□鄒婷 付曉 遲丹鳳(山東商務(wù)職業(yè)學(xué)院會(huì)計(jì)系 山東煙臺(tái)264670)

隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，中小企業(yè)的數(shù)量及對(duì)社會(huì)發(fā)展的影響程度逐年攀升。從中國(guó)中小企業(yè)信息網(wǎng)山東網(wǎng)獲悉，2013年末，我國(guó)中小企業(yè)注冊(cè)數(shù)量超過(guò)4 200萬(wàn)家，占全國(guó)企業(yè)總數(shù)九成以上，它們創(chuàng)造了我國(guó)近60%的經(jīng)濟(jì)總量，占據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的半壁江山。課題組成員在山東省煙臺(tái)市采取調(diào)查問(wèn)卷的方式收集了一定數(shù)量的中小企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀的相關(guān)資料，并對(duì)其數(shù)據(jù)進(jìn)行了詳細(xì)的整理與分析，了解了處于不同生命周期企業(yè)經(jīng)營(yíng)的基本特征及內(nèi)部控制的現(xiàn)狀。本文選擇其中具有煙臺(tái)地方產(chǎn)業(yè)特點(diǎn)的某服飾有限公司作為成熟期企業(yè)案例，運(yùn)用模糊數(shù)學(xué)綜合評(píng)價(jià)方法進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，為企業(yè)的持續(xù)發(fā)展提出相關(guān)建議。

一、成熟期中小企業(yè)內(nèi)部控制的基本特征

處于成熟期的企業(yè)一般成立時(shí)間在7年以上，該階段的企業(yè)社會(huì)知名度不斷提高，資產(chǎn)規(guī)模及銷(xiāo)售量處于穩(wěn)定期，與客戶之間也建立了相對(duì)穩(wěn)固的關(guān)系，組織結(jié)構(gòu)趨于完善，股權(quán)多元化逐步實(shí)現(xiàn)，員工數(shù)量越來(lái)越多。但走向成熟的中小企業(yè)面臨著突破現(xiàn)狀，保證企業(yè)持續(xù)、健康發(fā)展及如何避免企業(yè)核心人才流失的問(wèn)題。隨著規(guī)模的擴(kuò)大，單憑企業(yè)經(jīng)營(yíng)者個(gè)人及家族成員力量已無(wú)法滿足繼續(xù)發(fā)展的要求，雖然外聘管理人員開(kāi)始進(jìn)入企業(yè)，部分企業(yè)也建立了授權(quán)審批制度等內(nèi)部控制制度，職責(zé)分工也在逐漸變細(xì)，但是許多中小企業(yè)自身沒(méi)有意識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，沒(méi)有完全按照內(nèi)控制度執(zhí)行，嚴(yán)重阻礙了中小企業(yè)的生存和發(fā)展。

我國(guó)目前還沒(méi)有制定專門(mén)針對(duì)中小型企業(yè)的內(nèi)部控制法律、法規(guī)，這決定了中小企業(yè)在內(nèi)部控制方面只能根據(jù)自己的特點(diǎn)，對(duì)相關(guān)法規(guī)進(jìn)行合理借鑒，來(lái)促進(jìn)企業(yè)自身內(nèi)部控制的改進(jìn)。對(duì)于成熟期中小企業(yè)而言，為了健康持續(xù)地生存和發(fā)展，建立完善的企業(yè)內(nèi)部控制體系并有效執(zhí)行，是企業(yè)獲得更大發(fā)展的必要條件之一。

二、成熟期中小企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系建立

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)應(yīng)滿足以下原則：

(一)目的性原則。指標(biāo)體系設(shè)計(jì)時(shí)，應(yīng)選取能夠評(píng)價(jià)對(duì)象的本質(zhì)特征、結(jié)構(gòu)及其構(gòu)成要素的客觀描述，并為評(píng)價(jià)的目的服務(wù)，為評(píng)價(jià)結(jié)果的判斷提供依據(jù)。

(二)可操作性原則。指標(biāo)體系設(shè)計(jì)時(shí)，指標(biāo)的數(shù)量要盡可能少而精，且要考慮評(píng)價(jià)人員對(duì)指標(biāo)的理解程度和判斷能力及現(xiàn)實(shí)評(píng)價(jià)的可能性。

(三)層次性原則。指標(biāo)體系的設(shè)計(jì)，應(yīng)能準(zhǔn)確地反映各層次之間的支配關(guān)系并層次分明、結(jié)構(gòu)合理、相互關(guān)聯(lián)，為衡量各因素的重要程度和確定指標(biāo)權(quán)重提供方便。

(四)全面性原則。選取的指標(biāo)應(yīng)從總體上涵蓋企業(yè)內(nèi)部控制涉及的主要因素。

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及指標(biāo)體系建立的原則與方法，結(jié)合成熟期中小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式、內(nèi)部控制現(xiàn)狀等因素，本文從五個(gè)方面設(shè)定了一級(jí)指標(biāo)，在此基礎(chǔ)上設(shè)定了22個(gè)相應(yīng)的二級(jí)指標(biāo)，作為評(píng)價(jià)中小企業(yè)內(nèi)部控制的指標(biāo)體系，如表1所示。

三、成熟期中小企業(yè)內(nèi)部控制模糊綜合評(píng)價(jià)模型的構(gòu)建及應(yīng)用

成熟期企業(yè)組織機(jī)構(gòu)、規(guī)章制度設(shè)立比較完善，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系復(fù)雜且有層次，對(duì)其定性因素進(jìn)行評(píng)價(jià)有一定模糊性，還存在著各因素之間權(quán)重賦權(quán)的問(wèn)題。本文的主要思路是先對(duì)二級(jí)指標(biāo)進(jìn)行模糊綜合評(píng)價(jià)，得出對(duì)應(yīng)指標(biāo)的綜合評(píng)價(jià)結(jié)果，對(duì)其應(yīng)用模糊綜合評(píng)價(jià)方法，以得出其對(duì)應(yīng)的各個(gè)基本指標(biāo)（一級(jí)指標(biāo)）的綜合評(píng)價(jià)結(jié)果，以求得企業(yè)內(nèi)部控制的綜合評(píng)價(jià)結(jié)果，是一個(gè)多級(jí)模糊評(píng)價(jià)的應(yīng)用。而模糊數(shù)學(xué)中的隸屬度概念既滿足模糊性的特點(diǎn)，又有模糊數(shù)學(xué)的模糊變換方法，可對(duì)應(yīng)于權(quán)重性和綜合性的特點(diǎn)。所以，模糊數(shù)學(xué)的特性基本滿足了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的主要原則及要求。

(一)案例企業(yè)情況概述。本文以煙臺(tái)某服飾有限公司為例，闡述模糊綜合評(píng)價(jià)方法在中小企業(yè)內(nèi)部控制中的具體應(yīng)用。經(jīng)調(diào)查，煙臺(tái)某服飾有限公司2006年成立，注冊(cè)資本70萬(wàn)元，現(xiàn)有職工100人左右。該公司主要從事服裝出口業(yè)務(wù)，以及服裝來(lái)料加工、進(jìn)料加工等業(yè)務(wù)，與多家煙臺(tái)服飾零售商和代理商建立了長(zhǎng)期穩(wěn)定的合作關(guān)系。企業(yè)管理層比較重視產(chǎn)品質(zhì)量及客戶維護(hù)方面，產(chǎn)品主要銷(xiāo)往日、韓地區(qū)，也有部分產(chǎn)品內(nèi)銷(xiāo)，近年來(lái)銷(xiāo)量一直比較穩(wěn)定。

表1 成熟期中小企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

企業(yè)管理層對(duì)于貨幣資金的控制比較重視，對(duì)于采購(gòu)及外銷(xiāo)方面均有相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，對(duì)自營(yíng)加工方面采購(gòu)部門(mén)限額以下的有權(quán)自主進(jìn)料，超過(guò)限額的必須經(jīng)經(jīng)理簽字批準(zhǔn)。國(guó)外客戶的維護(hù)主要是經(jīng)理本人及家族成員進(jìn)行，公司不太重視員工的培訓(xùn)和職業(yè)生涯的規(guī)劃。

(二)成立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組。本文運(yùn)用專家咨詢法，選取了5位專家（課題組成員2人，行業(yè)專家1人，校企合作單位負(fù)責(zé)人2人）成立評(píng)價(jià)小組，對(duì)該公司的內(nèi)部控制情況進(jìn)行調(diào)查和分析，掌握該公司的基本內(nèi)部控制制度，在與該公司財(cái)務(wù)和審計(jì)人員進(jìn)行溝通的基礎(chǔ)上，確定內(nèi)部控制關(guān)鍵控制點(diǎn)，并且對(duì)這些關(guān)鍵控制點(diǎn)進(jìn)行評(píng)分，選定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的指標(biāo)集。

(三)確定內(nèi)部控制模糊評(píng)價(jià)的指標(biāo)集。經(jīng)過(guò)評(píng)價(jià)小組的分析討論，確定內(nèi)部控制關(guān)鍵控制點(diǎn)，該公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的基本指標(biāo)集由5個(gè)一級(jí)指標(biāo)組成，U=（環(huán)境控制U1，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估U2，信息系統(tǒng)與溝通U3，控制活動(dòng)U4，對(duì)控制的監(jiān)督U5）。每個(gè)一級(jí)指標(biāo)由其對(duì)應(yīng)的控制點(diǎn)構(gòu)成，共由22個(gè)二級(jí)指標(biāo)組成了影響企業(yè)內(nèi)部控制的基本指標(biāo)集，如表1所示。

(四)確定內(nèi)部控制模糊評(píng)價(jià)的等級(jí)集。經(jīng)過(guò)評(píng)價(jià)小組的分析討論，確定該公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)具體控制點(diǎn)的等級(jí) 集 為 V={V1，V2，V3，V4}=（優(yōu) 秀 ，良好，一般，較差）。評(píng)價(jià)小組成員可以根據(jù)該公司內(nèi)部控制的實(shí)際情況，對(duì)具體的內(nèi)部控制點(diǎn)的控制情況通過(guò)評(píng)價(jià)給出優(yōu)秀、良好、一般、較差四個(gè)等級(jí)。

(五)確定各個(gè)基本指標(biāo)間的權(quán)數(shù)分配集。在確定權(quán)重時(shí)主要由評(píng)價(jià)小組和企業(yè)的內(nèi)部主要人員溝通商議之后進(jìn)行評(píng)分。每個(gè)一級(jí)指標(biāo)由多個(gè)具體的關(guān)鍵控制點(diǎn)組成，讓評(píng)分人員分別給每個(gè)一級(jí)指標(biāo)中的每個(gè)具體指標(biāo)進(jìn)行權(quán)重評(píng)分。本文確定絕對(duì)評(píng)分法的分值在0-10分之間，由于文章篇幅限制，本文僅列示控制環(huán)境指標(biāo)內(nèi)部控制點(diǎn)權(quán)重計(jì)算表，如表2所示。

表2 控制環(huán)境指標(biāo)內(nèi)部控制點(diǎn)權(quán)重的計(jì)算表

表3 內(nèi)部控制基本指標(biāo)權(quán)重計(jì)算表

在二級(jí)指標(biāo)控制點(diǎn)權(quán)重計(jì)算的基礎(chǔ)上，得出內(nèi)部控制基本指標(biāo)權(quán)重計(jì)算表，如表3所示。

(六)確定成本控制模糊評(píng)價(jià)矩陣R。在對(duì)二級(jí)指標(biāo)運(yùn)用模糊綜合評(píng)價(jià)方法而得到相應(yīng)結(jié)果的基礎(chǔ)上，評(píng)價(jià)小組的各個(gè)成員分別對(duì)各個(gè)基本指標(biāo)做出獨(dú)立的評(píng)價(jià)。本文僅列示控制環(huán)境指標(biāo)，如表4所示。

通過(guò)分析我們可以得到二級(jí)指標(biāo)的矩陣 R1（矩陣 R2、R3、R4、R5由于篇幅限制不予列示）。

結(jié)合內(nèi)部控制點(diǎn)權(quán)重計(jì)算，第一層次的評(píng)價(jià)結(jié)果如下：

控制環(huán)境內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)結(jié)果：（0.404 0.41 0.186 0）

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)結(jié)果：（0.484 0.39 0.126 0）

信息系統(tǒng)與溝通內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)結(jié)果：（0.734 0.266 0 0）

控制活動(dòng)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)結(jié)果：（0.044 0.58 0.376 0）

對(duì)控制的監(jiān)督內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)結(jié)果：（0 0.216 0.784 0）

得到該公司內(nèi)部控制的最后模糊矩陣：

(七)內(nèi)部控制模糊評(píng)價(jià)綜合評(píng)價(jià)結(jié)果。根據(jù)矩陣乘法可以得到B=Ag·R：

B=（0.2 0.21 0.22 0.19 0.18）·R=（0.35228 0.3715 0.27622 0）

表4 控制環(huán)境指標(biāo)評(píng)價(jià)小組評(píng)級(jí)隸屬次數(shù)和隸屬度統(tǒng)計(jì)表

通過(guò)以上的計(jì)算我們可以得到如下結(jié)論：對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制的基本指標(biāo)，評(píng)價(jià)小組中有35.228%認(rèn)為該公司的內(nèi)部控制情況優(yōu)秀；有37.15%認(rèn)為內(nèi)部控制情況良好；有27.622%認(rèn)為內(nèi)部控制情況一般；沒(méi)有人認(rèn)為內(nèi)部控制情況較差。根據(jù)最大隸屬原則，我們可以認(rèn)為該公司的內(nèi)部控制情況為良好。

四、案例企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果的建議

由上述分析可了解到該公司內(nèi)部控制的總體水平以及各個(gè)基本指標(biāo)的基本情況。因此，我們就可以對(duì)該公司的內(nèi)部控制提出針對(duì)性建議。（1）從總體上講，該公司內(nèi)部控制的水平處于良好狀態(tài)，但沒(méi)有達(dá)到優(yōu)秀水平，說(shuō)明在內(nèi)部控制的建設(shè)過(guò)程中還存在一些問(wèn)題。因此還需要采取措施完善企業(yè)的內(nèi)部控制，使企業(yè)繼續(xù)做大做強(qiáng)。（2）通過(guò)調(diào)查及分析發(fā)現(xiàn)，該公司對(duì)部分有能力的員工并沒(méi)有委以重任，該公司雖已引入相關(guān)管理人員，但家族成員在企業(yè)中仍擔(dān)任要職。建議企業(yè)對(duì)有能力的員工采取激勵(lì)措施并進(jìn)行定期培訓(xùn)，樹(shù)立團(tuán)隊(duì)意識(shí)，突破銷(xiāo)售及設(shè)計(jì)方面的瓶頸，避免團(tuán)隊(duì)變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)及由此引發(fā)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，使企業(yè)向更好的方向發(fā)展，避免進(jìn)入衰退期。（3）信息系統(tǒng)與溝通方面，由于該公司有涉外業(yè)務(wù)，所以外銷(xiāo)部分財(cái)務(wù)信息比較準(zhǔn)確、可靠，出口退稅環(huán)節(jié)依法進(jìn)行。建議提高產(chǎn)品內(nèi)銷(xiāo)部分賬務(wù)信息的規(guī)范性，進(jìn)行預(yù)防性控制。 （4）對(duì)控制的監(jiān)督方面，該公司沒(méi)有設(shè)置專門(mén)的內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)構(gòu)，導(dǎo)致雖然有內(nèi)部控制，部分制度也在執(zhí)行，但執(zhí)行的效果情況沒(méi)有得到有效監(jiān)督。建議聘任專職監(jiān)督人員負(fù)責(zé)監(jiān)督各制度執(zhí)行的有效性及各項(xiàng)業(yè)務(wù)程序的履行情況，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行外部審計(jì)。