沈陽大學工商管理學院 倪筱楠 黃賢環(huán)

一、國家審計治理文獻綜述

國家審計治理能力是國家審計部門在依據(jù)國家《憲法》和《審計法》等法律法規(guī)的規(guī)定下，對國家政府部門及其所屬單位獨立地開展鑒證業(yè)務，發(fā)揮預防、揭示和抵御功能，達到批判性和建設性效果的能力。自從劉家義（2008）提出，國家審計的本質是國家經(jīng)濟社會運行的一個“免疫系統(tǒng)”理論，以及“審計實質上是國家依法用權力監(jiān)督制約權力的行為，其本質是國家治理這個大系統(tǒng)中一個內(nèi)生的具有預防、揭示和抵御功能的‘免疫系統(tǒng)’，是國家治理的重要組成部分”（劉家義，2011），使得學術界對國家審計本質有了全新的認識?！懊庖巯到y(tǒng)論”是從國家審計活動系統(tǒng)的內(nèi)在聯(lián)系及其與整個國家治理系統(tǒng)間的關系角度揭示國家審計本質（趙永紅，2013）。在審計免疫系統(tǒng)論上延伸出“國家審計治理理論”，田利軍（2010）認為對于“審計治理”不僅應視為一種審計治理結構、審計制度安排的管理方式，而且應將其視為一種管理活動，即審計治理行為。此外，國內(nèi)有部分專家嘗試采用定量的研究方法，評價和量化國家審計治理功能。陳太輝（2008）從國家審計職能的演化過程提取國家審計體制、國家經(jīng)濟發(fā)展水平、國家政府職能、政治民主程度、法律制度、審計技術、審計人員能力七個影響國家審計職能實現(xiàn)的因素，以問卷調查的方式、應用SPSS軟件，通過多元回歸分析七個因素的相關性以及對國家審計職能發(fā)揮影響程度，并采用實證方法結果證明提取七個因素在理論上的合理性。鄭石橋等（2014）以國家治理“免疫系統(tǒng)”論為基礎，借鑒成熟的指數(shù)構建方法，構建國家審計治理指數(shù)，用量化的方法反映一定地區(qū)的國家審計在國家治理中發(fā)揮的功能作用。隨著人們對國家審計參與國家治理研究的不斷深入，逐步形成定性為主，定量研究為輔的研究現(xiàn)狀。本文擬通過建立國家審計治理能力評價指標，采用模糊綜合評價分析法和層次分析法的結合，對我國國家審計治理能力進行量化，探索出評價國家審計治理能力的新方向。

二、國家審計治理能力評價指標體系構建

本文依據(jù)當前學術界對國家審計治理能力的研究相關文獻，構建了國家審計治理能力評價指標。國家審計治理能力綜合指標下設兩個一級指標：國家審計外在治理能力指標和國家審計內(nèi)在治理能力指標。國家審計外在治理能力指標又包含國家政府職能、公眾參與監(jiān)督意識、國家民主程度、國家法制狀況、國家經(jīng)濟發(fā)展程度五個二級指標。其中，國家政府職能是指政府在國家審計中所發(fā)揮的作用。我國國家審計體制采用行政型國家審計體制，國家審計部門隸屬于本級政府部門，接受本級政府的領導，同時還需要接受上級審計機關的業(yè)務領導。政府部門如果能夠積極配合國家審計部門審計，發(fā)揮其在國家審計中應有職能，則國家審計治理能力會得到一定的提升。國家審計治理能力的大小還與社會公眾對國家審計參與監(jiān)督意識的強弱有重大關聯(lián)。社會公眾如能積極參與國家審計監(jiān)督，那么國家審計治理能力會得到提升。而一國的民主程度直接關系到國家審計的制度和政治環(huán)境，國家越民主國家審計治理能力越強。國家法制狀況則反映國家審計法律法規(guī)健全狀況，反映國家審計面臨的法律環(huán)境。國家法制越健全，國家審計越有法可依，國家審計治理能力越強。國家經(jīng)濟發(fā)展程度是國家審計面臨的經(jīng)濟環(huán)境，國家經(jīng)濟越發(fā)達越需要國家審計發(fā)揮其治理職能。國家經(jīng)濟的正常運轉需要國家審計發(fā)揮其預防、揭示和抵御功能。國家審計內(nèi)在治理能力指標又包含國家審計文化建設、國家審計體制、國家審計技術、國家審計信息披露和國家審計人員綜合素質五個二級指標。國家審計文化建設能夠給國家審計營造一種良好的審計環(huán)境，涉及到國家審計人員的職業(yè)道德和業(yè)務素養(yǎng)，以及在執(zhí)業(yè)過程中形成的習慣和價值觀念。而我國國家審計體制采用的是行政型的國家審計審計體制，國家審計部門屬于行政序列，接受本級政府部門和上級審計部門的雙重領導。在既定的審計體制下國家審計技術以及國家審計人員的綜合素質直接影響到國家審計信息的質量，以及國家審計的效率和效果。此外，國家審計信息披露透明度是反映國家審計信息公開狀況，能否給國家審計信息使用者提供信息的能力。國家審計信息透明度越高越能發(fā)揮國家審計治理能力，滿足社會各界對于國家審計信息的需求。具體見表1。

表1 國家審計治理能力評價指標

三、模糊綜合評價法下國家審計治理能力評價

其一，模糊綜合評價分析與層次分析法。模糊綜合評價法是一種基于模糊數(shù)學的綜合評標方法，根據(jù)模糊數(shù)學的隸屬度理論將定性評價轉化為定量評價，即用模糊數(shù)學對受到多種因素制約的事物或對象做出一個總體的評價。模糊綜合評價法使用與數(shù)據(jù)獲取較難，或者很難直接量化的對象，但是又需要采用量化的思想對目標對象進行評價。模糊綜合評價分析法一般與層次分析法結合使用。層次分析法是指通過定性的和定量的分析結合起來對目標體系分層次進行有效的分析，并對問題進行綜合評價。層次分析法首先將問題分解為總目標層、子目標層、準則層，以及具體方案層，然后通過計算矩陣特征向量的方法，得到每一層次元素對上一層次元素的權重，用加權求和的方法計算每個方案對總目標的權重，最優(yōu)方案是遞階歸并得到最大權重的方案。這樣就可以進行問題的模糊綜合評價。

其二，建立評語集。國家審計治理能力的強弱會受到來自國家審計體制、國家審計人員綜合素質等內(nèi)在因素和國家政府職能、國家經(jīng)濟發(fā)展水平等外在因素的影響?；谀：u價分析法下對國家審計治理能力進行全面評價，建立模糊評價等級評語集，將國家審計治理能力分成五個模糊評判等級，構造評語集E=｛E1（非常強），E2（強），E3（中），E4（弱），E5（非常弱）｝。其中五個模糊評判等級包含了國家審計治理能力評價的所有可能。設計得分：［0.8，1］為國家審計治理能力處于非常強狀態(tài)，［0.6，0.8）為強狀態(tài)，［0.4，0.6）為中等水平狀態(tài)，［0.2，0.4）為弱水平狀態(tài)，［0，0.2）為非常弱的狀態(tài)。這些狀態(tài)涵蓋了國家審計治理能力評價的所有情況，能夠有效的評價國家審計治理能力的強弱，具有一定的合理性。

其三，確定指標權重。為合理取得對國家審計治理能力各指標的重要性，以及對我國國家審計治理能力評價的原始數(shù)據(jù)，向100名專家學者（涵蓋高校審計學、管理學和審計機關專家學者）發(fā)出100份關于我國國家審計治理能力的調查問卷，要求每一位專家學者按照1～9標度法，確定指標兩兩之間的重要性評價矩陣，以及對我國國家審計治理能力影響因素進行評價。依據(jù)收回的90份問卷，其中有效問卷為80份。本文采用1～9標度表法（見表2）建立國家審計外在治理能力指標評價矩陣A(見表3)和國家審計內(nèi)在治理能力指標評價矩陣B（見表4）。為使國家審計治理能力個影響因素指標的權重賦予比較合理，采用計算評價矩陣A中的每一行各標度數(shù)據(jù)的幾何平均數(shù)，記作Wi。以此得到各因素的權重，這樣所得到的權重比較合理、可靠。則有W1=同理，W2=0.83；W3=2.37，W4=2.51，W5=0.53。進行歸一化處理，可以得到W'1=0.055，W'2=0.126，W'3=0.359，W'4=0.38，W'5=0.08。因此，國家審計外在治理能力指標權重集為A=［0.055 0.126 0.359 0.38 0.08］。

與國家審計外在治理能力指標權重計算同理，可以得出國家審計內(nèi)在治理能力指標評價矩陣B中各指標的權重W1=0.24，W2=3.50，W3=1.02；W4=0.57，W5=2.02，W'1=0.033。W'2=0.476，W'3=0.139，W'4=0.078，W'5=0.274。國家審計外在治理能力指標權重集B=［0.033 0.476 0.139 0.078 0.274］。

其四，國家審計治理能力評價實施。確定了各指標因素的權重后，需要得出個單因素的模糊評價矩陣。通過采用專家評分法，向100名專家學者（涵蓋高校審計學、管理學和審計機關專家學者）發(fā)出100份關于我國國家審計治理能力的調查問卷并設計以下國家審計治理能力評分量表，其中收回90份，有效問卷為80份。依據(jù)專家學者打分，建立單因素模糊評價矩陣。見表5。依據(jù)收回的80份專家問卷中，專家對國家審計內(nèi)在和外在治理能力指標的評價，得出關于國家審計外在治理能力模糊評價矩陣R1,并根據(jù)1～9標度確定的權重可以得出單因素綜合評價矩陣S1。

表3 國家審計外在治理能力指標評價矩陣A

同理，依據(jù)收回的80份專家問卷的評價得分，得出關于國家審計內(nèi)在治理能力模糊評價矩陣R2,并根據(jù)1～9標度確定的權重可以得出單因素綜合評價矩陣S2。

表4 國家審計內(nèi)在治理能力指標評價矩陣B

表5 專家對國家審計治理能力評分量表

依以上述單因素模糊綜合評價矩陣，可以得到國家審計治理能力綜合得分S=H1×S1+H2×S2，可得S=0.5×［0.18 0.530.190.030］+0.5×［0.190.430.3800］=［0.1850.48 0.285 0.0150］由此，根據(jù)最大值隸屬原則可以得出我國國家審計治理能力處于0.48的水平，也即國家審計治理能力水平為中等水準。我國國家審計治理能力處在中等水平，與國家政府職能、公眾參與監(jiān)督意識、國家民主程度、國家法制狀況、國家經(jīng)濟發(fā)展程度、國家審計文化建設、國家審計體制、國家審計技術、國家審計信息披露和國家審計人員綜合素質等存在很大的關聯(lián)。根據(jù)專家評價分析，可以得知影響國家審計治理能力強弱尤為重要的因素是國家審計體制、國家法制狀況、國家民主程度和國家審計人員綜合素質。

國家審計作為國家治理的重要組成部分，發(fā)揮著預防、揭示、抵御的“免疫系統(tǒng)”功能。本文采用模糊綜合評價分析法，選取國家政府職能、公眾參與監(jiān)督意識、國家民主程度、國家法制狀況、國家經(jīng)濟發(fā)展程度、國家審計文化建設、國家審計體制、國家審計技術、國家審計信息披露、國家審計人員綜合素質這10個影響因素指標，評價我國國家審計治理能力的大小。由于文中各指標權重和得分的獲取采用的是專家評分法，因此具有很大的主觀性，會由于各個專家經(jīng)驗、知識儲備以及對問題評價角度不同而使得評價的結果可靠性下降。國家審計治理能力的影響因素較多，與國家和社會方方面面都存在一定的聯(lián)系，因此對國家審計治理能力的研究還需要深化對其量化和實證研究，使得研究結果更加精確，提升研究的理論和現(xiàn)實意義。

［1］劉家義：《以科學發(fā)展觀為指導推動審計工作全面發(fā)展》，《審計研究》2008年第3期。

［2］鄭石橋等：《國家審計治理指數(shù)研究》，《南京審計學院學報》2014年第1期。

［3］田利軍、張禹：《審計治理與審計管理：概念辨析和邊界界定》，《財會月刊》2010年第4期。