量，可獲取控制、改善社會(huì)環(huán)境資源所需的信息，實(shí)現(xiàn)整個(gè)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)效益、生態(tài)效益和社會(huì)效益的平衡。

一、國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)研究動(dòng)態(tài)

目前，國(guó)內(nèi)外學(xué)者研究霧霾問(wèn)題的大多集中在霧霾的治理措施上，比如林伯強(qiáng)提出真正有效解決霧霾的手段是改變我國(guó)以煤炭為主的能源消費(fèi)結(jié)構(gòu)而非一味強(qiáng)調(diào)改善石油質(zhì)量上[5]。王春燕倡導(dǎo)國(guó)家完善環(huán)境法律系統(tǒng)，加大執(zhí)法、監(jiān)督力度，擴(kuò)大環(huán)保法律的宣傳，增強(qiáng)群眾環(huán)保意識(shí)，積極開發(fā)清潔能源[6]。而從會(huì)計(jì)學(xué)角度分析霧霾問(wèn)題的則寥寥無(wú)幾。此外，會(huì)計(jì)上對(duì)類似霧霾這種環(huán)境問(wèn)題的確認(rèn)、計(jì)量與披露也尚處于探索階段。霧霾問(wèn)題屬于環(huán)境問(wèn)題，從會(huì)計(jì)上的確認(rèn)、計(jì)量與披露分析霧霾問(wèn)題必定離不開環(huán)境會(huì)計(jì)這個(gè)大背景。因此，研究國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)動(dòng)態(tài)對(duì)霧霾問(wèn)題的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與披露提供了理論依據(jù)。

(一)國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)研究狀況

1989年美國(guó)緊急問(wèn)題特別委員會(huì)針對(duì)環(huán)境污染資本化問(wèn)題提出《EITF90—8環(huán)境污染費(fèi)用的資本化》，2006年美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《GASBS49污染修復(fù)義務(wù)的會(huì)計(jì)處理與財(cái)務(wù)報(bào)告》中提出了對(duì)污染修復(fù)義務(wù)、支出以及引起的負(fù)債確認(rèn)與計(jì)量、補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)處理，還對(duì)與其有關(guān)的信息披露做了相應(yīng)規(guī)范[7]。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)出版的《環(huán)境成本與負(fù)債：會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)題》結(jié)合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)框架介紹了環(huán)境行為的會(huì)計(jì)處理，比如如何確認(rèn)、計(jì)量相關(guān)環(huán)境債務(wù)及環(huán)境原因引發(fā)的資產(chǎn)修復(fù)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題[8]。日本環(huán)境省在《環(huán)境會(huì)計(jì)指南手冊(cè)》中增加了環(huán)境保護(hù)成本核算，增設(shè)了環(huán)境會(huì)計(jì)管理報(bào)表以及合并報(bào)表中應(yīng)披露的相關(guān)信息[9]。

(二)國(guó)內(nèi)環(huán)境會(huì)計(jì)研究狀況

喬世震提出復(fù)式記賬中增設(shè)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境收益、環(huán)境支出賬戶及相應(yīng)科目，企業(yè)可根據(jù)各自所涉及活動(dòng)相應(yīng)地增設(shè)明細(xì)科目[10]。肖序提出環(huán)境成本核算是環(huán)境會(huì)計(jì)的核心部分，環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量也應(yīng)被關(guān)注。他對(duì)環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量方法進(jìn)行了系統(tǒng)研究，構(gòu)建了環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的基本模式并提出了環(huán)境會(huì)計(jì)制度的概念[11]。羅荷英提出企業(yè)會(huì)計(jì)核算和報(bào)告應(yīng)該包含企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)社會(huì)造成的外部性[12]。許家林對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)核算中環(huán)境資產(chǎn)進(jìn)行研究并提出了相應(yīng)的確認(rèn)準(zhǔn)則[13]。

二、霧霾問(wèn)題的會(huì)計(jì)確認(rèn)

環(huán)境會(huì)計(jì)(又稱“綠色會(huì)計(jì)”或“環(huán)保會(huì)計(jì)”)是以貨幣為主要計(jì)量單位，以有關(guān)環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù)，計(jì)量、記錄環(huán)境污染、環(huán)境防治、環(huán)境開發(fā)的成本費(fèi)用，同時(shí)對(duì)環(huán)境的維護(hù)和開發(fā)形成的效益進(jìn)行合理計(jì)量與報(bào)告，以便為決策者提供環(huán)境信息的會(huì)計(jì)理論和方法的一門新興交叉學(xué)科[14]。

會(huì)計(jì)確認(rèn)是指依據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)，辨認(rèn)哪些數(shù)據(jù)能否輸入，何時(shí)輸入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)以及如何進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)告的過(guò)程。環(huán)境會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)的一個(gè)分支，也具備會(huì)計(jì)確認(rèn)的一般共性。在環(huán)境會(huì)計(jì)中會(huì)計(jì)確認(rèn)是指判斷所發(fā)生的與環(huán)境活動(dòng)有關(guān)的交易或事項(xiàng)能否列入會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中，以及該項(xiàng)目確認(rèn)為何種環(huán)境會(huì)計(jì)要素的過(guò)程。從定義看可以將環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)分為三步走：第一步，判斷該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否與環(huán)境問(wèn)題有關(guān)，只有那些屬于環(huán)境會(huì)計(jì)所考察的業(yè)務(wù)或事項(xiàng)才是進(jìn)一步確認(rèn)的對(duì)象；第二步，判斷與環(huán)境活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)或事項(xiàng)發(fā)生的時(shí)間，以確認(rèn)其應(yīng)該何時(shí)計(jì)入環(huán)境會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中；第三步，判斷這些業(yè)務(wù)和事項(xiàng)給特定的會(huì)計(jì)主體帶來(lái)了什么樣的影響，進(jìn)而判斷其應(yīng)作為哪一類環(huán)境會(huì)計(jì)要素加以確認(rèn)。第三步是環(huán)境會(huì)計(jì)確認(rèn)的關(guān)鍵，因?yàn)榄h(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)又會(huì)影響環(huán)境會(huì)計(jì)科目的設(shè)置，從而影響后續(xù)的環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量、環(huán)境報(bào)告信息的披露。

霧霾作為一種大氣污染，屬于典型的環(huán)境問(wèn)題，是環(huán)境會(huì)計(jì)的研究對(duì)象；霧霾的確認(rèn)時(shí)間具體可根據(jù)環(huán)境信息報(bào)表上規(guī)定的報(bào)表歸屬期間進(jìn)行統(tǒng)計(jì)。美國(guó)作為環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展較好的國(guó)家之一，在環(huán)境會(huì)計(jì)基本內(nèi)容處理上有很多值得借鑒之處。首先在環(huán)境會(huì)計(jì)要素方面，美國(guó)將排放污染物而造成的生態(tài)損失，以及環(huán)境保護(hù)而產(chǎn)生的人、物、財(cái)力的費(fèi)用等都納入核算范圍，還設(shè)立了獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)要素，如環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境費(fèi)用、環(huán)境效益；在科目設(shè)置方面，設(shè)置了資產(chǎn)類、負(fù)債類、成本費(fèi)用類、損益類、所有者權(quán)益類六大環(huán)境類會(huì)計(jì)科目[15]51。目前，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)要素構(gòu)成說(shuō)法不一，常見的環(huán)境會(huì)計(jì)要素分類主要有以下三種：第一種分為環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境成本；第二種分為環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境權(quán)益、環(huán)境收入、環(huán)境費(fèi)用和環(huán)境利潤(rùn)；第三種分為環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境費(fèi)用、環(huán)境效益。筆者認(rèn)為霧霾問(wèn)題的產(chǎn)生可作為環(huán)境資產(chǎn)要素的減少或環(huán)境成本要素的增加加以確認(rèn)。針對(duì)霧霾問(wèn)題在會(huì)計(jì)科目的確認(rèn)上，企業(yè)一方面可以按常用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法列示，比如：企業(yè)對(duì)外排放工業(yè)廢氣因違反環(huán)境法規(guī)而繳納的罰款或因環(huán)境污染對(duì)他人造成損害的賠償?shù)?，可列入營(yíng)業(yè)外支出；企業(yè)利用三廢生產(chǎn)的產(chǎn)品可以適當(dāng)減免有關(guān)稅收，可反映在應(yīng)納稅費(fèi)的減少中；企業(yè)為降低污染、改進(jìn)環(huán)境引入新型設(shè)備的投資等可作為固定資產(chǎn)支出處理[16]。另一方面，企業(yè)可以增設(shè)“環(huán)境成本”賬戶。該賬戶屬于成本類賬戶，下設(shè)幾個(gè)二級(jí)子科目，如費(fèi)用支出，主要是核算企業(yè)發(fā)生的與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)或事項(xiàng)支出，例如排污費(fèi)、綠化費(fèi)等；或有支出，主要是核算企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中因違反環(huán)境法律、法規(guī)而支付的罰款或預(yù)計(jì)可能發(fā)生的環(huán)保負(fù)債等[17]。

三、霧霾問(wèn)題的會(huì)計(jì)計(jì)量

環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量是指將涉及環(huán)境資源的交易或事項(xiàng)作為會(huì)計(jì)要素加以記錄并列入會(huì)計(jì)報(bào)表而確定其金額的過(guò)程，然而其在實(shí)際計(jì)量中有一定的困難[18]24。周一虹認(rèn)為，環(huán)境污染的計(jì)量需明確兩點(diǎn)：一是明確污染的責(zé)任主體，這需要通過(guò)會(huì)計(jì)成本的動(dòng)因分析，找到污染的源頭；二是通過(guò)環(huán)境重置成本法計(jì)算出恢復(fù)污染前的成本。霧霾問(wèn)題的成因非常復(fù)雜，具體的責(zé)任量化也非常困難。而環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量方法通常采用直接市場(chǎng)法、模糊數(shù)學(xué)法和替代市場(chǎng)法等，直接市場(chǎng)法又包括重置成本法(或恢復(fù)費(fèi)用法)、機(jī)會(huì)成本法、市場(chǎng)價(jià)值法等。美國(guó)常用的環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量方法是機(jī)會(huì)成本法和影子價(jià)格法，本文提出對(duì)霧霾成本的會(huì)計(jì)計(jì)量采用恢復(fù)費(fèi)用法、機(jī)會(huì)成本法和人力成本法。

(一)恢復(fù)費(fèi)用法

通過(guò)估算治理污染，使環(huán)境恢復(fù)到原先狀態(tài)所需的成本，從而計(jì)算環(huán)境影響的經(jīng)濟(jì)價(jià)值[18]24。在這個(gè)方法中環(huán)境被量化為一項(xiàng)資產(chǎn)，當(dāng)環(huán)境被污染時(shí)，環(huán)境的價(jià)值就會(huì)被降低和貶值，而這些被降低的價(jià)值，可以通過(guò)重構(gòu)一項(xiàng)全新的環(huán)境資產(chǎn)來(lái)彌補(bǔ)。

霧霾作為一種大氣污染也可應(yīng)用此方法來(lái)計(jì)量，霧霾的治理成本即可理解為將大氣治理到霧霾污染之前的質(zhì)量水平所花費(fèi)的費(fèi)用。以2014年為例，中央、地方財(cái)政部都斥巨資治霾。如武漢宣布投280億元治霾，北京宣布投7 600億元治霾；2014年中央財(cái)政撥款100億元[19]，通過(guò)獎(jiǎng)勵(lì)方法開展對(duì)重點(diǎn)地區(qū)的大氣污染防治工作，這其中一半資金投向京、津、冀等五省區(qū)。另外國(guó)務(wù)院發(fā)布的《大氣污染防治行動(dòng)計(jì)劃》預(yù)計(jì)經(jīng)過(guò)企業(yè)、社會(huì)和民間資本等渠道融資治霾。這些用來(lái)治理霧霾的費(fèi)用即霧霾的經(jīng)濟(jì)損失便構(gòu)成了霧霾問(wèn)題環(huán)境成本的一部分。

(二)機(jī)會(huì)成本法

該方法認(rèn)為使用自然環(huán)境資源包含一些相對(duì)獨(dú)立的備選方案，選擇其中一種有限資源的使用方法就意味著放棄其他的使用方法，從而不能從其他使用方法中獲益，我們把從其他使用方案中獲得的最大經(jīng)濟(jì)效益作為所選方案的機(jī)會(huì)成本[18]23-24。機(jī)會(huì)成本法可被用來(lái)衡量環(huán)境污染帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)損失和經(jīng)濟(jì)效益。

經(jīng)濟(jì)損失方面：根據(jù)霧霾造成社會(huì)經(jīng)濟(jì)損失的評(píng)估，僅2013年1月，我國(guó)因霧霾所導(dǎo)致的健康和交通的直接經(jīng)濟(jì)損失約為230億元，飛機(jī)航班延誤導(dǎo)致的直接經(jīng)濟(jì)損失為近3億元，高速公路封閉損失近2億元；2014年2月一周內(nèi)僅石家莊就對(duì)上千家企業(yè)進(jìn)行了關(guān)、停、限發(fā)電，直接經(jīng)濟(jì)損失達(dá)到60億元[20]。這些經(jīng)濟(jì)上的直接損失可以理解為構(gòu)成霧霾環(huán)境問(wèn)題的直接成本，而如果沒(méi)有霧霾問(wèn)題將不會(huì)產(chǎn)生以下一些由霧霾問(wèn)題催生的一些“霧霾經(jīng)濟(jì)效益”，從經(jīng)濟(jì)學(xué)中機(jī)會(huì)成本角度看，這也是其成本。

經(jīng)濟(jì)效益方面：霧霾也促進(jìn)了一些相關(guān)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，刺激了相關(guān)產(chǎn)品的消費(fèi)。以網(wǎng)上口罩銷售為例，2013年度淘寶上的口罩銷售同比增長(zhǎng)1.8倍。類似的情況空氣凈化器也成為防霾熱銷產(chǎn)品之一。2013年，中國(guó)空氣凈化器銷售數(shù)量約240萬(wàn)臺(tái)，同比增長(zhǎng)90%。由于霧霾天氣，戶外運(yùn)動(dòng)的人也轉(zhuǎn)向戶內(nèi)，相關(guān)的健身器械也隨之增加。截至2013年底，消費(fèi)者共計(jì)購(gòu)買與霧霾相關(guān)的產(chǎn)品450多萬(wàn)次，金額達(dá)到約90億元[20]。

這些由霧霾問(wèn)題引起的直接經(jīng)濟(jì)損失以及由此催生的經(jīng)濟(jì)效益都可以理解為霧霾問(wèn)題的環(huán)境成本。

(三)人力資本法

該方法將環(huán)境污染造成的人體健康損害量化，具體將環(huán)境污染導(dǎo)致的人體健康損失量化為醫(yī)療、喪葬等直接經(jīng)濟(jì)損失和健康損害給自己及他人帶來(lái)的其他間接經(jīng)濟(jì)損失[18]23。

2013年有關(guān)霧霾的醫(yī)療事件以及霧霾所引發(fā)的呼吸疾病患者迅速增加。據(jù)報(bào)道，霧霾期間，北京各大醫(yī)院的呼吸科門診爆滿，甚至曾出現(xiàn)一天內(nèi)接收7 000多位患者的情況，導(dǎo)致急/門診疾病的成本達(dá)226億元。2014年3月，世界衛(wèi)生組織公布：2012年全世界因大氣污染致死的人數(shù)已達(dá)700萬(wàn)人，超過(guò)了惡性腫瘤致死的人數(shù)[21]。霧霾對(duì)心血管、神經(jīng)系統(tǒng)等身體其他系統(tǒng)也有影響。這些醫(yī)療費(fèi)用、死亡人數(shù)等都是從環(huán)境污染影響人身體健康的角度來(lái)計(jì)量環(huán)境成本，以上數(shù)據(jù)均可反映霧霾問(wèn)題的環(huán)境成本不可小覷。

四、霧霾問(wèn)題的會(huì)計(jì)信息披露

會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量之后，最終要以報(bào)告的形式披露給會(huì)計(jì)信息使用者。在我國(guó)，會(huì)計(jì)事業(yè)的發(fā)展重心一直側(cè)重于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究無(wú)論是理論上還是實(shí)務(wù)操作上都僅處于初步階段。我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的信息披露還處于滯后狀態(tài)，尚無(wú)獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或相關(guān)規(guī)定，對(duì)企業(yè)環(huán)境信息披露的比重低。美國(guó)作為最早進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的國(guó)家之一，大部分企業(yè)都會(huì)披露有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)方面的信息，上市公司尤其重視該信息的披露。美國(guó)主要針對(duì)環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境政策三個(gè)方面進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露，以公司發(fā)布環(huán)境報(bào)告為主，表述形式采用量化和非量化相結(jié)合。比如對(duì)環(huán)境政策的披露方面，企業(yè)會(huì)主動(dòng)將公司環(huán)境政策目標(biāo)與環(huán)境負(fù)債和成本相關(guān)的會(huì)計(jì)政策以及國(guó)家鼓勵(lì)環(huán)境保護(hù)的政策予以披露。此外，美國(guó)政府也通過(guò)各種措施推進(jìn)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露：一是環(huán)保法律。主要有涉及環(huán)境污染的防治和賠償性法律法規(guī)，比如《環(huán)境預(yù)防與治理》。二是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)制定了一些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露，如《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表第5號(hào)標(biāo)準(zhǔn)》[15]51。

我國(guó)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的企業(yè)并不多，即使有披露也只是采取補(bǔ)充環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的形式，比如將其包含在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中或者上市公司以招股說(shuō)明書形式披露，還有一些企業(yè)則選擇在內(nèi)部工作會(huì)議記錄或者在董事長(zhǎng)的報(bào)告中反映，很

少像美國(guó)那樣以單獨(dú)的項(xiàng)目在獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告中反映[15]52。周一虹表示：“環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是環(huán)境會(huì)計(jì)的最基本問(wèn)題之一。如果企業(yè)能像披露會(huì)計(jì)信息一樣披露自己的環(huán)境信息，那就會(huì)使企業(yè)至少可以清楚地鑒定污染的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，使企業(yè)了解自己的環(huán)境行為及其帶來(lái)的影響?！盵22]因此，在借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上對(duì)于霧霾問(wèn)題的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露我國(guó)應(yīng)堅(jiān)持自愿與強(qiáng)制披露相結(jié)合。一方面企業(yè)應(yīng)自愿主動(dòng)通過(guò)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告、招股說(shuō)明書、互聯(lián)網(wǎng)等多種途徑對(duì)外披露與企業(yè)環(huán)境有關(guān)的一些會(huì)計(jì)信息；另一方面政府有責(zé)任督促企業(yè)堅(jiān)持綠色經(jīng)營(yíng)理念，加強(qiáng)執(zhí)法監(jiān)控力度，將企業(yè)污染物處理及排放法律化，通過(guò)行政和刑事處罰進(jìn)行管制。政府應(yīng)強(qiáng)制一些污染嚴(yán)重的企業(yè)和重要的大中國(guó)有企業(yè)披露其環(huán)境報(bào)告信息，同時(shí)，政府也可以積極出臺(tái)相應(yīng)的政策推動(dòng)環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告信息的披露，比如不斷補(bǔ)充和完善《會(huì)計(jì)法》，完善現(xiàn)有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，建立健全環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系；在《大氣防治法》中細(xì)化污染責(zé)任主體。

隨著環(huán)境污染問(wèn)題的不斷加重，人們關(guān)于環(huán)境保護(hù)意識(shí)也日益增強(qiáng)，我國(guó)會(huì)計(jì)界也越來(lái)越重視對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)領(lǐng)域的探究。近兩年來(lái)我國(guó)霧霾問(wèn)題有著愈演愈烈的趨勢(shì)，而治理霧霾問(wèn)題的成本巨大，政府、企業(yè)、個(gè)人誰(shuí)該為這筆巨款“買單”？這筆巨款又該如何合理的分?jǐn)?？?duì)霧霾問(wèn)題進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量與披露，可以幫助我們明確污染的責(zé)任主體，估算霧霾問(wèn)題發(fā)生的成本，更合理地分?jǐn)傊挝鄢杀?。不斷完善環(huán)境會(huì)計(jì)核算制度，強(qiáng)化環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露以及規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告形式是環(huán)境會(huì)計(jì)領(lǐng)域前進(jìn)的方向。多角度、跨領(lǐng)域深入分析霧霾問(wèn)題對(duì)真正解決霧霾問(wèn)題以及相關(guān)的資源環(huán)境問(wèn)題開拓新的視野，有利于整個(gè)社會(huì)的環(huán)境效益、經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益的協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展，也有利于會(huì)計(jì)領(lǐng)域的探索與發(fā)展。

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孟楓平(1969-)，女，安徽合肥人，安徽農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院教授，碩士生導(dǎo)師。

The Accounting Confirmation, Measurement and Disclosure of Haze Problem

ZENG Zhilin

(School of Economics and Management, Anhui Agricultural University, Hefei 230000, China)

Abstract:To cope with the serious environmental problem in China, the study of environmental accounting proves to be effective. We should clarify the major causes of haze problem along with its definition, and conduct the environmental accounting study with reference to the American environmental accounting. The research employed a 3-step accounting confirmation method, and the three major calculating methods(replacement cost method, the opportunity cost method and the human cost method)are adopted when we calculate the cost of haze. The combination of voluntary disclosure and obligatory disclosure in terms of environmental accounting information disclosure will ultimately benefit the policy-making process of accounting information users.

Key words:haze; environment accounting; confirmation; measurement; disclosure

中圖分類號(hào)：F230

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1009-2463 (2015)03-0036-05

作者簡(jiǎn)介：曾志琳(1990-)，女，江西鷹潭人，安徽農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院碩士研究生。

收稿日期：2015-01-03