摘 要：隨著人們生態(tài)意識(shí)的加強(qiáng)，越來越多的國家開始重視生態(tài)審計(jì)，到目前為止，開展生態(tài)審計(jì)的國家已達(dá)20多個(gè)，美國、加拿大和歐洲的許多企業(yè)都建立了正式的環(huán)境計(jì)劃。我國生態(tài)審計(jì)理論研究比較晚，生態(tài)審計(jì)技術(shù)方法還不成熟。借鑒國外發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)，逐步完善生態(tài)審計(jì)制度。

關(guān)鍵詞：生態(tài)審計(jì)；生態(tài)環(huán)境；環(huán)境審計(jì)

一、生態(tài)審計(jì)的產(chǎn)生和內(nèi)涵

1935年，英國生態(tài)學(xué)家泰斯樂首先提出“生態(tài)”這個(gè)概念。到了40年代末，美國學(xué)者威廉.福格特把生態(tài)引申到環(huán)境中，提出了“生態(tài)平衡”的概念。而審計(jì)作為經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，隨著審計(jì)環(huán)境發(fā)生了變化，必須要改善審計(jì)生態(tài)結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)審計(jì)生態(tài)功能，推動(dòng)審計(jì)生態(tài)體系的構(gòu)建。在這種情況下，審計(jì)界開始了生態(tài)審計(jì)的研究?！鄙鷳B(tài)審計(jì)的目的是通過審計(jì)研究，探求經(jīng)濟(jì)效益、生態(tài)效益和社會(huì)效益最佳結(jié)合點(diǎn)。因此，生態(tài)審計(jì)不僅應(yīng)包含經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)，而且還應(yīng)包括資源消耗、環(huán)境保護(hù)、社會(huì)福利等方面的指標(biāo)。

二、國內(nèi)外生態(tài)審計(jì)實(shí)施概況

（一）國外部分國家生態(tài)審計(jì)實(shí)施概況

20 世紀(jì)60年代國外環(huán)境審計(jì)興起，在此之后，審計(jì)學(xué)又不斷發(fā)展，20世紀(jì)90年代生態(tài)審計(jì)研究興起。歐共體國家環(huán)境部長(zhǎng)會(huì)議曾在 1991 年提出了兩項(xiàng)主要草案—“生態(tài)審計(jì)”和“生態(tài)認(rèn)證”。一些發(fā)達(dá)國家也將生態(tài)審計(jì)作為審計(jì)機(jī)關(guān)的重要職責(zé)，其他許多國家和地區(qū)也已開始建立相關(guān)生態(tài)審計(jì)法律制度，美國 20 世紀(jì)80年代制定了聯(lián)邦《綜合環(huán)境要求、賠償和義務(wù)法案》等環(huán)境法律，在此支持下形成了房地產(chǎn)交易環(huán)境審計(jì)，或稱污染現(xiàn)場(chǎng)環(huán)境審計(jì)。德國根據(jù)歐盟的法律，對(duì)企業(yè)普遍聘請(qǐng)外部專家，對(duì)環(huán)保措施及污染情況進(jìn)行審計(jì)，同時(shí)對(duì)審計(jì)結(jié)果頒發(fā)證書，并予以公證。瑞典松茲瓦爾建立的生態(tài)審計(jì)制度包括了環(huán)境監(jiān)測(cè)、市政設(shè)施的內(nèi)部審計(jì)。俄羅斯在生態(tài)安全方面對(duì)生態(tài)審計(jì)也有立法規(guī)定。奧地利的“維也納生態(tài)經(jīng)濟(jì)建設(shè)規(guī)劃”為企業(yè)提供了環(huán)境保護(hù)計(jì)劃。此外，英國、西班牙等國家的相關(guān)部門也制定了生態(tài)審計(jì)制度并加以實(shí)施。這些國家的先進(jìn)立法經(jīng)驗(yàn)值得我國在進(jìn)行環(huán)境審計(jì)立法時(shí)結(jié)合我國的國情予以參考與借鑒。

（二）我國生態(tài)審計(jì)理論及實(shí)踐

1.我國生態(tài)審計(jì)理論的發(fā)展

自20世紀(jì)90年代，我國政府對(duì)環(huán)境審計(jì)進(jìn)行理論上的探討。在實(shí)務(wù)方面，20 世紀(jì) 80 年代中期開始進(jìn)行環(huán)境審計(jì)的試點(diǎn)。而生態(tài)審計(jì)相關(guān)理論的研究晚于環(huán)境審計(jì)，生態(tài)審計(jì)研究?jī)H僅停留在概念和方法的討論中。生態(tài)審計(jì)的學(xué)科體系尚未建立，還只停留在概念和方法的探索中，因此部分地區(qū)和大型上市公司已經(jīng)有生態(tài)審計(jì)的實(shí)踐，近年來，國家倡導(dǎo)生態(tài)文明，提出實(shí)施生態(tài)審計(jì)，加強(qiáng)生態(tài)環(huán)境保護(hù)。目前我國關(guān)于生態(tài)審計(jì)的規(guī)定主要是以政策的形式出現(xiàn)，在立法上沒有具體規(guī)定，仍處于空白狀態(tài)。我國急需制定生態(tài)審計(jì)法律，為各地區(qū)實(shí)施生態(tài)審計(jì)提供制度保障，進(jìn)而更好地保護(hù)生態(tài)環(huán)境。

2.我國生態(tài)審計(jì)的實(shí)踐

我國大部分地區(qū)的生態(tài)審計(jì)實(shí)踐是干部的離任審計(jì)。“領(lǐng)導(dǎo)干部作為一個(gè)地方工作的全權(quán)組織者，應(yīng)擔(dān)負(fù)環(huán)保這項(xiàng)工作職責(zé)。將環(huán)保列入干部考核范圍，促使每一個(gè)領(lǐng)導(dǎo)干部都自覺從自身做起，從自己的周邊環(huán)境做起，時(shí)刻牢記自己的環(huán)境責(zé)任是改善環(huán)境、控制污染，保護(hù)國家、法人、公民合法環(huán)境權(quán)益。而我國的一些地區(qū)根據(jù)本地的自然地理情況，對(duì)于生態(tài)環(huán)境的保護(hù)也有相關(guān)的政策規(guī)定。其中包括對(duì)干部的離任審計(jì)、對(duì)環(huán)保資金的審計(jì)、對(duì)土地、水污染程度和資源的損耗情況進(jìn)行審計(jì)等等，已取得了初步成效，并且為以后的立法活動(dòng)提供了實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)?！?/p>

三、我國生態(tài)審計(jì)實(shí)施中存在的問題及域外經(jīng)驗(yàn)的啟示

我國生態(tài)審計(jì)理論研究比較晚，生態(tài)審計(jì)技術(shù)方法還不成熟。各地區(qū)的生態(tài)審計(jì)主要參照國外實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，沒有形成完整的生態(tài)審計(jì)制度。此外，在實(shí)施生態(tài)審計(jì)過程中，由于沒有明確的生態(tài)審計(jì)法為依據(jù)，生態(tài)審計(jì)難以有效實(shí)施。

1.我國生態(tài)審計(jì)實(shí)施中存在的問題

生態(tài)審計(jì)符合可持續(xù)發(fā)展以及經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，因此，在許多地區(qū)開始積極的實(shí)施生態(tài)審計(jì)。但就目前情況來看，生態(tài)審計(jì)仍處于起步階段，在政策支持、制度保障和技術(shù)配備等方面依舊面臨極大問題：

第一，“生態(tài)審計(jì)的技術(shù)體系不完善甚至處于空白狀態(tài)，審計(jì)機(jī)關(guān)工作人員任務(wù)重，專業(yè)人才少，具體實(shí)施生態(tài)審計(jì)缺少技術(shù)支持。當(dāng)前，在對(duì)重大建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行生態(tài)環(huán)境審計(jì)時(shí)，主要是依賴專家、審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)。此種做法不能滿足建設(shè)地區(qū)和建設(shè)項(xiàng)目生態(tài)環(huán)境保護(hù)的實(shí)際要求，所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)、準(zhǔn)則等需要逐步改進(jìn)和充實(shí)?！?/p>

第二，缺乏專項(xiàng)有效的法律依據(jù)?！吧鷳B(tài)審計(jì)的外部法律環(huán)境需要優(yōu)化，在具體工作中，某些行為沒有法律授權(quán)，缺乏應(yīng)有的執(zhí)行效力。因而導(dǎo)致審計(jì)工作難以有效實(shí)施。而且資金支持，技術(shù)保障也嚴(yán)重不足，沒有相關(guān)有效的政策方針和完整的程序制度，最終使生態(tài)審計(jì)工作在履行職能過程中往往力不從心，效率低效果差，不能達(dá)到預(yù)期的目的?！?/p>

第三，生態(tài)審計(jì)制度不完善。實(shí)行生態(tài)審計(jì)，需要多個(gè)部門如林業(yè)、土地、環(huán)保等部門予以協(xié)調(diào)、配合，而我國在這些方面無具體政策制度保障，生態(tài)審計(jì)的實(shí)施隨之面臨重大問題。

第四，不合理的經(jīng)濟(jì)發(fā)展道路?！岸鄶?shù)地區(qū)追求經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，仍盲目地走先污染，后治理的不合理經(jīng)濟(jì)發(fā)展道路，忽視國家保護(hù)生態(tài)環(huán)境的政策，盲目追求GDP的增長(zhǎng)，無視環(huán)境破壞，對(duì)于生態(tài)審計(jì)也多半是敷衍揶揄，沒有把生態(tài)審計(jì)作為地區(qū)可持續(xù)發(fā)展和實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的有力杠桿，嚴(yán)重違背了生態(tài)審計(jì)的要求?！笔沟蒙鷳B(tài)審計(jì)的執(zhí)行力度大大降低，面臨一些突出問題時(shí)陷入了有審無改的境地。各地區(qū)的發(fā)展主要依靠“高能耗，高消耗，高污染”粗放式的經(jīng)濟(jì)，最終以末端治理為生態(tài)環(huán)境保護(hù)的主要手段，完全沒有實(shí)現(xiàn)生態(tài)審計(jì)應(yīng)有的效果。

2.國外生態(tài)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)啟示

其他國家對(duì)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的意識(shí)比較強(qiáng)。從生態(tài)審計(jì)的實(shí)踐看，發(fā)達(dá)國家要比發(fā)展中國家起步早，其制度更加完善。美國在 70 年代已有環(huán)境審計(jì)，政府制定超級(jí)基金計(jì)劃對(duì)無主污染的土地進(jìn)行環(huán)境審計(jì)和清理處理；瑞典松茲瓦爾建立的生態(tài)審計(jì)制度包括了環(huán)境監(jiān)測(cè)、市政設(shè)施的內(nèi)部審計(jì)；奧地利的維也納生態(tài)經(jīng)濟(jì)建設(shè)規(guī)劃為企業(yè)提供的環(huán)境保護(hù)計(jì)劃。此外，英國、西班牙等國家的相關(guān)部門也制定了生態(tài)審計(jì)制度并加以實(shí)施。由此看到，國外一些國家除了從外部即利用法律手段來保護(hù)生態(tài)環(huán)境外，其企業(yè)本身內(nèi)部也有關(guān)于生態(tài)審計(jì)的實(shí)踐，即企業(yè)的內(nèi)部生態(tài)環(huán)境審計(jì)。

我國近些年不斷倡導(dǎo)生態(tài)環(huán)境保護(hù)，但全民的環(huán)境保護(hù)意識(shí)還很淡薄，長(zhǎng)期重視經(jīng)濟(jì)發(fā)展，忽視生態(tài)環(huán)境保護(hù)的意識(shí)已形成。基于多方面原因，使得我國只能依靠外部力量來實(shí)施生態(tài)環(huán)境保護(hù)措施。我國許多地區(qū)已有了一些成熟的生態(tài)審計(jì)實(shí)踐，有些地區(qū)如內(nèi)蒙古為執(zhí)行全國生態(tài)環(huán)境保護(hù)綱要中的政策，制定了相關(guān)的生態(tài)審計(jì)規(guī)定，但主要是對(duì)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的資金使用情況進(jìn)行的審計(jì)，其審計(jì)的范圍還比較窄?！捌渌貐^(qū)如浙江借鑒外國生態(tài)審計(jì)實(shí)踐，結(jié)合本地區(qū)的實(shí)際情況規(guī)定了一些比較詳盡的審計(jì)內(nèi)容，包括環(huán)境資金籌集、使用的合法性、合規(guī)性和效益性審計(jì)，環(huán)境法規(guī)政策的遵循情況，環(huán)境管理體系是否健全、有效，重點(diǎn)環(huán)境投資項(xiàng)目審計(jì)，企業(yè)環(huán)境審計(jì)等?！?/p>

縱觀國外的審計(jì)實(shí)踐及我國的審計(jì)狀況，制定一部適合我國國情的生態(tài)審計(jì)法是切實(shí)可行的。 基于以上論述，我國應(yīng)不斷加強(qiáng)生態(tài)審計(jì)實(shí)踐，完善理論體系，鼓勵(lì)有條件的審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)實(shí)際情況，不拘泥于某些固定的模式和方式，積極地進(jìn)行生態(tài)審計(jì)實(shí)踐，對(duì)已經(jīng)進(jìn)行生態(tài)審計(jì)的機(jī)關(guān)的經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行總結(jié)，有區(qū)別的制定生態(tài)審計(jì)操作指南，為生態(tài)審計(jì)的廣泛開展和提高生態(tài)審計(jì)工作的水平提供指導(dǎo)，進(jìn)一步推動(dòng)生態(tài)審計(jì)工作的發(fā)展。并在實(shí)踐的基礎(chǔ)上不斷完善生態(tài)審計(jì)的理論框架和理論內(nèi)涵，為生態(tài)審計(jì)工作提供科學(xué)的指導(dǎo)方法，完成從實(shí)踐到理論再到實(shí)踐的循環(huán)過程，優(yōu)化生態(tài)審計(jì)工作，促進(jìn)生態(tài)審計(jì)工作水平的整體提高。

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作者簡(jiǎn)介：畢小卓（1982–），女，漢族，河南南陽人，碩士研究生，講師，研究方向：會(huì)計(jì)、審計(jì)。