汪太玲

（陜西省國防科工委信息中心，陜西 西安710061）

0 引言

作為支撐我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要產(chǎn)業(yè)之一，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展與完善，在不斷擴(kuò)張的同時也面臨激烈競爭和政府嚴(yán)厲調(diào)控等難題。房地產(chǎn)企業(yè)從投資到最后收益的過程中具有建造周期長、投資金額高、往來對象多、市場不確定等鮮明特征，且其經(jīng)營過程中具有復(fù)雜、多樣性等特征，因此造成我國房地產(chǎn)企業(yè)生存環(huán)境不容樂觀的現(xiàn)狀。我國目前的稅制中對房地產(chǎn)企業(yè)設(shè)定了種類繁多的稅種，且稅額繁重，而其中企業(yè)所得稅占稅收比例最大。因此，想要進(jìn)一步提高企業(yè)生存能力、緩解資金壓力、增強企業(yè)核心競爭力，進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃成為房地產(chǎn)企業(yè)的必然要求和有效手段。

1 房地產(chǎn)公司企業(yè)所得稅納稅籌劃中存在的問題

房地產(chǎn)公司企業(yè)所得稅納稅籌劃，即以稅法規(guī)定為指引，對涉及企業(yè)所得稅的業(yè)務(wù)進(jìn)行合理策劃，以達(dá)到節(jié)省稅負(fù)、經(jīng)濟(jì)收益最大化、商業(yè)運營與財務(wù)管理水平提升等目的。雖然企業(yè)所得稅納稅籌劃對房地產(chǎn)企業(yè)來說具有重要作用，而且很多企業(yè)也意識到其重要性并進(jìn)行相關(guān)籌劃，但普遍還存在一些共同的問題。

1.1 收入核算不完整

首先，違背收入的確認(rèn)原則。房地產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)營過程中通常使用客戶的房屋預(yù)交款進(jìn)行日常建設(shè)，但是預(yù)交款存在一定的交易風(fēng)險，確認(rèn)為收入還為時過早。其次，遺漏特殊形式的收入。一些房地產(chǎn)企業(yè)把租賃空閑建筑物、銷售地下室和地下車位等收入放在“其他應(yīng)付款”等往來款項或者“小金庫”中，試圖降低企業(yè)經(jīng)營所得及應(yīng)繳企業(yè)所得稅。

1.2 成本核算不合規(guī)

首先，拆遷補償費用不實。房地產(chǎn)企業(yè)在面臨拆遷工作時，有時會采取自行拆遷的方式，這時拆遷戶大部分是自然人，無法提供正規(guī)的拆遷補償款發(fā)票，因此該筆費用無法核準(zhǔn)，一些房地產(chǎn)企業(yè)采用調(diào)整拆遷補償費用的方式調(diào)節(jié)成本。其次，前期開發(fā)成本偏高。一些房地產(chǎn)企業(yè)在項目未完工時就給付拆遷補償款、土地出讓金、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費等，而不是通過分期給付費用，從而提高企業(yè)開發(fā)成本以及稅前抵扣費用、降低納稅所得額。

1.3 納稅籌劃人員不專業(yè)

稅收籌劃屬于專業(yè)性的策劃活動，因此納稅籌劃人員需要是專業(yè)人員，其必須對國家稅收政策進(jìn)行深入研究。然而大多數(shù)企業(yè)對于納稅籌劃的認(rèn)識不夠深刻，并沒有設(shè)置專業(yè)的稅務(wù)人員，所以大多是會計等財務(wù)人員進(jìn)行納稅籌劃工作。因此，財務(wù)人員無法準(zhǔn)確把握企業(yè)所得稅納稅籌劃的細(xì)節(jié)，使得無法發(fā)揮納稅籌劃應(yīng)有的作用。

2 房地產(chǎn)公司企業(yè)所得稅納稅籌劃探析

應(yīng)納企業(yè)所得稅額=(收入總額-準(zhǔn)予扣除項目)×適用稅率，因此，房地產(chǎn)企業(yè)所得稅納稅籌劃需要包括收入的納稅籌劃和準(zhǔn)予扣除項目的納稅籌劃。除此之外，充分發(fā)揮稅收優(yōu)惠的作用，對于減少所得稅也有很大的影響。因此，本文將從收入、準(zhǔn)予扣除項目和稅收優(yōu)惠三方面探析企業(yè)所得稅納稅籌劃。

2.1 收入的納稅籌劃

收入實現(xiàn)時間的籌劃可以通過推遲完工時間及工程分期開發(fā)的方式進(jìn)行。

第一，推遲完工時間的籌劃?！斗康禺a(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》提出：如果房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)沒有完工，可以依據(jù)計稅毛利率方式提前支付企業(yè)所得稅；如果完工，則需要按照預(yù)售或?qū)嵤凼杖霚p去成本費用的方式核算企業(yè)所得稅。由于計稅毛利率比較低，減去營業(yè)稅及附加之后，企業(yè)所得稅的稅率很低。因此，房地產(chǎn)企業(yè)使用延遲完工時間的方法可以延遲納稅時間、緩和資金壓力，進(jìn)行收入實現(xiàn)時間的籌劃。

第二，分期開發(fā)的籌劃。房地產(chǎn)企業(yè)在項目前期利潤為零或者為虧損狀態(tài)，因此不需要繳納所得稅；而在項目開發(fā)中后期則產(chǎn)生大量利潤，要求繳納大量企業(yè)所得稅。如果房地產(chǎn)開發(fā)項目收入的確認(rèn)集中在某一年度，則該年度需要繳納大量的企業(yè)所得稅，會造成企業(yè)的資金壓力和損失。如果通過分期開發(fā)，或者不同建筑在不同年份以交叉的方式開發(fā)，那么房地產(chǎn)企業(yè)能夠規(guī)避這類損失、推遲企業(yè)所得稅的繳納日期。

2.2 準(zhǔn)予扣除項目的納稅籌劃

2.2.1 固定資產(chǎn)籌劃

固定資產(chǎn)在房地產(chǎn)企業(yè)中占據(jù)相當(dāng)大的份額，所以探究固定資產(chǎn)如何籌劃具有重要意義。稅法規(guī)定固定資產(chǎn)通常使用直線法進(jìn)行折舊，所以需要通過折舊年限以及預(yù)計凈殘值兩部分進(jìn)行固定資產(chǎn)籌劃。

第一，減少折舊年限，使得成本費用前移、前期所得稅壓力減少。折舊年限的確定主要取決于企業(yè)的經(jīng)驗，因此存在一定主觀性。所以，折舊年限的納稅籌劃要求盡量減少折舊年限，但條件是符合稅法規(guī)定。

第二，合理預(yù)計凈殘值，由于稅法和會計制度并沒有明確規(guī)定預(yù)計凈殘值的數(shù)額，所以，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對預(yù)計凈殘值進(jìn)行合理的納稅籌劃。

2.2.2 職工薪酬籌劃

職工薪酬主要包括：1）工資、職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費；2）五險一金。因此，職工薪酬籌劃主要從兩部分展開。

第一，工資、職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費的支出籌劃。企業(yè)所得稅法規(guī)定，準(zhǔn)許在稅前全額扣除合理工資和薪金支出，即從限額扣除轉(zhuǎn)變?yōu)槿~扣除；職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費支出是限額扣除，另外，職工教育經(jīng)費超出限額的部分，準(zhǔn)許以結(jié)轉(zhuǎn)的方式在以后納稅年度扣除。因此，房地產(chǎn)企業(yè)需要盡量多支付工資薪金以提高稅前扣除，并合理籌劃職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費。具體措施包括：提高職工的工資薪金，將對職工或者管理人員的發(fā)放的股利、報酬等費用合理地轉(zhuǎn)化為工資的形式；準(zhǔn)確核算職工福利費，單獨設(shè)立賬簿；出具工會經(jīng)費要求的《工會經(jīng)費收入專用收據(jù)》；結(jié)合職工教育經(jīng)費與帶薪休假，提升職工的工作積極性。

第二，五險一金的籌劃。企業(yè)所得稅法規(guī)定，依法為職工繳納的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險、生育保險、住房公積金等費用，應(yīng)準(zhǔn)予扣除；為投資者或職工繳納的補充養(yǎng)老保險和醫(yī)療保險，在符合相關(guān)規(guī)定的范圍內(nèi)，準(zhǔn)予扣除；為特殊工種的職工繳納的人身安全保險費用，在符合相關(guān)規(guī)定的范圍內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。因此，根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)幫助員工更好地謀求福利，同時提高稅前扣除成本、減少應(yīng)繳的企業(yè)所得稅額。

2.2.3 利息費用籌劃

房地產(chǎn)企業(yè)由于資金占用量大，其在企業(yè)經(jīng)營過程中通過借款籌措大量的資金，并產(chǎn)生大量的利息費用，因此對房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行利息費用籌劃非常有必要。

第一，融資渠道的籌劃。企業(yè)所得稅法規(guī)定，非金融機(jī)構(gòu)向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出超過按金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款計算的利息支出的部分不能進(jìn)行稅前扣除。所以，房地產(chǎn)企業(yè)融資渠道納稅籌劃主要包括：盡可能的采用金融機(jī)構(gòu)貸款，或者發(fā)行債券、股票等方式。如果的確由于周轉(zhuǎn)困難而采取高息借款，應(yīng)該盡可能的將其分散于費用項目，從而擴(kuò)大稅前扣除范圍。

第二，利息支出的籌劃。稅法規(guī)定費用化的利息采取在當(dāng)期計稅時扣除的方式，資本化的利息一般采取分期扣除的方式，所以利息支出采用的計稅方式不同對企業(yè)納稅額的影響也不同。房地產(chǎn)企業(yè)在對利息支出處理方式進(jìn)行籌劃時應(yīng)遵循：1）處于虧損狀態(tài)的房地產(chǎn)企業(yè)，應(yīng)盡量以資本化的方式處理利息支出；2）處于盈利狀態(tài)的房地產(chǎn)企業(yè)，應(yīng)盡量以費用化的方式處理利息支出。

2.2.4 虧損籌劃

第一，虧損額的籌劃。企業(yè)所得稅法規(guī)定：當(dāng)年產(chǎn)生虧損，企業(yè)可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不能超過5年。因此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該合理預(yù)測并規(guī)劃虧損當(dāng)年后五年內(nèi)的稅前利潤，盡量擴(kuò)大當(dāng)年虧損，以獲得一定的稅收收益。擴(kuò)大虧損的方法主要包括：推遲收入的確認(rèn)；正確核算并提高免稅收入；盡量增加當(dāng)期扣除。

第二，匯總納稅籌劃。稅法規(guī)定，境內(nèi)總機(jī)構(gòu)與分支機(jī)構(gòu)的盈虧可以相互抵消，所以房地產(chǎn)企業(yè)可以設(shè)立分支機(jī)構(gòu)。初設(shè)的分支機(jī)構(gòu)通常處于虧損，因此總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)通過盈虧的相互抵消，可以減少企業(yè)所得稅、取得虧損抵稅收益。

2.3 利用稅收優(yōu)惠的納稅籌劃

企業(yè)所得稅法對研發(fā)費用以及國家扶持產(chǎn)業(yè)與項目都規(guī)定了稅收優(yōu)惠政策，因此房地產(chǎn)企業(yè)需要針對稅收優(yōu)惠進(jìn)行納稅籌劃。

2.3.1 企業(yè)研發(fā)費用的籌劃

企業(yè)所得稅法規(guī)定，針對開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝而產(chǎn)生的研發(fā)費用，沒有形成無形資產(chǎn)而計入當(dāng)期損益的，依照100%扣除以外，再根據(jù)研發(fā)費用的50%進(jìn)行加計扣除；而形成無形資產(chǎn)的部分，基于無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷。因此，房地產(chǎn)企業(yè)有必要弄清研發(fā)費用的費用化和資本化，明確他們的差異以及組成形式。假如構(gòu)成無形資產(chǎn)，就不能在當(dāng)期全額扣除，而是要依據(jù)關(guān)于無形資產(chǎn)攤銷的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。設(shè)立初期的房地產(chǎn)企業(yè)通常處于虧損狀態(tài)，應(yīng)該盡可能地將開發(fā)費用資本化；而處于盈利狀態(tài)的房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該盡可能地將開發(fā)費用費用化，從而提高稅前扣除金額、發(fā)揮研究開發(fā)費用加計扣除的抵稅效應(yīng)。

2.3.2 對環(huán)保資產(chǎn)投資的籌劃

政府逐漸重視環(huán)境保護(hù)與治理，所以企業(yè)與環(huán)保有關(guān)的投資也逐年提高，所以，需要利用與環(huán)境保護(hù)與治理有關(guān)的稅收優(yōu)惠，進(jìn)行所得稅籌劃。稅法具體規(guī)定：企業(yè)購買的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，可以從當(dāng)年應(yīng)納稅額中抵免其投資額的10%；當(dāng)年不足抵免的，可在以后5個納稅年度內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)抵免；享受政策優(yōu)惠的房地產(chǎn)企業(yè)，應(yīng)該根據(jù)企業(yè)實際狀況進(jìn)行購置并投入使用；如果購置的專用設(shè)備在5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)當(dāng)停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并補繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。房地產(chǎn)企業(yè)需要全面考慮稅收優(yōu)惠，并在購買以上三類專用設(shè)備時注意年限的限制，以使企業(yè)稅負(fù)達(dá)到最低。

2.3.3 投資行業(yè)的籌劃

稅法規(guī)定，企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目的投資經(jīng)營所得，享受三免三減半的稅收優(yōu)惠；從事包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目的所得，也遵循三免三減半的稅收優(yōu)惠。稅收優(yōu)惠的起始日期是第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入的確認(rèn)，所以需要好好籌劃第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入確認(rèn)的日期。從稅收優(yōu)惠開始啟動，不管企業(yè)盈虧與否，優(yōu)惠期限都需要連續(xù)計算，無法改變。由于在項目建設(shè)初期，房地產(chǎn)企業(yè)資金投入量大，多處于虧損狀況，所以很少有應(yīng)稅所得，假使急于享受這一優(yōu)惠政策，就可能沒有得到實際的稅收優(yōu)惠。如果是下半年進(jìn)行投資，那么應(yīng)該盡量推延至下一年度再確認(rèn)收入，這樣就可以在第二年享受完全的稅收優(yōu)惠。

3 結(jié)束語

房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃的目的是節(jié)省稅務(wù)支出、提升資產(chǎn)流動性，但前提是符合稅法規(guī)定。由于所處市場環(huán)境不同、自身發(fā)展?fàn)顩r不同，不同房地產(chǎn)企業(yè)有必要結(jié)合自身發(fā)展?fàn)顩r與市場政策，選擇合適且合法的方式進(jìn)行稅務(wù)處理以及基于市場發(fā)展現(xiàn)狀進(jìn)行及時修正，從而達(dá)到最好的納稅籌劃結(jié)果。

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