梁杏宿

[摘 要]為加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式并推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，我國(guó)政府?dāng)M通過(guò)營(yíng)業(yè)稅改為增值稅改革進(jìn)行結(jié)構(gòu)性調(diào)稅，有利于完善稅制，消除重復(fù)征稅。文章結(jié)合廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司的實(shí)際情況，針對(duì)“營(yíng)改增”稅制改革實(shí)施前后財(cái)務(wù)方面及稅務(wù)賬務(wù)處理方面業(yè)務(wù)的變化進(jìn)行分析，提出相應(yīng)的注意事項(xiàng)、處理方法及應(yīng)對(duì)措施，以期對(duì)相關(guān)企業(yè)的運(yùn)營(yíng)管理具有一定的參考作用。

[關(guān)鍵詞]廣播電視；營(yíng)改增；稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理

“營(yíng)改增”即營(yíng)業(yè)稅改增值稅，1954年由法國(guó)率先嘗試，因其能有效解決傳統(tǒng)營(yíng)業(yè)稅重復(fù)稽征稅的問(wèn)題，因此相繼被多國(guó)采用。目前，全球有超過(guò)170個(gè)國(guó)家和地區(qū)的廣義服務(wù)業(yè)將營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，受益范圍覆蓋這些國(guó)家?guī)缀跛械纳唐妨魍ê蛣趧?wù)。

為了貫徹落實(shí)國(guó)務(wù)院關(guān)于先在上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展改革試點(diǎn)的決定，根據(jù)經(jīng)國(guó)務(wù)院同意的《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)了《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》、《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》和《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過(guò)渡政策的規(guī)定》等文件，自2012年1月1日起施行。

自2013年8月1日營(yíng)改增試點(diǎn)在全國(guó)范圍內(nèi)推行以來(lái)，對(duì)廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)所征收的相關(guān)稅額都先后從營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅。這對(duì)于從事業(yè)單位改制成為企業(yè)、進(jìn)入市場(chǎng)運(yùn)營(yíng)僅有十來(lái)年的廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)而言，面對(duì)經(jīng)營(yíng)管理中出現(xiàn)的各種實(shí)務(wù)司題，如何通過(guò)改善業(yè)務(wù)模式、稅務(wù)和財(cái)務(wù)處理，使企業(yè)價(jià)值最大化就成為重中之重，因此需要我們就此展開(kāi)探索、分析。

一、“營(yíng)改增”實(shí)施后廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)行業(yè)在財(cái)會(huì)及稅務(wù)處理上的優(yōu)化措施分析

（一）順應(yīng)稅改新制度重視增值稅專用發(fā)票

“營(yíng)改增”對(duì)于企業(yè)而言是機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存，在試點(diǎn)開(kāi)始階段，企業(yè)會(huì)由于生產(chǎn)周期、成本結(jié)構(gòu)等原因，進(jìn)項(xiàng)稅額較少，加之試點(diǎn)范圍有限，從非試點(diǎn)地區(qū)無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票，因此出現(xiàn)稅負(fù)增加的情況。但是隨著改革的深入和試點(diǎn)范圍的擴(kuò)大，試點(diǎn)帶來(lái)的好處將逐漸顯現(xiàn)。對(duì)于企業(yè)而言，要抓住“營(yíng)改增”試點(diǎn)帶來(lái)的機(jī)遇，擴(kuò)大企業(yè)的利潤(rùn)空間，所以如何讓企業(yè)適應(yīng)國(guó)家稅制改革的大潮、如何讓企業(yè)通過(guò)營(yíng)改增，為自己創(chuàng)造更大的利潤(rùn)，就成為絕大多數(shù)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者和財(cái)稅人員高度關(guān)注的焦點(diǎn)。

基于此，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員以及采購(gòu)、銷售人員應(yīng)當(dāng)及時(shí)接受相關(guān)培訓(xùn)，提高業(yè)務(wù)操作能力，財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)在深入學(xué)習(xí)有關(guān)文件的基礎(chǔ)上，按照稅收政策的規(guī)定，準(zhǔn)確核算增值稅各項(xiàng)稅額，降低經(jīng)營(yíng)成本。值得一提的是，在公司的支出項(xiàng)目上，水、電、汽油這些較大支出項(xiàng)目的議價(jià)能力都不強(qiáng)，因此，采購(gòu)部門(mén)思路就要做相應(yīng)的調(diào)整，在進(jìn)行采購(gòu)時(shí)應(yīng)當(dāng)盡可能地取得增值稅發(fā)票，盡量以一般納稅人作為采購(gòu)對(duì)象，如果只能找小規(guī)模納稅人進(jìn)行采購(gòu)，那么就要求其通過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理增值稅發(fā)票的代開(kāi)業(yè)務(wù)，或者在采購(gòu)價(jià)格上給予等于增值發(fā)票分離價(jià)款數(shù)額的優(yōu)惠。

（二）加強(qiáng)稅務(wù)籌劃，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

1.計(jì)稅依據(jù)的籌劃。在銷售額籌劃中，首先，要處理好價(jià)外費(fèi)用，如銷售電視器材給用戶，代墊運(yùn)費(fèi)，運(yùn)費(fèi)發(fā)票要開(kāi)給客戶，就可以避免代墊運(yùn)費(fèi)計(jì)入銷售額，降低計(jì)稅依據(jù)；其次，贈(zèng)送業(yè)務(wù)盡量規(guī)劃為有償贈(zèng)送，比如和銷售捆綁、或合同明確給出贈(zèng)送的條件，不應(yīng)體現(xiàn)為無(wú)償贈(zèng)送。在對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)籌劃時(shí)，應(yīng)當(dāng)盡量取得可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的發(fā)票憑證，這是一種有效減少稅負(fù)的合法手段。應(yīng)利用扣稅憑證，在符合法規(guī)的情況下盡量多地實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣。此外，根據(jù)現(xiàn)行稅法的相關(guān)規(guī)定，所采購(gòu)的貨物如果用途在集體福利、個(gè)人消費(fèi)或是非應(yīng)稅、免稅項(xiàng)目以及非應(yīng)稅勞務(wù)等項(xiàng)目上，將不能實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅抵扣，因此應(yīng)當(dāng)盡可能降低此類項(xiàng)目的交易額。

在取得的增值稅專用發(fā)票開(kāi)票日期后180天認(rèn)證期內(nèi)，延期到增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目占全部銷售額、營(yíng)業(yè)額合計(jì)比例較大的月份，使得進(jìn)項(xiàng)稅額盡可能少的被轉(zhuǎn)出，從而減少稅務(wù)負(fù)擔(dān)，盡量做到均衡納稅，做好稅務(wù)籌劃和資金調(diào)度，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2.利用優(yōu)惠政策開(kāi)展稅務(wù)籌劃。廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)具有其特殊性，不同于一般的生產(chǎn)型企業(yè)，其提供的服務(wù)、收入與其經(jīng)營(yíng)成本無(wú)法完全配比因?yàn)楦鞯貜V播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)從電視臺(tái)分離出來(lái)獨(dú)立運(yùn)營(yíng)的時(shí)間僅有十年左右，由于資金有限，公司總部及各分支機(jī)構(gòu)都還沒(méi)有房產(chǎn)，營(yíng)業(yè)辦公場(chǎng)所幾乎都為租用方式，現(xiàn)階段很多大項(xiàng)支出，如房租費(fèi)、職工薪酬及網(wǎng)絡(luò)維護(hù)勞務(wù)費(fèi)無(wú)法獲得增值稅專用發(fā)票用于抵扣。因此，應(yīng)積極關(guān)注和了解當(dāng)?shù)厥欠裼羞^(guò)渡性財(cái)政、稅務(wù)扶持政策，爭(zhēng)取獲得政策支持，從而降低企業(yè)整體稅負(fù)。

（三）準(zhǔn)確判斷征稅范圍特殊行為、做好增值稅會(huì)計(jì)核算工作

1.細(xì)分業(yè)務(wù)種類、準(zhǔn)確會(huì)計(jì)核算。廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目繁雜，兼營(yíng)網(wǎng)絡(luò)設(shè)計(jì)、建設(shè)、運(yùn)營(yíng)、維護(hù)等非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、兼營(yíng)17%稅率的網(wǎng)絡(luò)器材等貨物銷售、資產(chǎn)租賃、修理修配業(yè)務(wù)和6%稅率的電視信息傳輸、數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)傳送應(yīng)稅勞務(wù)。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定：“納稅人兼營(yíng)營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅服務(wù)的銷售額和營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)額；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定應(yīng)稅服務(wù)的銷售額；兼營(yíng)不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算，分別按各自稅率計(jì)稅，不能分別核算的，按從高稅率征稅?！边@就要求我們提高業(yè)務(wù)人員操作能力和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員專業(yè)水平和職業(yè)判斷能力。在銷售收款和服務(wù)收費(fèi)環(huán)節(jié)要按業(yè)務(wù)種類進(jìn)行細(xì)分，準(zhǔn)確核算，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2.混合銷售增值稅及賬務(wù)處理。廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)公司為一特定用戶采購(gòu)網(wǎng)絡(luò)器材安裝合格并收取安裝費(fèi)售給用戶，在這一過(guò)程中，存在貨物銷售、安裝增值服務(wù)的混合銷售，在這種混合情況下，稅務(wù)部門(mén)應(yīng)當(dāng)將其都視作銷售貨物，收取的貨款及安裝費(fèi)用都?xì)w入貨物銷售取得的收入中，并以現(xiàn)階段實(shí)施的17%稅率進(jìn)行繳納增值稅，而不將安裝收入單列為營(yíng)業(yè)稅的征收范疇中，因此，從稅務(wù)籌劃安排，此類業(yè)務(wù)盡量由供應(yīng)商直接開(kāi)票給用戶，公司僅跟用戶簽訂安裝勞務(wù)合同。

3.正確處理試點(diǎn)前發(fā)生的業(yè)務(wù)稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理。廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)網(wǎng)絡(luò)資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)簽訂的服務(wù)期多為五年、十年基至更長(zhǎng)時(shí)間，這就要求財(cái)務(wù)人員正確的判斷和使用過(guò)渡政策，多與稅務(wù)部門(mén)溝通，合理納稅。

（四）加強(qiáng)增值稅發(fā)票的管理和風(fēng)險(xiǎn)防控

增值稅發(fā)票能夠進(jìn)行稅款抵扣，因其重要的作用及意義，如果在操作中未進(jìn)行科學(xué)規(guī)范的管理，則可大大增加法律風(fēng)險(xiǎn)。因此，必須加強(qiáng)財(cái)務(wù)、采購(gòu)和銷售人員對(duì)增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定的學(xué)習(xí)和掌握，從發(fā)票的獲得、真?zhèn)舞b別、開(kāi)具、管理、傳遞等各個(gè)環(huán)節(jié)加強(qiáng)監(jiān)督。

二、案例分析

案例一：廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司，協(xié)議約定為中國(guó)石油天然氣管道通信電力工程總公司建設(shè)位于玉林市仁厚鎮(zhèn)下羅村玉林末站宿舍區(qū)有線電視安裝工程，有線電視配套設(shè)施。工程總價(jià)42256.00元，其中包含：1.宿舍區(qū)內(nèi)部11個(gè)有線電視終端開(kāi)戶費(fèi)和1年廣電合約套餐收視費(fèi)共14256元；2.室外施工費(fèi)28000元。

廣電合約套餐包含數(shù)字電視收視費(fèi)、寬帶費(fèi)、節(jié)目點(diǎn)播費(fèi)（付費(fèi)節(jié)目收視費(fèi)），此項(xiàng)業(yè)務(wù)帶來(lái)實(shí)務(wù)疑惑是如何納稅，如何進(jìn)行賬務(wù)處理。按稅法相關(guān)規(guī)定，納稅人兼營(yíng)營(yíng)業(yè)稅、兼營(yíng)免稅項(xiàng)目、兼營(yíng)不同稅率的應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)分別核算，分別征稅，未能分別核算的，不得免稅、從高適用稅率、由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定應(yīng)稅服務(wù)的銷售額。從案例中，業(yè)務(wù)部門(mén)簽訂工程總價(jià)款中，宿舍區(qū)內(nèi)部11個(gè)有線電視終端開(kāi)戶費(fèi)和1年廣電合約套餐收視費(fèi)共14256元，財(cái)務(wù)部門(mén)難以判斷開(kāi)戶費(fèi)以及合約套餐中數(shù)字電視收視費(fèi)、寬帶費(fèi)、付費(fèi)各為多少金額。數(shù)字電視基本收視費(fèi)在2014年1月1日至2016年12月31日為免征增值稅，開(kāi)戶服務(wù)費(fèi)為營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，按3%稅率納稅。未能分別核算的，企業(yè)納稅時(shí)稅務(wù)部門(mén)會(huì)將開(kāi)戶費(fèi)、數(shù)字電視收視費(fèi)、寬帶、付費(fèi)一并按6%稅率計(jì)算繳納增值稅的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，業(yè)務(wù)部門(mén)與客戶簽約的模式要有所變化，合同協(xié)議要分清所收取的各項(xiàng)費(fèi)用金額，財(cái)務(wù)部門(mén)才能準(zhǔn)確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算以及繳納稅款。

案例二：廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司，與玉林市質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局簽訂數(shù)據(jù)專線機(jī)房遷移工程建設(shè)合同。合同約定廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司承建玉林市質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局原設(shè)在人民東路市政府大院內(nèi)的連接自治區(qū)的數(shù)據(jù)專線機(jī)房遷移至玉博公路旁的玉柴工業(yè)園內(nèi)新的機(jī)房?jī)?nèi)。合同金額：傳輸網(wǎng)絡(luò)的設(shè)備與施工費(fèi)用合計(jì)9800元，具體各項(xiàng)費(fèi)用見(jiàn)附件。附件列明光纖等設(shè)備器材費(fèi)用6390元，施工費(fèi)用3800元，其他費(fèi)用611.4元共計(jì)10801.4元，減免1001.4元，實(shí)際結(jié)算9800元。

案例中，此項(xiàng)業(yè)務(wù)為混合銷售行為，會(huì)計(jì)處理：按9800元的不含稅金額8376.07確認(rèn)為營(yíng)業(yè)收入，稅款部分1423.93元確認(rèn)為銷項(xiàng)稅額。稅務(wù)處理：設(shè)備器材費(fèi)6390元和施工費(fèi)3410元合計(jì)金額一并按17%稅率計(jì)征增值稅，僅施工費(fèi)部分繳納的增值稅為495.47元。從稅務(wù)籌劃上分析，可以改變簽訂合同的模式，廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司和玉林市質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局只簽訂施工合同3410元，設(shè)備器材款由供應(yīng)商直接銷售并開(kāi)票給玉林市質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局，這樣企業(yè)的施工費(fèi)收入3410元只按3%繳納102.3元營(yíng)業(yè)稅。

此次案例中的業(yè)務(wù)是混合銷售行為還是兼營(yíng)行為，兼營(yíng)和混合銷售非常容易混，如何區(qū)分？兼營(yíng)強(qiáng)調(diào)的是在同一納稅人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存在著兩類經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，但這兩類經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目不是在同一項(xiàng)銷售行為中發(fā)生，即銷售貨物和應(yīng)稅勞務(wù)與提供非應(yīng)稅勞務(wù)不是同時(shí)發(fā)生在同一購(gòu)買(mǎi)者身上；混合銷售強(qiáng)調(diào)的是在同一項(xiàng)銷售行為中存在著兩類經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的混合，銷售貨款及勞務(wù)價(jià)款是同時(shí)從一個(gè)購(gòu)買(mǎi)方取得的。二者稅務(wù)處理也有不同混合銷售的納稅原則是按“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”劃分，只征一種稅，即或者征增值稅或者征營(yíng)業(yè)稅。兼營(yíng)的納稅原則是分別核算、分別征稅，即對(duì)銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，征收增值稅；對(duì)提供非應(yīng)稅勞務(wù)獲取的收入額征收營(yíng)業(yè)稅。

三、總結(jié)

“營(yíng)改增”這一稅改政策對(duì)于從事業(yè)單位改制為企業(yè)僅有十年進(jìn)入市場(chǎng)運(yùn)營(yíng)的廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)而言，面對(duì)經(jīng)營(yíng)管理中出現(xiàn)的各類實(shí)務(wù)問(wèn)題，在這種挑戰(zhàn)下，應(yīng)當(dāng)通過(guò)制定合理的稅務(wù)籌劃與財(cái)務(wù)處理手段中使企業(yè)價(jià)值實(shí)現(xiàn)最大化，促進(jìn)行業(yè)的持續(xù)發(fā)展。