姜躍生（江蘇省國(guó)家稅務(wù)局 江蘇 南京　210008）

FATCA：中國(guó)稅務(wù)應(yīng)對(duì)三策

姜躍生（江蘇省國(guó)家稅務(wù)局 江蘇 南京210008）

姜躍生現(xiàn)任江蘇省國(guó)家稅務(wù)局副局長(zhǎng)，具有非常豐富的國(guó)際稅收管理實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，曾擔(dān)任OECD財(cái)政委員會(huì)顧問(wèn)、江蘇省蘇州工業(yè)園區(qū)國(guó)家稅務(wù)局局長(zhǎng)，現(xiàn)擔(dān)任國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)際稅收領(lǐng)軍人才專家組成員。

姜躍生副局長(zhǎng)多年來(lái)致力于稅收理論研究，曾翻譯OECD《跨國(guó)企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》、國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局《稅收風(fēng)險(xiǎn)管理——從風(fēng)險(xiǎn)到機(jī)會(huì)》，編寫《國(guó)際反避稅實(shí)務(wù)指引》等重要著作?，F(xiàn)任中央財(cái)經(jīng)大學(xué)國(guó)際稅收研究中心學(xué)術(shù)委員，華東政法大學(xué)國(guó)際稅法中心顧問(wèn)，蘇州大學(xué)稅務(wù)碩士專業(yè)研究生指導(dǎo)教師。

2010年3月，美國(guó)以打擊海外逃稅為由通過(guò)了《海外賬戶稅收遵從法案》（The Foreign Account Tax Compliance Act，F(xiàn)ATCA），要求外國(guó)金融機(jī)構(gòu)必須向美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局（IRS）登記，按照美國(guó)規(guī)定的識(shí)別程序識(shí)別美國(guó)人或由美國(guó)人控制的外國(guó)機(jī)構(gòu)賬戶，并將賬戶擁有者的情況以及賬戶利息、股息、資產(chǎn)收益等期末余額向IRS申報(bào)。對(duì)被判定為不合規(guī)的外國(guó)金融機(jī)構(gòu)，將對(duì)其來(lái)源于美國(guó)的收入征收30%懲罰性預(yù)提稅。在美國(guó)政府的大力推動(dòng)下，迄今已有包括中國(guó)在內(nèi)的近百個(gè)國(guó)家和地區(qū)與其簽訂了協(xié)議（IGA）。

從實(shí)質(zhì)上看，F(xiàn)ATCA是美國(guó)以國(guó)內(nèi)法為依據(jù)，以30%預(yù)提稅的處罰為保障，以政府間協(xié)議框架下的情報(bào)交換為平臺(tái)，通過(guò)外國(guó)金融機(jī)構(gòu)提供的賬戶信息與美國(guó)納稅人的申報(bào)信息進(jìn)行比對(duì)，實(shí)現(xiàn)個(gè)人海外收益征稅的最大化。如何應(yīng)對(duì)FATCA的挑戰(zhàn)，是擺在中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)面前的迫切問(wèn)題。

一、深刻認(rèn)識(shí)FATCA和BEPS行動(dòng)的實(shí)質(zhì)，從國(guó)家戰(zhàn)略利益出發(fā)謀劃應(yīng)對(duì)之策

2009年以來(lái)，國(guó)際稅收進(jìn)入急劇變化的新時(shí)期。一股潮流是美國(guó)推動(dòng)的FATCA，另一股潮流是受20國(guó)集團(tuán)（G20）委托，由經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）主導(dǎo)的稅基侵蝕與利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（BEPS）行動(dòng)計(jì)劃。FATCA的一馬當(dāng)先給BEPS開(kāi)辟了道路、增添了動(dòng)力，BEPS則為FATCA結(jié)出果實(shí)提供了巨大的空間和肥沃的土壤。只有把BEPS和FATCA結(jié)合起來(lái)分析，才能更全面地把握FATCA的發(fā)展趨勢(shì)，制定更有針對(duì)性的應(yīng)對(duì)措施。從這一視角出發(fā)，筆者有以下幾點(diǎn)觀察：

第一，BEPS為FATCA搶占了規(guī)則的制高點(diǎn)，美國(guó)迎來(lái)“強(qiáng)勢(shì)回歸”的新階段。美國(guó)出臺(tái)FATCA，就是在全球個(gè)人所得跨境分配上搶先一步，占據(jù)優(yōu)勢(shì)。BEPS所討論的主要內(nèi)容是全球公司所得的跨國(guó)分配規(guī)則，其所強(qiáng)調(diào)的技術(shù)和無(wú)形資產(chǎn)在利潤(rùn)分配中的主導(dǎo)作用、獨(dú)立交易原則不容否定等內(nèi)容是符合美國(guó)根本利益的。一旦條件成熟，F(xiàn)ATCA就會(huì)從個(gè)人所得領(lǐng)域進(jìn)入BEPS所討論的公司所得領(lǐng)域。

第二，BEPS為FATCA掃除了障礙，美國(guó)迎來(lái)了“滿盤皆贏”的新格局。BEPS倡導(dǎo)的“征稅地要與價(jià)值創(chuàng)造地和經(jīng)濟(jì)行為地相一致”原則，給全球各大避稅港以致命的打擊，無(wú)疑為FATCA在全球的暢通無(wú)阻清除了障礙。

第三，BEPS為FATCA提供了手段，美國(guó)擔(dān)負(fù)起國(guó)際“稅務(wù)警察”的新角色。FATCA30%的懲罰性預(yù)提稅對(duì)外國(guó)金融機(jī)構(gòu)提高遵從度起到了“殺手锏”的效果，但對(duì)外國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的威懾就有點(diǎn)隔靴搔癢。BEPS的一系列審議機(jī)制、裁定機(jī)制、黑名單制度則可以對(duì)外國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)直接施壓，美國(guó)的“稅務(wù)警察”作用在BEPS下就可以更加全面地發(fā)揮。

第四，BEPS為FATCA強(qiáng)化了特權(quán)，美國(guó)迎來(lái)了“一家獨(dú)大”的新形勢(shì)。OECD以減輕金融機(jī)構(gòu)的遵從負(fù)擔(dān)為由，起草了《全球涉稅信息自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》（CRS），這就基本打消了其他國(guó)家單邊出臺(tái)本國(guó)FATCA的可能性。這一全球協(xié)議固然減少了金融企業(yè)的負(fù)擔(dān)，但最大的缺陷是沒(méi)有規(guī)定美國(guó)之外的國(guó)家可以對(duì)不合規(guī)金融機(jī)構(gòu)處以懲罰性預(yù)提稅。這就使美國(guó)獲取金融信息的能力大大地超過(guò)其他國(guó)家，在國(guó)際稅源競(jìng)爭(zhēng)中的優(yōu)勢(shì)地位得到進(jìn)一步強(qiáng)化。

通過(guò)以上分析可以看出，未來(lái)FATCA還會(huì)在以下幾個(gè)方面進(jìn)一步發(fā)展：

一是“擴(kuò)圍”。在現(xiàn)有美國(guó)個(gè)人賬戶和受美國(guó)人控制的外國(guó)企業(yè)賬戶的基礎(chǔ)上進(jìn)一步擴(kuò)大：第一步是把FATCA已規(guī)定的由美國(guó)人實(shí)質(zhì)控制的外國(guó)非金融機(jī)構(gòu)的信息申報(bào)進(jìn)一步細(xì)化落實(shí)；第二步是把美國(guó)個(gè)人所得稅申報(bào)中涉及的美國(guó)人在外國(guó)公司的登記和持股情況、外國(guó)公司財(cái)務(wù)報(bào)表和外國(guó)公司與股東之間往來(lái)的信息納入FATCA情報(bào)交換范圍；第三步則是把BEPS報(bào)告中確定的同期資料國(guó)別報(bào)告的信息納入其中，實(shí)現(xiàn)把美國(guó)國(guó)內(nèi)申報(bào)信息與國(guó)外情況交換的信息全面比對(duì)。

二是“增壓”。在用好30%預(yù)提稅“殺手锏”的基礎(chǔ)上，美國(guó)將會(huì)運(yùn)用多種手段強(qiáng)化FATCA。第一種手段是BEPS規(guī)定的審議和裁定機(jī)制，對(duì)各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)共同施壓；第二種是利用國(guó)與國(guó)之間稅收協(xié)定的修訂，強(qiáng)化某些處罰條款，更精準(zhǔn)地威懾不合作的國(guó)家的稅務(wù)機(jī)關(guān)；第三種是運(yùn)用協(xié)定規(guī)定的同期稅務(wù)檢查、授權(quán)代表訪問(wèn)等形式，派員赴協(xié)定另一國(guó)直接查賬。

三是“收割”。FATCA增強(qiáng)了美國(guó)在國(guó)際稅收領(lǐng)域的領(lǐng)導(dǎo)地位，美國(guó)總導(dǎo)演的這場(chǎng)國(guó)際稅收規(guī)則大變動(dòng)即將進(jìn)入“收割期”，美國(guó)在全球利潤(rùn)分配中最大化的目標(biāo)將會(huì)逐步實(shí)現(xiàn)。

“不謀全局者不足以謀一域”。我認(rèn)為中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)要從國(guó)家戰(zhàn)略利益的高度去深刻理解FATCA的實(shí)質(zhì)與趨勢(shì)，樹(shù)立國(guó)家利益大于天的崇高情懷，深入研究、認(rèn)真籌劃，爭(zhēng)取在這場(chǎng)應(yīng)對(duì)FATCA的國(guó)際稅源大戰(zhàn)中占據(jù)主動(dòng)地位。

二、以移民不移居的高凈值人群為重點(diǎn)，解決中國(guó)在FATCA中利益失衡的問(wèn)題

根據(jù)招商銀行與貝恩公司聯(lián)合發(fā)布的《2013中國(guó)私人財(cái)富報(bào)告》，中國(guó)可投資資產(chǎn)超過(guò)100萬(wàn)美元的高凈值人群已達(dá)290萬(wàn)人，其中60%的高凈值人士表示正在考慮或已經(jīng)完成移民?！?014胡潤(rùn)中國(guó)投資移民白皮書》披露，美國(guó)是高凈值人群移民的首選國(guó)家，占52%。與此形成鮮明對(duì)比的是，2014年末，僅有5 000名外國(guó)人獲得了中國(guó)“綠卡”。這就造成了中美之間在履行FATCA權(quán)利義務(wù)時(shí)巨大的利益失衡。

更為關(guān)鍵的是，大部分已成為美國(guó)稅收居民的中國(guó)富人移民不移居。這是處于經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)型期的中國(guó)特有的問(wèn)題，它不僅對(duì)于稅收居民個(gè)人收益歸屬的國(guó)際規(guī)則、國(guó)外法律規(guī)定提出了新的挑戰(zhàn)，而且直接關(guān)系到中國(guó)的經(jīng)濟(jì)利益、經(jīng)濟(jì)金融安全與跨國(guó)稅源的合理分配，必須引起我國(guó)的高度警覺(jué)與重視。

第一，從稅收道德的角度來(lái)看，中國(guó)高凈值群體的財(cái)富積累，既是其奮斗拼搏的結(jié)果，也是中國(guó)低環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)、低勞工工資標(biāo)準(zhǔn)，地方政府的優(yōu)惠政策、稅收優(yōu)惠政策等多方面因素共同造成的結(jié)果。不能僅因這些移民不移居的中國(guó)富人法律身份的變化而將大量的稅源拱手送到外國(guó)繳稅。并且，由于我國(guó)法制環(huán)境尚不健全、遵從意識(shí)不高等原因，相當(dāng)一部分高凈值人士存在偷漏稅的行為。據(jù)江蘇省國(guó)家稅務(wù)局近期對(duì)美國(guó)綠卡擁有者在江蘇省開(kāi)辦的企業(yè)進(jìn)行的調(diào)查，有2/3的企業(yè)處于虧損狀態(tài)。企業(yè)所有者的財(cái)富狀況與企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的不匹配在邏輯上存在巨大的疑點(diǎn)。

第二，從流失的程度來(lái)看，如果僅從FATCA要求提供的美國(guó)稅收居民在中國(guó)金融機(jī)構(gòu)的賬戶利息、股息、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益來(lái)看，目前的數(shù)字并不一定非常大。有一種觀點(diǎn)據(jù)此認(rèn)為，對(duì)FATCA帶來(lái)的稅收影響不要估計(jì)過(guò)高。筆者對(duì)此不敢茍同。這是因?yàn)椋浩湟?，F(xiàn)ATCA不是靜止的，一旦擴(kuò)大到外國(guó)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表、外國(guó)企業(yè)的全球狀況，將對(duì)中國(guó)稅源產(chǎn)生巨大影響；其二，不能僅從中國(guó)賬戶的單一角度來(lái)看待，中國(guó)富人往往利用出口貿(mào)易、對(duì)外支付、境外投資甚至地下錢莊等途徑將大量財(cái)富轉(zhuǎn)移到中國(guó)香港、新加坡、甚至避稅港等海外賬戶，F(xiàn)ATCA一旦在全球收網(wǎng)，這些賬戶的余額都將一網(wǎng)打盡，失去的同樣是在中國(guó)創(chuàng)造的財(cái)富；其三，中國(guó)的賬戶目前很不規(guī)范。如不加以清理、規(guī)范、協(xié)商，盲目地將賬戶信息向美國(guó)傳遞，就會(huì)使美方產(chǎn)生誤判，認(rèn)為這些人欠繳巨額稅收，不僅中國(guó)的財(cái)富大量流失，這些高凈值個(gè)人的法律風(fēng)險(xiǎn)也異常巨大。

第三，從國(guó)家經(jīng)濟(jì)金融安全來(lái)看，一是高凈值個(gè)人在中國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)中往往發(fā)揮著重要作用，這部分人的信息同國(guó)家安全的關(guān)聯(lián)性越來(lái)越強(qiáng)；二是在移民不移居的海歸人群中，相當(dāng)一部分進(jìn)行中國(guó)前沿科學(xué)的研究或創(chuàng)新性產(chǎn)品的研究與生產(chǎn)，這些人的信息比一般企業(yè)家更加敏感；三是無(wú)論是企業(yè)家還是科學(xué)家，其中一部分人存在過(guò)去在美國(guó)申報(bào)不完整、在中國(guó)賬戶不規(guī)范的問(wèn)題。一旦不加區(qū)別地交換信息，就會(huì)使這些人在美國(guó)形成稅收“原罪”。個(gè)別別有用心的機(jī)構(gòu)或個(gè)人有可能利用這些“原罪”施加壓力，形成對(duì)這些人的巨大威脅，獲取其所需的信息和利益，對(duì)我國(guó)的國(guó)家安全形成直接的危害。

第四，從面臨的國(guó)際稅收形勢(shì)來(lái)看，BEPS報(bào)告強(qiáng)調(diào)的“經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于形式原則”、“征稅地與價(jià)值創(chuàng)造地和經(jīng)濟(jì)行為地相一致的原則”等，為解決中國(guó)移民不移居的高凈值人員的問(wèn)題提供了依據(jù)和思路。

一是要在全球稅收論壇、OECD的各種會(huì)議中提出和推動(dòng)將上述BEPS的重要原則擴(kuò)展到個(gè)人所得領(lǐng)域的意見(jiàn)。并從G20政治領(lǐng)導(dǎo)人和財(cái)長(zhǎng)、央行行長(zhǎng)會(huì)議的層面，改變對(duì)OECD重要問(wèn)題采取少數(shù)服從多數(shù)原則的議事方式，采取G20成員完全一致方能通過(guò)的原則，為BEPS向個(gè)人所得的擴(kuò)圍提供機(jī)制保障。

二是把移民不移居的高凈值人群的FATCA問(wèn)題列為中美經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略論壇的內(nèi)容，加強(qiáng)溝通，增進(jìn)了解，為問(wèn)題的解決注入政治的動(dòng)力。同時(shí)，中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)在與美國(guó)IRS進(jìn)行雙邊稅收協(xié)定的談判、FATCA后續(xù)執(zhí)行協(xié)議的安排、雙方情報(bào)交換的磋商中，明確提出將公司所得稅中經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于形式的原理運(yùn)用于個(gè)人所得稅，將移民不移居的高凈值個(gè)人的國(guó)外稅收居民身份通過(guò)穿透的原則加以否認(rèn)，從而確定為中國(guó)稅收居民。

三是借鑒美國(guó)的海外金融資產(chǎn)自愿申報(bào)計(jì)劃（OVDP），為中國(guó)移民不移居的高凈值個(gè)人提供軟著陸的機(jī)會(huì)。2009年，美國(guó)IRS推出這一計(jì)劃，鼓勵(lì)利用海外賬戶逃稅者主動(dòng)申報(bào)、補(bǔ)繳稅款并繳納較低罰金，以免受到起訴和巨額罰款甚至坐牢的風(fēng)險(xiǎn)。筆者認(rèn)為，中國(guó)的自愿申報(bào)計(jì)劃應(yīng)該比美國(guó)有更大的力度：第一，對(duì)轉(zhuǎn)移到海外的金融資產(chǎn)，只要匯回國(guó)內(nèi)，就可以免稅并免于追究；第二，對(duì)偷逃的企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅，補(bǔ)繳時(shí)免于征收滯納金；第三，對(duì)不規(guī)范的賬戶進(jìn)行清理，在剝離應(yīng)收應(yīng)付款、繳足企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅的基礎(chǔ)上，依法核算賬戶的股息、利息，對(duì)少計(jì)股息、利息的也應(yīng)一起補(bǔ)齊，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)、賬戶所在銀行的審核后作為真實(shí)完整的信息進(jìn)行交換，并對(duì)美國(guó)稅務(wù)局進(jìn)行通報(bào)和說(shuō)明。

四是國(guó)家相關(guān)部門要充分評(píng)估FATCA金融信息交換、全球金融涉稅信息自動(dòng)交換以及信息逐步擴(kuò)圍到企業(yè)信息等情況對(duì)中國(guó)金融經(jīng)濟(jì)安全的影響，并深入研究中國(guó)公民放棄中國(guó)國(guó)籍的征稅制度。從高凈值移民不移居的人群開(kāi)始，建立獲取外國(guó)稅收居民身份后的稅收清算制度。

三、以健全相關(guān)稅收立法和強(qiáng)化稅務(wù)機(jī)關(guān)能力建設(shè)為突破口，加速構(gòu)建有效應(yīng)對(duì)FATCA的稅務(wù)立體防線

（一）盡快完成中國(guó)金融機(jī)構(gòu)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)非居民賬戶信息的立法，構(gòu)建應(yīng)對(duì)FATCA的第一道稅務(wù)防線

美國(guó)為了吸引外國(guó)資金，一直對(duì)非居民的存款給予免稅的優(yōu)惠，在要求金融機(jī)構(gòu)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)居民賬戶信息的同時(shí)，對(duì)非居民的賬戶網(wǎng)開(kāi)一面，不要求申報(bào)。2012年3月，美國(guó)為了適應(yīng)FATCA轉(zhuǎn)向政府間情報(bào)交換模式的需要，出臺(tái)了《存款利息申報(bào)條例》，要求美國(guó)金融機(jī)構(gòu)將與美國(guó)簽有稅收情報(bào)交換協(xié)議國(guó)家居民在美國(guó)的賬戶信息向IRS申報(bào)。需要注意：美國(guó)金融機(jī)構(gòu)賬戶的申報(bào)分居民與非居民；是與美國(guó)簽有情報(bào)交換協(xié)議國(guó)家居民所擁有的，申報(bào)的群體范圍是有條件的、有限定的；申報(bào)范圍僅限于儲(chǔ)蓄利息信息。這既體現(xiàn)了美國(guó)吸引外國(guó)資金的良苦用心，更展現(xiàn)了美國(guó)在國(guó)際博弈中的精心計(jì)算。正是基于這一條例，美國(guó)在與很多國(guó)家簽訂FATCA執(zhí)行協(xié)議時(shí)，要求對(duì)方國(guó)提供所需的各類賬戶信息，而自己卻以國(guó)內(nèi)法有障礙為由，只提供利息信息，形成明顯不平等。近期向社會(huì)公布的我國(guó)《稅收征管法修訂征求意見(jiàn)稿》第二十三條中寫明金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的內(nèi)容、格式、時(shí)限等要求向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供本單位的賬戶持有人的賬戶、賬號(hào)、投資收益以及賬戶利息總額、期末余額等信息。筆者以為，金融機(jī)構(gòu)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送中國(guó)居民賬戶信息十分必要、條件成熟，但對(duì)非居民不作區(qū)別，按照相同口徑報(bào)送不僅不利于吸引外資，而且不利于國(guó)際博弈。目前，中美之間在信息提供的范圍上已不對(duì)等，如果中國(guó)不限制對(duì)象和范圍，則會(huì)出現(xiàn)許多國(guó)家和地區(qū)以國(guó)內(nèi)法為由提供較少的信息，而中國(guó)無(wú)法以國(guó)內(nèi)法為由提供對(duì)等信息，甚至被迫提供更多的信息。

借鑒美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，筆者建議：

一是以國(guó)務(wù)院行政法規(guī)的形式制定專門的《非居民賬戶申報(bào)條例》，這樣既可以解決《稅收征管法》修訂時(shí)間較長(zhǎng)、難以應(yīng)急的問(wèn)題，又可將申報(bào)信息的范圍先局限于利息、股息，然后根據(jù)美國(guó)等國(guó)家的做法，逐步擴(kuò)大。

二是對(duì)象必須限定于同中國(guó)有稅收情報(bào)交換協(xié)議的國(guó)家。

三是制定隱性的“中國(guó)FATCA條款”，可以原則性地表述為外國(guó)金融機(jī)構(gòu)如不按照國(guó)際通行做法和中國(guó)的相關(guān)規(guī)定對(duì)中國(guó)稅收居民擁有的賬戶進(jìn)行識(shí)別并提供相關(guān)信息的，中國(guó)必要時(shí)可就其來(lái)源于中國(guó)的收入扣繳10%的預(yù)提稅。在全球金融涉稅信息情報(bào)交換協(xié)議已形成共識(shí)的情況下，高調(diào)制定中國(guó)版的FATCA不夠現(xiàn)實(shí)。而在非居民申報(bào)條例中放入這一隱形條款，既在必要時(shí)保留一定的處罰權(quán)，又按照全球金融涉稅信息情報(bào)交換協(xié)議的總體框架運(yùn)作，可以形成既有別于美國(guó)FATCA，又有別于一般國(guó)家的格局。這有利于中國(guó)大國(guó)形象，也與維護(hù)中國(guó)根本利益的目標(biāo)相一致。

（二）盡快健全完善中國(guó)個(gè)人所得稅制，構(gòu)建應(yīng)對(duì)FATCA的第二道防線

第一，建立公司所得稅與個(gè)人所得稅、居民與非居民一體化管理機(jī)制。公司所得稅的稅基關(guān)系著非居民賬戶信息的真實(shí)性、數(shù)據(jù)的合理性。為此，在推進(jìn)企業(yè)所得稅和反避稅立法時(shí)，可借鑒印度、巴西等新興經(jīng)濟(jì)體國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于一些行業(yè)或特定類型，制定以成本加成比例為核心的“安全港規(guī)則”。要適應(yīng)FATCA的新形勢(shì)，將企業(yè)所得稅與個(gè)人所得稅的申報(bào)項(xiàng)目、申報(bào)口徑加以統(tǒng)籌，建立兩張申報(bào)表之間的邏輯勾稽關(guān)系，實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)的自動(dòng)比對(duì)和分析。

第二，面對(duì)激烈的國(guó)際稅源競(jìng)爭(zhēng)，應(yīng)從吸引資本、吸引人才、構(gòu)建全球總部經(jīng)濟(jì)、促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)的大局出發(fā)，設(shè)計(jì)有吸引力的稅率結(jié)構(gòu)，尤其是要明顯降低個(gè)人所得稅的最高邊際稅率。

第三，為了支持以“一帶一路”為代表的“走出去”戰(zhàn)略，支持更多的人才在國(guó)外創(chuàng)業(yè)、就業(yè)，應(yīng)借鑒美國(guó)的做法，設(shè)定較大數(shù)額的國(guó)外收入免稅額，引導(dǎo)納稅人將更多的個(gè)人所得匯回國(guó)內(nèi)，支援國(guó)家建設(shè)。

第四，借鑒美國(guó)經(jīng)驗(yàn)，細(xì)化和強(qiáng)化中國(guó)居民海外資產(chǎn)的申報(bào)。不僅要求申報(bào)海外金融賬戶信息，還要申報(bào)在外國(guó)公司擁有的股權(quán)情況、所在外國(guó)公司財(cái)務(wù)狀況，以便將申報(bào)數(shù)據(jù)與從外國(guó)金融機(jī)構(gòu)和稅務(wù)當(dāng)局所得的信息相比對(duì)，找出偷逃稅的線索和重點(diǎn)。對(duì)不申報(bào)或申報(bào)不實(shí)的，要予以重罰。

第五，修改完善中國(guó)個(gè)人稅收居民身份的標(biāo)準(zhǔn)。美國(guó)稅法規(guī)定，3年內(nèi)加權(quán)平均在美國(guó)居留超過(guò)183天即可認(rèn)定為美國(guó)稅收居民，F(xiàn)ATCA則將這一部分人納入了賬戶信息交換的范圍。隨著美國(guó)對(duì)中國(guó)開(kāi)放10年多次商業(yè)旅游簽證，相當(dāng)數(shù)量的中國(guó)人將會(huì)持這種簽證三年內(nèi)在美國(guó)居留超過(guò)183天而被判定為美國(guó)稅收居民，需要將在中國(guó)的賬戶信息傳遞給美國(guó)，并有可能在美國(guó)完稅。這將會(huì)進(jìn)一步加劇中國(guó)在FATCA的利益失衡和財(cái)富流失。為此，中國(guó)應(yīng)取消居所的概念，把3年加權(quán)平均居留183作為主要標(biāo)準(zhǔn)，以便判定更多的來(lái)華美國(guó)人為中國(guó)稅收居民，緩解中美之間的失衡程度。

（三）盡快提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的應(yīng)對(duì)能力，構(gòu)建應(yīng)對(duì)FATCA的第三道防線

第一，深刻認(rèn)識(shí)中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)肩負(fù)的國(guó)家責(zé)任、承擔(dān)的國(guó)際義務(wù)和潛在的巨大風(fēng)險(xiǎn)。FATCA原有的模式是外國(guó)金融機(jī)構(gòu)直接向IRS報(bào)送信息，IRS比對(duì)信息有疑問(wèn)的，可通過(guò)情報(bào)交換的渠道請(qǐng)求外國(guó)稅務(wù)局予以核查。在這一模式下，中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)相對(duì)超脫、責(zé)任有限、風(fēng)險(xiǎn)不大。改為外國(guó)金融企業(yè)向本國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)，由本國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)向IRS交換信息的模式后，中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)陡增：一是過(guò)去外國(guó)金融機(jī)構(gòu)是否合格由美方判定，新模式下暫定外國(guó)金融機(jī)構(gòu)均合格，這實(shí)際上是中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)拿國(guó)家信譽(yù)來(lái)?yè)?dān)保；二是新模式要求中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)制定本國(guó)金融機(jī)構(gòu)的盡職調(diào)查指引和信息報(bào)送管理辦法，這就賦予了中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)相應(yīng)的管理責(zé)任。金融機(jī)構(gòu)報(bào)送信息的質(zhì)量以及是否被美方判定為合格，都與稅務(wù)機(jī)關(guān)有直接的關(guān)系。同時(shí)，中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)還須接受國(guó)際上的同行審議，審議結(jié)果直接影響到國(guó)家形象；三是如果因中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)信息報(bào)送錯(cuò)誤或?qū)?guó)外交換的信息使用不當(dāng)給納稅人造成嚴(yán)重刑事后果或巨大經(jīng)濟(jì)后果的，如納稅人在中國(guó)國(guó)內(nèi)或國(guó)外甚至國(guó)際法庭提起訴訟，中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)將面臨被動(dòng)和難以預(yù)料的后果。

第二，充分認(rèn)識(shí)FATCA的應(yīng)對(duì)是一項(xiàng)技術(shù)性、專業(yè)性、復(fù)雜性、敏感性很強(qiáng)的工作。中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)既要對(duì)報(bào)送的數(shù)據(jù)進(jìn)行匯總、整理，又要設(shè)定風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)進(jìn)行排查篩選，更要對(duì)掌握的情報(bào)及時(shí)進(jìn)行解剖分析。尤其是當(dāng)賬戶的收入來(lái)自幾個(gè)國(guó)家且都被判定為當(dāng)?shù)囟愂站用駮r(shí)，如何將應(yīng)報(bào)送給美國(guó)的收入加以區(qū)分，對(duì)相關(guān)的賬戶信息予以整理，是一個(gè)專業(yè)性很強(qiáng)的工作，操之不慎將來(lái)源于其他國(guó)家的收益信息報(bào)送到美國(guó)，將會(huì)引起國(guó)際糾紛。

第三，有效整合稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)FATCA的資源，形成合力。一是建議由國(guó)家稅務(wù)總局牽頭，成立跨部門的稅務(wù)應(yīng)對(duì)FATCA聯(lián)席會(huì)議，目的是借助金融監(jiān)管機(jī)構(gòu)、金融機(jī)構(gòu)的外腦，解決在制定應(yīng)對(duì)FATCA措施時(shí)因?qū)鹑谶\(yùn)行了解不夠、不深而產(chǎn)生的針對(duì)性不強(qiáng)、有效性不夠等問(wèn)題；二是增強(qiáng)總局的應(yīng)對(duì)力量。IRS為有效實(shí)施FATCA，在大企業(yè)和國(guó)際稅收管理局新設(shè)了兩個(gè)處級(jí)單位，一個(gè)是外國(guó)支付辦公室，另一個(gè)是國(guó)際數(shù)據(jù)管理辦公室，在總法律顧問(wèn)辦公室成立了一個(gè)新的處室，專門研究FATCA和預(yù)提稅征收的問(wèn)題。據(jù)此，筆者建議，在國(guó)家稅務(wù)總局設(shè)立一個(gè)實(shí)體化操作的國(guó)際數(shù)據(jù)管理中心，負(fù)責(zé)數(shù)據(jù)的貯存、整理、傳遞、風(fēng)險(xiǎn)分析、疑點(diǎn)調(diào)查、國(guó)外請(qǐng)求實(shí)地了解等工作。并設(shè)立超高凈值人員管理處，加強(qiáng)對(duì)移民不移居的超級(jí)富人的管理。

第四，切實(shí)推進(jìn)FATCA的風(fēng)險(xiǎn)管理。一是將金融企業(yè)的盡職調(diào)查和信息的報(bào)送質(zhì)量與大企業(yè)稅務(wù)內(nèi)控機(jī)制建設(shè)相結(jié)合，以體現(xiàn)FATCA應(yīng)對(duì)的全流程管理和風(fēng)險(xiǎn)的超前防控；二是加強(qiáng)FATCA應(yīng)對(duì)的信息化建設(shè)，實(shí)現(xiàn)金融機(jī)構(gòu)與稅務(wù)部門的數(shù)據(jù)直連和專線網(wǎng)上傳遞，實(shí)現(xiàn)非居民賬戶擁有人的賬戶信息、投資經(jīng)營(yíng)企業(yè)的企業(yè)所得稅申報(bào)信息、個(gè)人所得稅申報(bào)信息、關(guān)聯(lián)交易申報(bào)信息、同期資料乃至今后的國(guó)別報(bào)告信息、國(guó)外交換來(lái)的情報(bào)信息等“一戶式”貯存，利用計(jì)算機(jī)，實(shí)現(xiàn)自動(dòng)的數(shù)據(jù)邏輯比對(duì)和風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)的自動(dòng)掃瞄；三是制定FATCA應(yīng)對(duì)的風(fēng)險(xiǎn)管理工作規(guī)程，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)排序、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的規(guī)范化、流程化；四是提高情報(bào)交換的水平，制定情報(bào)交換實(shí)地調(diào)查指引，規(guī)范調(diào)查程序，細(xì)化工作底稿，為應(yīng)對(duì)FATCA相關(guān)的授權(quán)代表訪問(wèn)、同期稅務(wù)檢查進(jìn)行探索、打好基礎(chǔ)、積累經(jīng)驗(yàn)。

責(zé)任編輯：高 陽(yáng)