周晉蓉　孫菲菲

【摘要】自2013年8月1日起，對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“營改增”試點(diǎn)在全國范圍內(nèi)開展，由于每個(gè)行業(yè)的成本結(jié)構(gòu)、發(fā)展階段，業(yè)務(wù)形式等各不相同，“營改增”后繳納的稅收也不同。各行業(yè)應(yīng)該未雨綢繆，主動(dòng)應(yīng)對(duì)“營改增”帶來的變化，分析“營改增”給本行業(yè)帶來的優(yōu)勢和劣勢，面臨的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，積極進(jìn)行納稅籌劃，使企業(yè)在合理合法的范圍內(nèi)盡量降低稅負(fù)或者延遲納稅。

【關(guān)鍵詞】營改增 納稅籌劃收入 分類核算

一、一般計(jì)稅方法與簡易征收方法的選擇、一般納稅人和小規(guī)模納稅人的選擇

一般來說，采用簡易計(jì)稅方法由于進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，比一般計(jì)稅方法稅負(fù)要重。但是“營改增”之后很多進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣或者行業(yè)特點(diǎn)導(dǎo)致可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額少，一部分行業(yè)采用一般計(jì)稅方法稅負(fù)比簡易計(jì)稅方法要重。所以企業(yè)要根據(jù)自身情況合理選擇納稅方法。

例1：某設(shè)備租賃公司甲公司，2013年8月1日起被納入“營改增”試點(diǎn)，是增值稅一般納稅人。2013年11月1日，甲公司將其2臺(tái)設(shè)備出租給乙公司供乙使用1年，收取租金200萬元（含稅），設(shè)備是2013年1月購進(jìn)的。2013年11月1日至2014年10月31日期間，甲公司的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額是1萬元。分析甲公司應(yīng)選擇一般計(jì)稅方法還是簡易計(jì)稅方法。

方案一：選擇一般計(jì)稅方法

甲公司應(yīng)納增值稅=200÷（1+17%）×17%-1=28.1（萬元）

企業(yè)采用一般納稅方法應(yīng)納稅額為銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額的差額，營改增試點(diǎn)前企業(yè)購進(jìn)設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣。這樣可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少，建議采用簡易計(jì)稅方法，可以為企業(yè)節(jié)約稅款。

方案二：選擇簡易計(jì)稅方法

甲公司應(yīng)納增值稅=200÷（1+3%）×3%=5.8（萬元）

納稅人采用簡易計(jì)稅方法計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)是用銷售額乘以3%的征收率，不存在抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的問題。

結(jié)論：簡易計(jì)稅方法節(jié)稅額=28.1-5.8=22.3（萬元）

企業(yè)根據(jù)本企業(yè)的實(shí)際情況，經(jīng)過測算，再進(jìn)行選擇合適的計(jì)稅方法，使企業(yè)可以節(jié)約稅款。但是采用一般計(jì)稅方法還是簡易計(jì)稅方法不能由企業(yè)任意選擇。并且一經(jīng)選擇為簡易計(jì)稅方法的企業(yè)在36個(gè)月內(nèi)不得變更。

不符合相關(guān)規(guī)定但是又想采用簡易計(jì)稅方法的企業(yè)，可以選擇成為小規(guī)模納稅人或者個(gè)體工商戶，適用3%的低稅率。對(duì)于達(dá)到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)但是規(guī)模較小的企業(yè)如果不想成為一般納稅人，可以選擇成立多個(gè)企業(yè)，使銷售額無法達(dá)到500萬元這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。

二、“營改增”后收入分類核算的納稅籌劃

例2.2015年，某乙公司在“營改增”試點(diǎn)后被認(rèn)定為增值稅一般納稅人，乙公司于當(dāng)年1月取得銷售收入600萬元，其中乙公司租賃設(shè)備取得的收入是400萬元（含稅）、為境內(nèi)某公司提供信咨詢服務(wù)得到收入200萬元（含稅），乙公司1月可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為30萬元。試述納稅人應(yīng)當(dāng)如何納稅。

方案一：分別核算銷售額

應(yīng)納增值稅=400÷（1+17%）×17%+200÷（1+6%）×6%-30=39.44（萬元）

分別核算會(huì)加大核算成本，但是可以節(jié)稅。

方案二：不分別核算銷售額

應(yīng)納增值稅=600÷（1+17%）×17%-30=57.18（萬元）

不分別核算應(yīng)該從高適用稅率，增加應(yīng)繳稅款。

結(jié)論：所以納稅人應(yīng)當(dāng)盡量將應(yīng)稅勞務(wù)和銷售行為分別核算，適用不同稅率，來避免從高適用稅率。這樣做雖然可能會(huì)增加核算成本，但是分別核算節(jié)約稅款較多。

三、從混合銷售到獨(dú)立核算的選擇和關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)的納稅籌劃

企業(yè)進(jìn)行某項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)的同時(shí)如果還涉及到應(yīng)稅勞務(wù)，按照規(guī)定屬于混合銷售行為，應(yīng)該按照主營業(yè)務(wù)繳納增值稅。很多企業(yè)在進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣的范圍擴(kuò)大后愿意依照此項(xiàng)規(guī)定把應(yīng)當(dāng)繳納營業(yè)稅的勞務(wù)行為和應(yīng)當(dāng)繳納增值稅的銷售行為統(tǒng)一繳納增值稅。但是“營改增”實(shí)施以后，如果應(yīng)稅勞務(wù)涉及到交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的話，屬于“營改增”范圍可以享受低稅率，分開核算比較節(jié)約成本。

例3.某丙企業(yè)既銷售成品油，同時(shí)又提供港口服務(wù)。該企業(yè)年均港口收入大約15000萬元，請(qǐng)問“營改增”后該企業(yè)應(yīng)該如何進(jìn)行納稅籌劃。

方案一：按照混合銷售繳納增值稅

應(yīng)納增值稅=15000×0.17=2550（萬元）

稅法規(guī)定納稅人提供混合銷售服務(wù)，勞務(wù)與貨物應(yīng)該統(tǒng)一按照主營業(yè)務(wù)核算，此例按照混合銷售稅率為17%。

方案二：分開核算銷售額

應(yīng)納增值稅=15000×0.06=900（萬元）

港口服務(wù)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的一種，依照6%的稅率征收增值稅。勞務(wù)和貨物具有緊密的從屬關(guān)系，按規(guī)定應(yīng)當(dāng)按照混合銷售的定義核算，企業(yè)一般也難以簡單地分開核算兩類收入。為此，企業(yè)可以提前成立分開核算的港口企業(yè)，這兩類業(yè)務(wù)分開核算，可以適用不同稅率。這種籌劃要具有提前性，業(yè)務(wù)發(fā)生前就應(yīng)該分開兩項(xiàng)業(yè)務(wù)。

結(jié)論：年節(jié)稅額=2550-900=1650（萬元）

合理選擇納稅方式，進(jìn)行科學(xué)納稅籌劃可以為企業(yè)節(jié)約一大筆錢。增值稅法律對(duì)企業(yè)定價(jià)的幅度沒有限制，因此企業(yè)可以在利益集團(tuán)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行利潤轉(zhuǎn)移，對(duì)港口服務(wù)定價(jià)提高，對(duì)銷售貨物定價(jià)降低，使得總收入不變的前提下，既能少納稅又能維持客戶數(shù)量。

四、采購與租賃的選擇，租賃與雇傭的選擇

按照稅法規(guī)定，自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇具體用途是難以劃分清楚的，而這些物品的消費(fèi)屬性更明顯，因此不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?！盃I改增”后，雖然自用的摩托車、汽車、游艇不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，但是用來提供交通運(yùn)輸服務(wù)和租賃服務(wù)是可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的。隨著社會(huì)發(fā)展，征消費(fèi)稅的摩托車、汽車用來辦公的用途更加普遍。所以我們要充分利用這一規(guī)定進(jìn)行稅收籌劃，企業(yè)可以從租賃公司租入小汽車作為辦公用，也可以購入小汽車，進(jìn)項(xiàng)稅額都可以抵扣。大企業(yè)集團(tuán)，甚至可以成立專門的租賃公司為下屬企業(yè)辦公用車提供服務(wù)。

“營改增”后，企業(yè)員工上下班的通勤班車，面臨兩種選擇：一是雇傭班車二是租賃或購買班車。對(duì)于方案一，企業(yè)從外單位購買的旅客運(yùn)輸勞務(wù)，由于難以區(qū)分接收方是單位還是個(gè)人，所以進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣。對(duì)于方案二，企業(yè)或者個(gè)體工商戶為員工提供交通運(yùn)輸業(yè)或者部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的，不征收增值稅。因此企業(yè)選擇租賃或購買比雇傭通勤車能夠節(jié)約增值稅款。

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[2]戴瓊.營業(yè)稅改征增值稅操作實(shí)務(wù)與技巧.北京：中國經(jīng)濟(jì)出版社，2012.

[3]李曉波.“營改增”掛賬留抵稅額的處理.中國稅務(wù)報(bào)，2013.

作者簡介：周晉蓉（1991-），女，漢族，山西長治人，山西財(cái)經(jīng)大學(xué)研究生在讀，會(huì)計(jì)專業(yè)；孫菲菲（1991-）女，漢族，山西大同人，山西財(cái)經(jīng)大學(xué)研究生在讀，會(huì)計(jì)專業(yè)。