摘 要：主要論述工業(yè)4.0的背景下標準作業(yè)成本法在我國服裝企業(yè)應用的相關理論。通過論述工業(yè)4.0時代服裝企業(yè)成本管理面臨的新挑戰(zhàn)，提出服裝企業(yè)應用標準作業(yè)成本法的意義，構建了我國服裝企業(yè)標準作業(yè)成本管理制度體系，并針對服裝企業(yè)實施標準作業(yè)成本法可能面臨的問題提出相應的對策。

關鍵詞：工業(yè)4.0；標準成本法；作業(yè)成本法；標準作業(yè)成本法；服裝企業(yè)

為了保持德國制造業(yè)的全球領先地位，德國政府在2013年提出了工業(yè)4.0的概念。即工業(yè)4.0主要是對未來制造業(yè)的描繪，工業(yè)4.0是未來工業(yè)的大趨勢，也是提升中國制造業(yè)國際競爭力的最佳選擇。我國服裝制造業(yè)目前正是產業(yè)結構調整的關鍵時期，中國工業(yè)4.0不僅能夠提高生產效率、將生產成本降低、將生產的靈活性提高，使消費者的個性化需求得到滿足，工業(yè)4.0時代，我國服裝制造業(yè)的成本管理制度也將面臨巨大的變革，因為小批量、多批次、差異化生產將是未來服裝制造業(yè)的趨勢。同時，在工業(yè)4.0時代，服裝企業(yè)通過融合世界一流的制造技術與IT系統(tǒng)，車間的同一生產線能夠生產任意訂單、任意數量的不同產品，不僅擺脫了對于生產線控制員的依賴，同時還能靈活處理訂單更改、產品組合和流程調整等工作，這一切都對企業(yè)的成本管理制度提出了更高的要求，因此服裝企業(yè)應探索建立更先進的成本管理方法，以適應工業(yè)4.0時代的要求。

一、服裝制造業(yè)應用標準作業(yè)成本法的必要性

2014年上半年，我國服裝企業(yè)運營壓力較大，效益完成情況相對較差，困難比較突出。我國作為昔日的服裝出口大國，如何沖出新的困境、提高產品競爭力、實現由服裝制造大國向服裝制造強國的轉型，是理論界和實務界亟待解決的問題。新技術時代，制造業(yè)企業(yè)間的競爭更加劇烈，整個制造業(yè)已經進入“微利時代”。對于服裝制造業(yè)來說，能否在工業(yè)4.0背景下控制好產品的成本，將是決定企業(yè)核心競爭力的關鍵。在紛繁復雜的成本管理方法中，標準作業(yè)成本法融合了標準成本法和作業(yè)成本法的優(yōu)點，是適合工業(yè)4.0時代服裝企業(yè)進行有效的成本管理的方法。特別是隨著新經濟環(huán)境的產生，人們對服裝的需求日益多樣化和個性化，產品種類更多，批量更小，工藝更加復雜，技術層次上的要求更加不同，企業(yè)的自動化和高科技設備逐漸增加，使得間接變動成本和固定成本所占的比重逐漸提高，成本管理的范圍也逐漸擴大，涵蓋了研發(fā)、生產、營銷與服務等的全部環(huán)節(jié)。傳統(tǒng)的標準成本制度以少數“數量基礎”作為分配間接費用的標準，沒有按照成本的“多種動因”而有所變革和創(chuàng)新，這種單一的分配標準核算的成本將導致信息的失真，在失真的成本上進行的定價與決策會導致企業(yè)對發(fā)展方向的錯誤判斷，甚至把企業(yè)推向瀕臨破產的邊緣。在這種情況下，服裝企業(yè)應該在工業(yè)4.0的背景下重新思考成本管理制度，在傳統(tǒng)的標準成本制度中融入現代的作業(yè)成本思想，建立標準作業(yè)成本制度。

二、標準成本法與作業(yè)成本法的融合

從傳統(tǒng)的標準成本法來看，不僅可以事后計算成本，還可以在事前對成本進行預測和成本的事中控制。標準成本法側重于產品的生產耗損過程，通過對成本中心生產成本的分析控制成本差異，也就是說標準成本法僅以產品生產至完工這一過程為主體，不考慮生產前或者完工后發(fā)生的費用對產品成本的影響。例如，對于研發(fā)人員的費用和銷售費用作為與產品無關的期間費用來處理，研發(fā)人員的費用計入管理費用，銷售人員的費用則計入銷售費用。在目前的成本發(fā)生環(huán)境下，產品研發(fā)成本及后期營銷管理成本不斷增加，對其進行控制也越來越重要，標準成本法在這方面沒有設置任何的控制點，它在成本控制方面的薄弱環(huán)節(jié)也日益凸顯，因此，可以通過以下三個步驟完善傳統(tǒng)的標準成本法以形成標準作業(yè)成本法。

第一步，引進作業(yè)成本法。作業(yè)成本法是指以作業(yè)為計算產品成本的中間橋梁，通過作業(yè)動因來確認和計量各作業(yè)中心的成本，并以作業(yè)動因為基礎來分配間接費用的一種成本計算方法。作業(yè)成本計算與傳統(tǒng)成本計算最明顯的區(qū)別是：第一，以作業(yè)中心來歸集資源耗費；第二，依據成本動因采用多元化的制造費用非配標準。隨著服裝企業(yè)制造環(huán)境與制造工藝的改變，傳統(tǒng)成本管理的觀念發(fā)生了質的變化，在作業(yè)成本計算的基礎上，并非企業(yè)所有的作業(yè)都能增加企業(yè)的價值，有些作業(yè)是客戶必須的，有些作業(yè)即使不發(fā)生也不會降低企業(yè)的價值，降低產品成本最有效的途徑是消除這些無效的作業(yè)，同時提高有效作業(yè)的利用率。因此，企業(yè)管理者可以利用作業(yè)成本法所提供的信息更好地管理資源，提高資源的利用效果。

第二步，在作業(yè)成本法中融入傳統(tǒng)的標準成本法。盡管現代的作業(yè)成本法具有諸多優(yōu)勢，但仍然存在以下缺陷：沒有單獨考慮直接成本的核算與控制方法；在作業(yè)的生產能量固定的情況下，實際生產數量的不同會造成不同時間生產的產品負擔不同的成本；作業(yè)成本法只是一個成本計算系統(tǒng)，而不是成本控制系統(tǒng)。為此，作業(yè)成本法完全可以吸收原有標準成本法中的合理成分，以對作業(yè)成本法進行充實和和完善。

第三步，傳統(tǒng)的標準成本法與作業(yè)成本法的融合還應該注意以下幾點：首先，對于直接材料和直接人工，可以采用標準成本法的計算和控制方法。其次，對于制造費用，可以為各作業(yè)制訂作業(yè)標準化成本，同時計算各作業(yè)的生產能力和服務量標準，最后根據各作業(yè)實際成本和實際利用生產能力或服務量進行成本差異和生產能力或服務量差異的分析、控制和考核。

三、標準作業(yè)成本制度體系的構建

標準作業(yè)成本法既包含標準又包含作業(yè)。對于標準，它是建立在作業(yè)上的標準，就是作業(yè)標準；對于作業(yè)，是建立在標準上的作業(yè)，就是標準作業(yè)。它的成本控制方法是，先將實際作業(yè)成本與標準作業(yè)成本進行比較，發(fā)現差異，再通過作業(yè)分析發(fā)現不足之處，對作業(yè)進行改進。我們可以發(fā)現標準作業(yè)成本法就是變形了的標準成本法，它只不過就是改變了傳統(tǒng)標準成本法的成本對象，又加入了作業(yè)成本法的成本核算和成本管理的工具。

對于服裝企業(yè)而言，標準作業(yè)成本系統(tǒng)的設計步驟和內容如下：

1.對標準單位作業(yè)成本的制定

標準作業(yè)成本法按照生產技術水平和經營管理水平劃分標準，標準作業(yè)成本法下把單位標準作業(yè)成本分為兩類，一類是理想化條件下的單位標準作業(yè)成本，一類是常規(guī)條件下的單位標準作業(yè)成本。理想單位標準作業(yè)成本是指在理想化生產條件下（效率最高、機器不發(fā)生損壞、工人提供了力所能及的產量情況）所應有的作業(yè)成本。理想單位標準作業(yè)成本要求現有生產條件發(fā)揮到極致，沒有任何的浪費。常規(guī)的標準作業(yè)成本是在正常的生產經營條件下通過企業(yè)有效經營應能達到的一類單位作業(yè)成本。

2.對作業(yè)成本差異進行核算

因為單位標準作業(yè)成本包括變動標準作業(yè)成本和固定標準作業(yè)成本，因此進行作業(yè)成本變動分析也要相應的進行變動作業(yè)成本變動分析和固定作業(yè)成本變動分析。

3.對作業(yè)中心成本控制績效進行評估

首先，參照標準找出差距以評價成本控制績效?？己烁髯鳂I(yè)中心的實際成本控制績效可采用標準作業(yè)成本，然后分析產生差異的原因，最后找出誰承擔責任，定期編制成本控制業(yè)績報告。

四、標準作業(yè)成本法在應用中面臨的問題及對策

在我國企業(yè)成本管理中，對傳統(tǒng)的標準作業(yè)成本法的應用將是一個不斷改進和創(chuàng)新的過程，應從制度上、管理上和應用方法上進行探索。

1.成本核算制度同時滿足現行會計制度的需要

我國有關的會計準則和現行的會計制度在企業(yè)財務報表對外披露時，成本核算方法上仍舊采用傳統(tǒng)的成本計算法。會計制度的不兼容導致在標準作業(yè)成本法體系中將作業(yè)成本信息用于財務披露和稅收目的顯然還存在法律障礙。在成本核算制度中，財務人員采用科學合理的數據處理方式，嚴格按照會計準則的要求，使成本核算制度同時滿足現行會計制度對外報表的職能需要。

2.成本管理制度變革要循序漸進

在企業(yè)中全面推行標準作業(yè)成本法是一個循序漸進的過程，在推行的過程中一定會存在一些阻力和障礙。特別是我國服裝制造業(yè)，中小企業(yè)占比較大，企業(yè)員工的素質普遍不高。因此，當企業(yè)的實際情況不適應大范圍推廣標準作業(yè)成本法時，可以先在某條生產線上進行局部試點，待其成熟后再全面推行，由點帶面、靈活應用、逐步推廣，使得成本制度的過渡更安全，從而降低成本制度變革的阻力。

3.取得高層管理者的支持

標準作業(yè)成本法的實施將是一個系統(tǒng)工程，要想順利付諸實踐，首先必須得到企業(yè)高層管理者的支持。因此，企業(yè)高層管理者應從發(fā)展戰(zhàn)略的高度，統(tǒng)一指揮，有序推行，協(xié)調企業(yè)生產經營的各個系統(tǒng)，以達到提高企業(yè)核心競爭力的目的。

4.保證成本信息的可持續(xù)性

標準作業(yè)成本法是基于具體作業(yè)的成本制度，核算的數據量很大，其運行需要核算系統(tǒng)的大力支持和配合。從傳統(tǒng)成本制度的過渡過程中，就需要將新的核算理念和數據需求納入會計信息系統(tǒng)中，避免數據在不同核算體制下的割裂現象，保證良好的數據溝通和共享。因此，企業(yè)應加強會計信息化系統(tǒng)工程的建設，通過硬件系統(tǒng)作為保障，最終實現數據處理、數據計算和數據分析的自動化。

5.建立適應的組織管理體系

為了實現傳統(tǒng)成本法向標準作業(yè)成本法的順利過渡，恰當的組織準備是不可或缺的。企業(yè)應確定承擔標準作業(yè)成本的部門，以及明確規(guī)定他們具有的權利和指責。根據自身的實際情況，設計有效的成本管理組織體系，建立權責對等的成本管理部門。明確的組織結構和清晰的責任化分工是實現標準作業(yè)成本法的有力保證。

五、結語

在工業(yè)4.0背景下，服裝制造業(yè)應構建標準作業(yè)成本制度系統(tǒng)，將傳統(tǒng)的標準成本法和精益的作業(yè)成本法有機的結合起來，這樣既可以較為精準的計算出具有其相關性的、以反映經營實質的作業(yè)成本信息，協(xié)助企業(yè)管理決策，又可以為企業(yè)長期戰(zhàn)略提供成本數據支持，最大效率的發(fā)揮成本控制的本質，優(yōu)化作業(yè)鏈，從而提升服裝企業(yè)的核心競爭力。縱然，在變革成本管理制度中會觸動許多的內部利益集團的利益，從而遇到巨大的挑戰(zhàn)和困難，但企業(yè)管理層可以統(tǒng)籌規(guī)劃、分步驟、有計劃地推進相關的制度建設，以壯士斷腕的勇氣和魄力推進科學的成本管理制度體系，使服裝企業(yè)在工業(yè)4.0時代的競爭中立于不敗之地。

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作者簡介：李淑珍（1964- ），女，副教授，主要從事財務管理、成本管理等方面的教學與研究