遼寧大學(xué)商學(xué)院 程鵬

公允價(jià)值指的是在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)或負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的自愿交易雙方進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~計(jì)量。公允價(jià)值會(huì)計(jì)是一種會(huì)計(jì)方法，是公允價(jià)值計(jì)量屬性在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、披露中的運(yùn)用，包括公允價(jià)值確認(rèn)、公允價(jià)值計(jì)量和公允價(jià)值披露三個(gè)方面的內(nèi)容。我們必須認(rèn)識(shí)到，公允價(jià)值會(huì)計(jì)和公允價(jià)值計(jì)量之間存在著很大的區(qū)別，前者與后者是包含和被包含的關(guān)系。通過確立公允價(jià)值，我們可以進(jìn)一步確認(rèn)公允價(jià)值計(jì)量模式的作用對(duì)象，公允價(jià)值計(jì)量指的是，在計(jì)量的前期和后期用來確認(rèn)計(jì)量對(duì)象的公允價(jià)值。

1 公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)應(yīng)用中存在的問題分析

1.1 企業(yè)在實(shí)務(wù)中缺乏公允價(jià)值應(yīng)用的操作指導(dǎo)

根據(jù)我國(guó)在公允價(jià)值會(huì)計(jì)方面已經(jīng)建立起來的相關(guān)機(jī)制，現(xiàn)代公司在進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量過程中，通常需要完成幾道程序，首先，企業(yè)應(yīng)該確認(rèn)公允價(jià)值計(jì)量模式的作用對(duì)象，這里的作用對(duì)象在大多數(shù)現(xiàn)代企業(yè)中指的是實(shí)際財(cái)報(bào)情況；第二道程序就是企業(yè)要對(duì)與計(jì)量對(duì)象的相關(guān)信息進(jìn)行全面搜集和整理；第三道程序則是企業(yè)對(duì)計(jì)量的公司負(fù)債或資產(chǎn)進(jìn)行最后確認(rèn)；第四道程序則是公司內(nèi)部進(jìn)行財(cái)務(wù)處理。在這幾道程序中，相對(duì)而言，完成中間兩項(xiàng)的難度較大，究其原因，主要有兩方面，其一，許多企業(yè)很難及時(shí)搜集到與公允價(jià)值有關(guān)的重要信息。因?yàn)樾畔⒒ㄔO(shè)在我國(guó)還沒有取得突破性的發(fā)展，在宏觀市場(chǎng)環(huán)境下，現(xiàn)代企業(yè)之間的交易與合作無法通過信息系統(tǒng)進(jìn)行及時(shí)的信息傳遞，仍然有許許多多的工作需要依靠企業(yè)員工進(jìn)行手工整理。這種情況會(huì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)工作者在獲取企業(yè)負(fù)債與資產(chǎn)的相關(guān)數(shù)據(jù)信息時(shí)產(chǎn)生一定的負(fù)面影響。這就會(huì)使得公允價(jià)值會(huì)計(jì)的實(shí)際工作失去了意義。其二，在進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，現(xiàn)代企業(yè)缺乏正確的指導(dǎo)。就目前的情況來看，針對(duì)現(xiàn)代企業(yè)的公允價(jià)值計(jì)量，我國(guó)已經(jīng)建立起了一定的規(guī)程和準(zhǔn)則，然而，在制定這些規(guī)程和準(zhǔn)則時(shí)，只是從宏觀的角度出發(fā)，至于實(shí)際計(jì)量過程中的許多細(xì)節(jié)問題，都沒有做統(tǒng)一的規(guī)范，導(dǎo)致現(xiàn)代企業(yè)在進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量的實(shí)際操作時(shí)，無章可循。例如，我國(guó)針對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交易和債務(wù)重組，規(guī)定當(dāng)不存資產(chǎn)和負(fù)債在市場(chǎng)比較活躍時(shí)，應(yīng)該利用估值技術(shù)確定公允價(jià)值，然而，針對(duì)估值模型的選擇，卻缺少明確的規(guī)定。

1.2 企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制等準(zhǔn)則執(zhí)行保障機(jī)制不健全

一項(xiàng)新建的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，只有得到貫徹落實(shí)，才能發(fā)揮出應(yīng)有的作用。在公允價(jià)值會(huì)計(jì)方面，我國(guó)做得很不到位的一點(diǎn)就是沒有建立起完善的現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)以及內(nèi)部控制制度。就目前的情況來看，我們效仿發(fā)達(dá)國(guó)家，在不同的上市公司都會(huì)設(shè)立董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等，但是在企業(yè)的實(shí)際運(yùn)營(yíng)過程中，董事會(huì)以及監(jiān)事會(huì)形同虛設(shè)，無法發(fā)揮出應(yīng)有的作用，這就反映了企業(yè)無法從實(shí)際出發(fā)，無法從企業(yè)發(fā)展的根本上建立切實(shí)可行的運(yùn)營(yíng)機(jī)制。許多現(xiàn)代企業(yè)忽視了內(nèi)部審計(jì)的職能和作用，一些企業(yè)根本就沒有設(shè)立企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，而一些企業(yè)雖然建立了審計(jì)部門，但是其所承擔(dān)的工作非常少，根本無法發(fā)揮應(yīng)有的作用。企業(yè)治理結(jié)構(gòu)中存在的缺陷，會(huì)使得企業(yè)在面對(duì)一些突發(fā)情況時(shí)，失去控制。再加上我國(guó)上市公司國(guó)有股占有非常重要的地位，這就使得所有人缺位導(dǎo)致上市公司內(nèi)部人控制的現(xiàn)象非常普遍，這就會(huì)使得當(dāng)?shù)氐臅?huì)計(jì)信息管理中心處于壟斷地位，為了給自身提供便利，為了自身的利益，他們便會(huì)制定一些有利于自身發(fā)展的公允價(jià)值會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則，這樣就會(huì)使得公允價(jià)值會(huì)計(jì)淪落為管理層獲取不當(dāng)利益的工具。

1.3 宏觀市場(chǎng)建設(shè)不完善

宏觀市場(chǎng)環(huán)境的變化會(huì)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量產(chǎn)生非常大的影響，通過對(duì)宏觀市場(chǎng)環(huán)境的分析，我們可以對(duì)數(shù)據(jù)輸入的充分性和計(jì)量結(jié)果的可比性有一個(gè)確切的了解，然后依次對(duì)企業(yè)公允價(jià)值的可靠性進(jìn)行判斷。成熟的宏觀市場(chǎng)環(huán)境可以為企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值提供良好的外部保障。在某些情況下，受到全球經(jīng)濟(jì)大環(huán)境的影響，我國(guó)的宏觀市場(chǎng)環(huán)境可能會(huì)出現(xiàn)寒冬現(xiàn)象，這時(shí)就會(huì)使得公允價(jià)值的可靠性急速下降。我國(guó)在發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的過程中，雖然已經(jīng)取得了一定的成就，但是仍然存在許多不完善的地方，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)的市場(chǎng)化程度依然比較低，而且我國(guó)的市場(chǎng)體系建設(shè)還不太完善。再者就是我國(guó)的相關(guān)法律建設(shè)不完善，在我國(guó)仍然沒有形成一個(gè)完全競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)，要素市場(chǎng)不完善、市場(chǎng)分割等問題依然是制約公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)應(yīng)用的重要因素之一。再者就是，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)依然未建立起一個(gè)相當(dāng)規(guī)模的宏觀市場(chǎng)，我國(guó)上市公司的數(shù)量還非常有限，而且在這些上市公司中，存在大量的國(guó)企。在我國(guó)，由于國(guó)有產(chǎn)權(quán)問題一直都未能得到有效的解決，國(guó)有股依然是一股獨(dú)大，而且國(guó)有企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)非常薄弱，這些都會(huì)使得國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制非常不完善，進(jìn)而對(duì)市場(chǎng)交易的進(jìn)行產(chǎn)生巨大的負(fù)面影響。

2 我國(guó)公允價(jià)值會(huì)計(jì)應(yīng)用改進(jìn)措施探究

2.1 采用漸進(jìn)式方式推進(jìn)我國(guó)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用

為了提高公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用效果，我們首先要對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用目的予以明確，我們必須認(rèn)識(shí)到，應(yīng)用公允價(jià)值會(huì)計(jì)是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要手段之一，在公允價(jià)值會(huì)計(jì)應(yīng)用過程中我們雖然總會(huì)向一些發(fā)達(dá)國(guó)家看齊，但是我們始終不能忘記我們的最終目的。所以，公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用過程中，我們首先應(yīng)該對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)在國(guó)際上的應(yīng)用情況有一個(gè)確切的了解。我們必須認(rèn)識(shí)到，公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用應(yīng)該是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程，由以上論述，我們了解到在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)還有很多不完善的地方，而且許多企業(yè)內(nèi)部治理體系建設(shè)也有很多不足之處，所以，我們應(yīng)該根據(jù)大環(huán)境的變化，采取漸進(jìn)的方式促進(jìn)公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)的實(shí)際應(yīng)用。針對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用范圍，我們也應(yīng)該慎重地考慮和選擇，可以根據(jù)能否持續(xù)可靠獲取公允價(jià)值相關(guān)信息的情況，容易可靠確定公允價(jià)值的可以先采用公允價(jià)值計(jì)量,難以可靠確定公允價(jià)值的交易和事項(xiàng)在應(yīng)用條件成熟之后再應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量。針對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用主體，我們應(yīng)該從我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)體系以及內(nèi)部控制體系建設(shè)方面來考慮，就我國(guó)目前的情況來看，應(yīng)該首先將公允價(jià)值會(huì)計(jì)應(yīng)用于我國(guó)的大型上市公司，其次，可以將公允價(jià)值會(huì)計(jì)應(yīng)用到我國(guó)的金融類企業(yè)，之后再向我國(guó)的普通企業(yè)擴(kuò)展。

2.2 改善公允價(jià)值會(huì)計(jì)應(yīng)用的宏觀環(huán)境

首先就是要健全和完善我國(guó)的市場(chǎng)機(jī)制，努力建立一個(gè)公平、公正、高效的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)宏觀環(huán)境。我國(guó)在建立和完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的過程中，不可避免地產(chǎn)生了公允價(jià)值會(huì)計(jì)，為了使公允價(jià)值會(huì)計(jì)得到高效的利用，首先應(yīng)該建立一個(gè)公平、公正的市場(chǎng)環(huán)境。所以，我國(guó)在進(jìn)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)過程中，應(yīng)該努力使得各類要素市場(chǎng)的建設(shè)趨于完善，而且在完善要素市場(chǎng)的過程中，要注重監(jiān)督工作的開展，進(jìn)而建立一個(gè)規(guī)范有序的市場(chǎng)，為公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用推廣建立一個(gè)良好的外部環(huán)境。其次，使得現(xiàn)代企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)更加完善，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制管理。建立完善的企業(yè)治理結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制管理，可以為公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用提供良好的內(nèi)部保障。針對(duì)這一點(diǎn)，我國(guó)可以效仿一些發(fā)達(dá)國(guó)家的做法，例如美國(guó)在2002年頒布的SOX法案，此法案一經(jīng)出臺(tái)，美國(guó)企業(yè)在治理結(jié)構(gòu)以及監(jiān)督管理中存在的問題得到了很快解決。所以，針對(duì)我國(guó)的實(shí)際情況，首先，我國(guó)應(yīng)該對(duì)現(xiàn)有上市公司的董事會(huì)制度進(jìn)行完善，增加董事會(huì)成員的類型，而且要加強(qiáng)對(duì)公司小股東利益的維護(hù)。其次，擴(kuò)充監(jiān)事會(huì)的權(quán)力，豐富董事會(huì)的成員構(gòu)成，建立名副其實(shí)的監(jiān)事會(huì)制度，降低股東監(jiān)督成本，提高監(jiān)督效率。最后，建立幫助投資者實(shí)現(xiàn)訴權(quán)的訴訟支持制度，維護(hù)投資者合法權(quán)益。有效的內(nèi)部控制制度是高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的重要保證,公允價(jià)值的可靠性和決策相關(guān)性需要在內(nèi)部控制健全的企業(yè)中才能發(fā)揮作用?？刂朴绕涫莾?nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)，是優(yōu)化會(huì)計(jì)職業(yè)判斷內(nèi)控環(huán)境，保證公允價(jià)值信息真實(shí)性和有用性的重要基礎(chǔ)。優(yōu)化我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境可從以下兩方面著手：第一，制定統(tǒng)一的內(nèi)部控制指南，統(tǒng)一內(nèi)控口徑，為我國(guó)企業(yè)建立內(nèi)控制度提供指導(dǎo)原則；第二，建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與報(bào)告體系。具體到公允價(jià)值內(nèi)部控制制度:建立公允價(jià)值估值和決策的內(nèi)部控制制度，以防止或發(fā)現(xiàn)價(jià)格覆蓋和估值偏見；建立公允價(jià)值估值程序和公允價(jià)值估值內(nèi)部控制的事后評(píng)估；定期審查公允價(jià)值披露的充分性等。

2.3 加強(qiáng)監(jiān)督檢查

由于在公允價(jià)值會(huì)計(jì)應(yīng)用過程中，尤其是在確定公允價(jià)值時(shí)會(huì)涉及大量的判斷和估計(jì)，如果缺乏規(guī)范和監(jiān)督，公允價(jià)值會(huì)計(jì)很可能被管理層用來隨意操縱利潤(rùn)。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的外部審計(jì)是防止公允價(jià)值會(huì)計(jì)濫用的重要監(jiān)督力量。要想查出企業(yè)在公允價(jià)值應(yīng)用中的舞弊行為，必然要求審計(jì)人員的技能超過會(huì)計(jì)人員。這就不僅要求審計(jì)人員精通各種估值技術(shù)和估值方法，還要求其了解相關(guān)知識(shí)背景并擁有豐富的職業(yè)判斷經(jīng)驗(yàn)，以對(duì)被審計(jì)單位公允價(jià)值計(jì)量的適當(dāng)性和披露的充分性做出正確的評(píng)價(jià)，這無疑對(duì)我國(guó)公允價(jià)值會(huì)計(jì)審計(jì)提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。目前公允價(jià)值在我國(guó)剛剛起步，還沒有一套統(tǒng)一的公允價(jià)值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架和應(yīng)用指南為公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用提供科學(xué)的依據(jù)，我國(guó)必須加強(qiáng)公允價(jià)值審計(jì)理論的研究和公允價(jià)值審計(jì)準(zhǔn)則的完善，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)切實(shí)起到公允價(jià)值會(huì)計(jì)濫用最后防線的監(jiān)督作用。

3 結(jié)語(yǔ)

在推進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的過程中，公允價(jià)值會(huì)計(jì)的應(yīng)用已經(jīng)成為我們面臨的重要課題之一。我們首先應(yīng)該找出公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)應(yīng)用中存在的問題，其次要找到相應(yīng)的對(duì)策，通過更多人的努力，進(jìn)而不斷推動(dòng)公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)應(yīng)用的進(jìn)程。

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