江銳

1987年“聯(lián)合國發(fā)展委員會(huì)”就環(huán)境問題提出“可持續(xù)發(fā)展”這一概念：“在滿足當(dāng)代人的需求的同時(shí)又不損害我們后代的滿足其自身需求的能力”。如今，環(huán)境日趨惡化，嚴(yán)重?fù)p害了我們后代的利益。而現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算忽視環(huán)境因素，會(huì)計(jì)計(jì)量以貨幣作為主要的計(jì)量單位，將會(huì)計(jì)主體的一系列經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與環(huán)境分隔開，忽視了企業(yè)經(jīng)營過程中的環(huán)境成本，忽略了企業(yè)應(yīng)對環(huán)境承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任。

一、可持續(xù)發(fā)展對會(huì)計(jì)確認(rèn)的影響

1.對會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的影響。會(huì)計(jì)確認(rèn)是會(huì)計(jì)核算的起點(diǎn)，研究一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)是否應(yīng)當(dāng)納入會(huì)計(jì)確認(rèn)的范圍對整個(gè)會(huì)計(jì)核算程序是至關(guān)重要的，對會(huì)計(jì)核算的正確性起了決定性作用。會(huì)計(jì)確認(rèn)的關(guān)鍵在于明確會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。在可持續(xù)發(fā)展觀指導(dǎo)下，人們對會(huì)計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)有了新的要求。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算將企業(yè)與自然環(huán)境分隔開，單獨(dú)考慮企業(yè)在社會(huì)環(huán)境下的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)狀況。隨著可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的提出，環(huán)境問題越來越受到重視，企業(yè)作為社會(huì)責(zé)任的一大承擔(dān)者，擔(dān)負(fù)著解決環(huán)境問題的責(zé)任，將環(huán)境因素納入到企業(yè)業(yè)績評價(jià)已是勢在必行，新形勢下會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整迫在眉睫。

2.對會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的影響。會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)可分為收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制兩大類，不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)在會(huì)計(jì)確認(rèn)時(shí)間、會(huì)計(jì)科目的選擇等方面存在差異，我們應(yīng)針對環(huán)境因素，謹(jǐn)慎選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)?？沙掷m(xù)發(fā)展視角下會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的選擇也是一個(gè)亟需解決的問題。

3.對會(huì)計(jì)要素的影響。環(huán)境因素作為新增加的核算因素，在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素中并不存在，為了更加準(zhǔn)確地對環(huán)境因素進(jìn)行核算，應(yīng)擴(kuò)大會(huì)計(jì)要素確認(rèn)范圍，將會(huì)計(jì)要素細(xì)分，增加符合環(huán)境因素性質(zhì)的會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)科目，以提高會(huì)計(jì)確認(rèn)的準(zhǔn)確性和完整性。

4.對會(huì)計(jì)核算對象的影響?？沙掷m(xù)發(fā)展視角下，會(huì)計(jì)核算引入了環(huán)境的內(nèi)容，對企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債等會(huì)計(jì)對象的涵義進(jìn)行了進(jìn)一步擴(kuò)充，各種自然資源、環(huán)保責(zé)任以會(huì)計(jì)核算對象的形式反映在會(huì)計(jì)報(bào)表之中，豐富了會(huì)計(jì)的核算對象。

5.對會(huì)計(jì)研究對象的影響。目前，環(huán)境會(huì)計(jì)仍處于研究階段，相關(guān)研究尚未形成一個(gè)完整的理論體系。非上市公司存在信息披露不完全，治理結(jié)構(gòu)相對不夠健全等問題，不適合開展環(huán)境會(huì)計(jì)研究。因此，當(dāng)前環(huán)境會(huì)計(jì)的研究對象應(yīng)當(dāng)以治理結(jié)構(gòu)相對完善，信息披露符合標(biāo)準(zhǔn)的上市公司為主。

二、可持續(xù)發(fā)展對會(huì)計(jì)計(jì)量的影響

1.對計(jì)量尺度的影響。貨幣計(jì)量尺度是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算程序中使用最廣泛的會(huì)計(jì)計(jì)量尺度，將日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)量化成貨幣形式進(jìn)行計(jì)量有助于企業(yè)準(zhǔn)確核算收益，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益最大化。在可持續(xù)發(fā)展觀要求下，企業(yè)追求的不僅僅是利益最大化，環(huán)境因素成為衡量企業(yè)效益的又一大因素，環(huán)境因素中包含難以用貨幣量化的環(huán)境資源。在環(huán)境會(huì)計(jì)核算中，如何合理地量化環(huán)境資源以及如何將非貨幣屬性計(jì)量和貨幣屬性計(jì)量有機(jī)結(jié)合，綜合考察企業(yè)經(jīng)營狀況將成為環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量的一大難點(diǎn)。

2.對計(jì)量屬性的影響。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等，歷史成本計(jì)量的運(yùn)用較為廣泛。而環(huán)境資源存在難以以貨幣計(jì)量，不能通過市場交易等缺陷，使得傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性在核算環(huán)境資源價(jià)值時(shí)存在困難。以邊際成本、機(jī)會(huì)成本、替代成本為基礎(chǔ)的適應(yīng)環(huán)境會(huì)計(jì)的新的計(jì)量屬性成為學(xué)術(shù)研究的重點(diǎn)。

3.對計(jì)量方法的影響。環(huán)境資源種類繁多，難以計(jì)量，造成了會(huì)計(jì)計(jì)量方法上的困難。寧福順、邵周元（2006）探討了以假想市場法、直接市場法和間接市場法為基礎(chǔ)的環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量方法的體系。劉琨（2011）系統(tǒng)的介紹了環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量方法，主要介紹了人力資本法、市場價(jià)值法、市場替代法、機(jī)會(huì)成本法、恢復(fù)防護(hù)費(fèi)用法、假想市場法這六種方法。目前，我國對會(huì)計(jì)計(jì)量方法的探究仍處在理論探索階段，我們相信通過不斷摸索最終可以找到適應(yīng)環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量方法。

三、環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)際運(yùn)用面臨的主要問題

在中國環(huán)境問題日益嚴(yán)重的情況下，企業(yè)以環(huán)境為代價(jià)尋求發(fā)展的道路已經(jīng)行不通了，環(huán)境問題成為了制約企業(yè)發(fā)展的一大問題。促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)改革，轉(zhuǎn)變發(fā)展方式已經(jīng)成為了當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要途徑。為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展，探究可持續(xù)視角下我國會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量存在的問題這一舉動(dòng)顯得十分重要。雖然目前我國在環(huán)境會(huì)計(jì)核算領(lǐng)域具備了一定的理論基礎(chǔ)，但是在環(huán)境會(huì)計(jì)核算實(shí)際運(yùn)用領(lǐng)域遭遇了瓶頸，環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)際運(yùn)用面臨的主要問題有：

1.可持續(xù)發(fā)展進(jìn)程中環(huán)境會(huì)計(jì)要素分類模糊不清。由于環(huán)境資源的復(fù)雜性，理論界對環(huán)境會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素存在不同理解，對于環(huán)境會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素具體分類存在爭論，意見難以統(tǒng)一，缺乏權(quán)威性，造成環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作的理論依據(jù)存在不確定性，增加會(huì)計(jì)確認(rèn)難度。

2.可持續(xù)發(fā)展進(jìn)程中會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的暫時(shí)缺位。我國目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則僅對收入這一要素明確了會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，其它會(huì)計(jì)要素缺乏明確的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，這對環(huán)境資源的核算造成了一定的困難。環(huán)境資源存在特殊性，我們不能直接應(yīng)用他國會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，我國需因地制宜的吸收融合他國經(jīng)驗(yàn)，推出具有中國特色的可持續(xù)發(fā)展觀下的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。

3.可持續(xù)發(fā)展中會(huì)計(jì)計(jì)量的難度大大增強(qiáng)。環(huán)境資源難以可靠計(jì)量，在公開市場不能以貨幣表示，無法交易，不存在交易價(jià)格等缺陷制約了環(huán)境會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)計(jì)量實(shí)務(wù)操作的發(fā)展。以機(jī)會(huì)成本、邊際成本、替代成本為主的新型計(jì)量方式又存在確認(rèn)過于依靠會(huì)計(jì)人員主觀判斷等弊端，使得企業(yè)會(huì)計(jì)信息的橫向可比性被削弱，降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，給環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量工作造成一定困難。

4.相關(guān)法律法規(guī)和監(jiān)督存在欠缺。一項(xiàng)制度的實(shí)施僅僅由政策推廣是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，制度需要法律來保障。只有在法律規(guī)定懲罰措施之后制度才能高效、按要求實(shí)施。我國對于環(huán)境會(huì)計(jì)仍處于摸索階段，相關(guān)法律法規(guī)體系尚未健全，相應(yīng)監(jiān)督、懲罰措施還未發(fā)揮實(shí)際作用。

5.政府及社會(huì)關(guān)于這方面的意識(shí)淡薄。政府出于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的考量，忽視了對環(huán)境資源的保護(hù)，他們忽視了可持續(xù)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)發(fā)展之間的密切聯(lián)系，追求眼前利益、政績。政府及社會(huì)對可持續(xù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展缺乏正確認(rèn)識(shí)，關(guān)于這方面的意識(shí)仍需加強(qiáng)。

6.會(huì)計(jì)人員的專業(yè)勝任能力和素質(zhì)不能緊跟可持續(xù)發(fā)展的步伐。作為環(huán)境會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量的實(shí)際操作者，會(huì)計(jì)工作人員的專業(yè)水平和素質(zhì)如果存在缺陷，不能緊跟可持續(xù)發(fā)展的步伐，將會(huì)造成制度落實(shí)不到位，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量下降等現(xiàn)象，環(huán)境會(huì)計(jì)核算制度將流于形式。在會(huì)計(jì)核算過程中，會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量等許多方面都依賴會(huì)計(jì)工作人員的職業(yè)判斷。因此，會(huì)計(jì)工作人員的專業(yè)勝任能力和素質(zhì)必須緊跟可持續(xù)發(fā)展步伐。

可持續(xù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展離不開環(huán)境，只有在環(huán)境可持續(xù)發(fā)展的前提下才能實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)又好又快發(fā)展。因此，可持續(xù)發(fā)展視角下會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量問題的探究顯得尤為重要，探究環(huán)境的影響不可以僅僅停留于理論，更要付諸實(shí)踐。通過建立健全環(huán)境會(huì)計(jì)理論體系，完善環(huán)境保護(hù)相關(guān)法律，明確監(jiān)督、處罰措施，通過教育、法治等方式使環(huán)境保護(hù)成為企業(yè)的基本意識(shí)，提高社會(huì)對環(huán)境保護(hù)的認(rèn)識(shí)，使可持續(xù)發(fā)展觀深入人心。面對可持續(xù)發(fā)展這一趨勢，會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量應(yīng)該做出變革，將環(huán)境因素納入會(huì)計(jì)核算內(nèi)容中，納入企業(yè)業(yè)績考核指標(biāo)體系之中，使企業(yè)擔(dān)負(fù)起其應(yīng)負(fù)的社會(huì)責(zé)任，為環(huán)境可持續(xù)發(fā)展做出貢獻(xiàn)。

（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）