繆玲　鄭繼輝

近年來，我國電子商務(wù)已獲得了長(zhǎng)足發(fā)展，據(jù)中國電子商務(wù)研究中心（100EC.CN）監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)顯示，2014年，中國電子商務(wù)市場(chǎng)交易規(guī)模達(dá)13.4萬億元，同比增長(zhǎng)31.4%，而針對(duì)電子商務(wù)的稅收管理卻顯得較為滯后。2015年全國“兩會(huì)”期間，5位人大代表提出對(duì)電子商務(wù)征稅的議案。由此可見，探討電子商務(wù)稅收征管問題顯得越來越迫切。

一、歐盟電子商務(wù)增值稅的征管措施

（一）加強(qiáng)電子商務(wù)增值稅立法

健全的稅收法律制度是保障電子商務(wù)發(fā)展的軟環(huán)境。1998年到2003年，歐盟頒布了一系列法律文件來保障電子商務(wù)的稅收實(shí)踐。如，1998年歐盟委員會(huì)確立了增值稅征收的三個(gè)原則，即確定性、簡(jiǎn)潔性和中立性，其中中立性原則就規(guī)定了兩個(gè)必須，線上線下的商品和服務(wù)的交易都必須征稅，歐盟內(nèi)部交易與歐盟進(jìn)出口線上交易都必須征稅。2003年7月1日，歐盟開始實(shí)施電子商務(wù)增值稅新指令，這一指令具有開創(chuàng)性的意義，使歐盟成為世界上第一個(gè)征收電子商務(wù)增值稅的地區(qū)。

（二）建立強(qiáng)制性的納稅登記制度

身份確認(rèn)對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)征收增值稅相當(dāng)重要，只有確認(rèn)征稅主體才能行使征稅權(quán)。電子商務(wù)環(huán)境下，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難確認(rèn)商家的確切身份和位置，造成征稅困難。針對(duì)這種情況，歐盟建立了強(qiáng)制性的納稅登記制度。歐盟規(guī)定，電子商務(wù)增值稅納稅人必須強(qiáng)制性進(jìn)行稅務(wù)登記，沒有依法登記的企業(yè)將受到懲罰。為了保證稅務(wù)登記信息資料的有效性，歐盟還規(guī)定如果納稅人經(jīng)營活動(dòng)發(fā)生重大變化，必須向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告相關(guān)信息。對(duì)于小規(guī)模電商，歐盟實(shí)行自愿登記制度，但如果不進(jìn)行增值稅納稅登記，就不允許增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣。對(duì)于非歐盟成員國向歐盟成員國提供產(chǎn)品和服務(wù)也需要在歐盟某個(gè)成員國進(jìn)行登記注冊(cè)。

（三）規(guī)范發(fā)票使用管理

電子商務(wù)環(huán)境下，終極消費(fèi)者為了優(yōu)惠而選擇不要發(fā)票，會(huì)促使賣方少開發(fā)票，從而影響增值稅的征收。為此，歐盟采取了系列措施，一是規(guī)定納稅人提供商品和勞務(wù)時(shí)必須如實(shí)開具增值稅發(fā)票，增值稅發(fā)票上必須注明供應(yīng)商和購買人的歐盟增值稅識(shí)別號(hào)碼。二是規(guī)定增值稅發(fā)票紙質(zhì)版和電子版具有同樣的效力，如果使用電子發(fā)票必須事先通知稅務(wù)當(dāng)局。三是規(guī)定了處理處罰辦法，一旦發(fā)現(xiàn)納稅人存在沒有正確或者漏開發(fā)票的行為將會(huì)視為稅收欺詐，不僅要補(bǔ)交應(yīng)繳納的稅款，還要繳納相應(yīng)的罰款和利息，同時(shí)降低這家公司的稅務(wù)信用等級(jí)，成為來年稅務(wù)檢查和稅務(wù)稽查的重點(diǎn)對(duì)象。

（四）明晰增值稅征稅歸屬權(quán)

傳統(tǒng)交易中，增值稅的征稅歸屬權(quán)劃分原則，一是“消費(fèi)地征稅原則”，二是“原產(chǎn)地征稅原則”。但在電子商務(wù)中，注冊(cè)地、原產(chǎn)地、消費(fèi)地往往是分離的，按什么原則征稅呢？歐盟采取的辦法，一是制定了非居民注冊(cè)登記制度。非歐盟成員國將產(chǎn)品或服務(wù)提供給歐盟成員國的買方可以選擇在一個(gè)成員國進(jìn)行登記注冊(cè)并只在該國繳納稅款（以消費(fèi)地所在國的稅率來計(jì)算稅額），并由注冊(cè)國將稅款移送消費(fèi)地所在國。二是對(duì)歐盟內(nèi)部電子商務(wù)交易的征稅，按照買家類型劃分的，對(duì)于注冊(cè)過的買方，繳納稅款則依據(jù)目的地征稅原則。而未注冊(cè)的買方，則根據(jù)交易量來劃分。交易量超過核定的門檻數(shù)，必須在買方所在國登記注冊(cè)，按照注冊(cè)地征稅原則納稅；反之則適用原產(chǎn)地征稅原則。

（五）對(duì)不同性質(zhì)產(chǎn)品實(shí)行相同的稅目

電子商務(wù)交易存在兩種不同性質(zhì)的產(chǎn)品，歐盟將其分為有形產(chǎn)品和數(shù)字產(chǎn)品。所謂數(shù)字產(chǎn)品，指通過電子中介方式進(jìn)行移送的實(shí)物產(chǎn)品或者服務(wù)，主要包括網(wǎng)站及網(wǎng)站維護(hù)服務(wù)、程序及設(shè)備的遠(yuǎn)程維護(hù)；軟件銷售及更新；網(wǎng)上提供圖書音像圖片以及數(shù)據(jù)庫服務(wù)、網(wǎng)絡(luò)遠(yuǎn)程教育等。按照傳統(tǒng)稅目分類，有形產(chǎn)品銷售需要征收增值稅，而數(shù)字產(chǎn)品需要繳納營業(yè)稅，這樣就違背了稅收公平的原則。所以歐盟規(guī)定，根據(jù)“勞務(wù)認(rèn)定說”，數(shù)字產(chǎn)品是一種服務(wù)，按照產(chǎn)品售價(jià)和歐盟成員國增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的稅率繳納增值稅。這一規(guī)定使得商家不再刻意通過繳納營業(yè)稅而躲避增值稅，保障了增值稅的稅源，促進(jìn)了稅收公平。

二、歐盟電子商務(wù)增值稅征管的不足

雖然歐盟是世界上最早征收電子商務(wù)增值稅的地區(qū)，其電子商務(wù)增值稅系統(tǒng)具有開創(chuàng)性的意義，但是它在如下方面仍然存在不足。

（一）忽視了C2C的稅收征管問題

歐盟對(duì)買方的分類討論很詳細(xì)，將買方分為B（注冊(cè)過的商家）和C（未注冊(cè)的商家和顧客），但是忽略了對(duì)賣方的分類，比如賣方也是個(gè)人或者是未注冊(cè)的商家，即C2C的交易模式應(yīng)該怎樣來征稅的問題。C2C電子商務(wù)的受眾面廣，交易靈活，如果不加以征稅管理，一方面造成稅收流失，另一方面也會(huì)導(dǎo)致商品或者服務(wù)的質(zhì)量無法保證，造成市場(chǎng)紊亂，損害消費(fèi)者的切身利益。

（二）不重視小規(guī)模電子商務(wù)公司的登記

歐盟實(shí)行的強(qiáng)制性的納稅登記制度只對(duì)大中型企業(yè)有制約作用，而對(duì)于規(guī)模很小的電商，歐盟實(shí)行自愿登記制度，但是如果不進(jìn)行增值稅納稅登記，只是無法進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣。納稅登記是進(jìn)行稅收管理的基礎(chǔ)，如果不對(duì)小規(guī)模電子商務(wù)公司強(qiáng)制要求納稅注冊(cè)登記，就不能很好地監(jiān)督管理小規(guī)模的電商公司，嚴(yán)重的會(huì)造成市場(chǎng)信息扭曲，損害消費(fèi)者利益。

（三）對(duì)未注冊(cè)電商數(shù)字產(chǎn)品的征稅缺乏監(jiān)管

在保障數(shù)字產(chǎn)品交易的技術(shù)控制方面，歐盟要求供應(yīng)商提供數(shù)字產(chǎn)品的交易合同，并規(guī)定供應(yīng)商對(duì)數(shù)字產(chǎn)品有擔(dān)保義務(wù)，保證其數(shù)字產(chǎn)品不會(huì)侵害第三方利益。但是對(duì)數(shù)字產(chǎn)品的征稅僅限于買方是注冊(cè)過的商家，對(duì)于沒有注冊(cè)的商家和個(gè)人來說，由于征稅難度大且這部分稅收流失小，歐盟目前對(duì)此部分的政策屬于空置狀態(tài)。

三、歐盟電子商務(wù)增值稅征管實(shí)踐對(duì)我國的啟示

與歐盟類似，我國也是實(shí)行增值稅為主的稅收系統(tǒng)國家，歐盟電子商務(wù)增值稅的征管對(duì)我國電子商務(wù)增值稅的征管具有重要的借鑒意義。

（一）加強(qiáng)電子商務(wù)增值稅的納稅登記

電子商務(wù)納稅登記的難點(diǎn)在于C2C模式，他們只是向第三方交易平臺(tái)提供其姓名、地址、有效身份證明、有效聯(lián)系方式等真實(shí)身份信息就可以開展經(jīng)營活動(dòng)。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)電子商務(wù)的納稅登記就需要和第三方交易平臺(tái)加強(qiáng)合作，掌握納稅人的有效信息，根據(jù)其交易規(guī)模，劃分增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人。借鑒歐盟的稅務(wù)檢查和稅務(wù)稽查的制度，要求電子商務(wù)納稅人依法進(jìn)行增值稅的納稅登記，否則就會(huì)受到嚴(yán)厲的處罰。

（二）促進(jìn)增值稅電子發(fā)票的推廣

電子商務(wù)的高速發(fā)展，紙質(zhì)發(fā)票和基于紙質(zhì)發(fā)票的征稅系統(tǒng)顯然不再適合。對(duì)于政府而言，電子發(fā)票可以實(shí)時(shí)監(jiān)控企業(yè)的應(yīng)稅交易行動(dòng)；企業(yè)開具電子發(fā)票一方面實(shí)現(xiàn)了交易的全程電子化，提高了流通效應(yīng)，另一方面節(jié)約了紙質(zhì)發(fā)票的開具、存儲(chǔ)、遺失、管理的成本；對(duì)于消費(fèi)者來說，電子發(fā)票可以解決交易過程中的安全性和公平性問題，從而保障自身利益不受侵害。所以政府要促進(jìn)增值稅電子發(fā)票的推廣，先擴(kuò)大試點(diǎn)范圍，隨后推廣到全國。借鑒歐盟的經(jīng)驗(yàn)，將電子發(fā)票的推廣和會(huì)計(jì)電子化管理的推廣一同進(jìn)行，能夠達(dá)到更好的效果。

（三）完善數(shù)字產(chǎn)品征稅的法律規(guī)定

電子商務(wù)的發(fā)展促進(jìn)了數(shù)字產(chǎn)品的交易，目前我國的稅收法律制度未對(duì)數(shù)字化商品的交易性質(zhì)做出過明確規(guī)定，事實(shí)上形成了數(shù)字產(chǎn)品在線交易稅收監(jiān)管的“真空”。所以我們首先要界定數(shù)字產(chǎn)品的應(yīng)稅范圍，可以借鑒歐盟數(shù)字產(chǎn)品的規(guī)定并結(jié)合我國的實(shí)際來進(jìn)行界定。然后要加強(qiáng)信息技術(shù)的創(chuàng)新，實(shí)現(xiàn)對(duì)在線交易內(nèi)容的有效識(shí)別，對(duì)交易過程的追蹤、認(rèn)定和稽核。

（四）加強(qiáng)增值稅征收的國際合作

我國征收電子商務(wù)增值稅，必須加強(qiáng)國際合作，通過談判，建立國際趨同的增值稅政策。尤其是在數(shù)字產(chǎn)品進(jìn)出口的征稅問題上，如果不加以合作管理，很可能出現(xiàn)市場(chǎng)紊亂，信息失真的情況，不利于市場(chǎng)的公平交易，不能發(fā)揮市場(chǎng)對(duì)經(jīng)濟(jì)的決定性作用。

參考文獻(xiàn)：

[1]CHARLES E. MCLURE，Jr. The

Value Added Tax on Electronic Commerce in the European Union [J]. International Tax and Public Finance，2003（10），753—762

[2]黃輝煌.我國C2C電子商務(wù)稅收管理的幾個(gè)問題[J]. 稅務(wù)研究，2015（3）

[3]張焱.我國電子商務(wù)課稅問題及相應(yīng)對(duì)策[J].稅務(wù)研究，2013（6）

[4]王琳.論我國C2C電子商務(wù)征稅的問題及對(duì)策[D].中央民族大學(xué)，2012

〔本文系安徽師范大學(xué)哲學(xué)社會(huì)科學(xué)繁榮發(fā)展計(jì)劃首批重大項(xiàng)目“皖江區(qū)域產(chǎn)業(yè)升級(jí)的動(dòng)力機(jī)制與發(fā)展路徑研究 ”（項(xiàng)目號(hào)：FRZD201302）、安徽師范大學(xué)研究生科研創(chuàng)新與實(shí)踐項(xiàng)目（項(xiàng)目號(hào)：2015cxsj039）研究成果〕

（繆玲，1991年生，安徽桐城人，安徽師范大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院碩士研究生。鄭繼輝，1964年生，安徽宿松人，安徽師范大學(xué)審計(jì)處高級(jí)會(huì)計(jì)師）