文/范靜

會(huì)計(jì)作為全球范圍內(nèi)的通過商業(yè)語言，在經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展過程中扮演了至關(guān)重要的作用。近年來財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)都采取了諸多措施來推動(dòng)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂和改革，房地產(chǎn)企業(yè)的整體會(huì)計(jì)質(zhì)量也有較大幅度的提升。但我國現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中的會(huì)計(jì)體制仍與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有較大差異，尤其是我國房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)制度，由于行業(yè)特性等原因，其會(huì)計(jì)處理原則和方法同國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在差異。隨著房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展迅猛及資本的全球化流動(dòng)，我國現(xiàn)有房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)制度面臨不能滿足投資者決策需求的難題，整個(gè)行業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有待提高。

一、房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的特點(diǎn)

房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)由其行業(yè)性質(zhì)所決定，其行業(yè)性質(zhì)與其會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)之間的關(guān)系主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

(一)項(xiàng)目開發(fā)過程繁雜

房地產(chǎn)開發(fā)是一個(gè)復(fù)雜的工程，開發(fā)過程中存在著開發(fā)周期長、具體環(huán)節(jié)多、業(yè)務(wù)涉及對象多及生產(chǎn)過程交復(fù)等特點(diǎn)。從最開始的選址立項(xiàng)，到之后的征地拆遷、勘探設(shè)計(jì)和報(bào)建招標(biāo)，再到工程的具體實(shí)施以及之后的工程驗(yàn)收、工程移交及售后服務(wù)等環(huán)節(jié)，整個(gè)開發(fā)周期從幾個(gè)月到幾年不等，且需要同政府監(jiān)管部門、上游材料供應(yīng)商、施工單位和服務(wù)對象等多主體打交道。再加上各工種并非逐一開展，存在同時(shí)開展等交叉作業(yè)等情況，整個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過程并不能清晰界定各單獨(dú)環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)成本核算。

(二)項(xiàng)目開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)巨大

房地產(chǎn)行業(yè)是一個(gè)資本密集型行業(yè)，不同于其它行業(yè)，其具體投入的資本體量可大可小，少則幾十萬，多則可到數(shù)千萬、甚至是上億元。投入資本體量的巨大，也提高了該行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)水平。一旦出現(xiàn)房地產(chǎn)項(xiàng)目的運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)，其對經(jīng)濟(jì)的影響無疑也是巨大的。因而在實(shí)際的會(huì)計(jì)核算過程中也許關(guān)注其各環(huán)節(jié)可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，如因市政規(guī)劃變更引發(fā)的土地功能和價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)、因國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策導(dǎo)致的籌資風(fēng)險(xiǎn)、由施工設(shè)計(jì)和實(shí)施引發(fā)的項(xiàng)目質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)等。高風(fēng)險(xiǎn)的特質(zhì)也相應(yīng)提高了對企業(yè)財(cái)會(huì)人員所提供的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。

(三)單位產(chǎn)品的價(jià)值高

從商品市場來看，同其它一般商品來講，房地產(chǎn)開發(fā)的單位產(chǎn)品價(jià)格通常較高。正因?yàn)槠鋯挝划a(chǎn)品的價(jià)值高，其營銷策略也同其它商品不同，消費(fèi)者普遍更關(guān)注產(chǎn)品的質(zhì)量。同時(shí)，為了盡快回籠資金，開發(fā)商一般也采用預(yù)售及分期付款銷售的辦法。由此導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)的收款期同房屋的交付期不同，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中就存在其收入確定同其他行業(yè)會(huì)計(jì)核算不同的現(xiàn)象。

(四)產(chǎn)品銷售成本率差異大

一般來說，銷售成本率對于企業(yè)用以衡量其效益具有重要參考作用，銷售成本率越低，說明企業(yè)效益越高，然而房地產(chǎn)行業(yè)卻不同。房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品的銷售以為樓層或戶型為單位，同一棟樓的不同樓層成本一般不同，較低樓層的建筑施工成本一般低于較高樓層的建筑施工成本，但其同一棟樓不同樓層的銷售價(jià)格卻并非隨樓層增高而增高，反而因?yàn)槌?、戶型和消費(fèi)者對樓層的個(gè)人偏好而導(dǎo)致每一單位產(chǎn)品的銷售成本率差異較大。

二、房地產(chǎn)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)核算的基本職責(zé)

(一)關(guān)于建筑用料的核算

建筑用料的會(huì)計(jì)核算對于房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)來說至關(guān)重要。建筑用料的核算需要結(jié)合企業(yè)具體經(jīng)營決策和工程施工安排的實(shí)際需求，切實(shí)做好工程所需用料的采購、預(yù)處理、款項(xiàng)支付、用料儲(chǔ)備等環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)核算。

(二)關(guān)于固定資產(chǎn)的核算

房地產(chǎn)企業(yè)科學(xué)管理和正確核算固定資產(chǎn)，有利于企業(yè)精準(zhǔn)掌握固定資產(chǎn)的整體情況，提高資產(chǎn)的使用率。固定資產(chǎn)的核算幾個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)在于固定資產(chǎn)的初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量及處置上。在初始計(jì)量中，一方面，固定資必須要滿足其確認(rèn)條件：(1)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；(2)改固定資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量；=另一方面，要把握其在建工程的用途，分辨其是否用以自用，還是用以出售或出租，只有用以自用的在建工程才應(yīng)在其“已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)”時(shí)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)核算。在固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量中，則需要準(zhǔn)確對固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提、減值損失的確定和計(jì)量作出恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理。在固定資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)，則應(yīng)準(zhǔn)確對固定資產(chǎn)的出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢或損毀、非貨幣性資產(chǎn)交還、對外投資、、債務(wù)重組等事項(xiàng)做出相應(yīng)會(huì)計(jì)處理。

(三)關(guān)于運(yùn)營成本的核算

房地產(chǎn)企業(yè)的運(yùn)營成本核算的重點(diǎn)在于對房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)成本的分析和研究。從房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目開發(fā)實(shí)施過程來看，其開發(fā)成本一般分為六個(gè)有機(jī)組成部分，即土地成本、前期費(fèi)用、工程成本、營銷成本、管理成本和財(cái)務(wù)成本。這其中，按成本的不確定性程度來分，土地成本、管理成本和財(cái)務(wù)成本相對比較穩(wěn)定，而前期費(fèi)用、工程成本、營銷成本則因影響因素眾多難以精準(zhǔn)控制。正因如此，后三者是運(yùn)營成本核算的重點(diǎn)和難點(diǎn)，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，需要通過合理界定前期費(fèi)用、全程監(jiān)管工程成本和合理壓縮營銷成本等措施，完善企業(yè)的成本控制。

(四)關(guān)于企業(yè)利潤的核算

企業(yè)利潤是企業(yè)經(jīng)營成果的體現(xiàn)，企業(yè)利潤由企業(yè)收入與企業(yè)成本決定。在房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，其企業(yè)收入主要包括土地轉(zhuǎn)讓收入、商品銷售收入、配套設(shè)施銷售收入、出租房租金收入、代理工程結(jié)算收入、售后服務(wù)收入、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入等，會(huì)計(jì)核算需要在滿足收入確認(rèn)條件時(shí)及時(shí)予以確認(rèn)。房地產(chǎn)企業(yè)的成本主要包括開發(fā)產(chǎn)品成品的成本、應(yīng)交納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅教育附加及土地增值稅等，會(huì)計(jì)核算需要在滿足相應(yīng)的確認(rèn)條件時(shí)及時(shí)予以確認(rèn)。由此加強(qiáng)企業(yè)的利潤核算力度，提高企業(yè)的財(cái)務(wù)核算能力。

三、房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量存在的問題

(一)銷售收入確認(rèn)不規(guī)范

我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對于房地產(chǎn)企業(yè)的收入確認(rèn)提供有四個(gè)具體原則以供企業(yè)選擇，且要求房地產(chǎn)上市公司應(yīng)在年報(bào)中披露其會(huì)計(jì)原則選取的職業(yè)判斷依據(jù)。然而在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，卻存在上市房地產(chǎn)企業(yè)和注冊會(huì)計(jì)師因企業(yè)收入確認(rèn)存在重大分歧而出現(xiàn)注冊會(huì)計(jì)師對房地產(chǎn)企業(yè)出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的情形。通常，雙方爭議的焦點(diǎn)均在收入確認(rèn)的關(guān)鍵點(diǎn)，即“商品房在所有權(quán)上的重要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移”。由于企業(yè)作出的判斷并不能獲得注冊會(huì)計(jì)師的認(rèn)可，因而出現(xiàn)兩者間的矛盾。由此可見，部分房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入會(huì)計(jì)信息并不滿足會(huì)計(jì)的可靠性這一基本質(zhì)量要求。

(二)會(huì)計(jì)信息可比性較差

可比性是我國會(huì)計(jì)信息質(zhì)量基本要求之一，其包含兩層含義：(1)同一企業(yè)提供的不同期間會(huì)計(jì)信息可比；(2)不同企業(yè)在相同期間會(huì)計(jì)信息可比。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，在項(xiàng)目建設(shè)年度，主要體現(xiàn)為費(fèi)用化支出，而不能體現(xiàn)收入；而在項(xiàng)目竣工并實(shí)現(xiàn)銷售后，又存在大量的預(yù)售款確認(rèn)為收入。由此導(dǎo)致不同期間的企業(yè)收入和費(fèi)用并不能真實(shí)反映企業(yè)的實(shí)際財(cái)務(wù)運(yùn)營狀況，使得不同企業(yè)間及同一企業(yè)不同期間的會(huì)計(jì)信息失去了可比性，可能誤導(dǎo)投資者的投資判斷。

(三)風(fēng)險(xiǎn)信息披露不足

在房地產(chǎn)企業(yè)的運(yùn)營過程中，由于其項(xiàng)目涉及的資金體量大，且項(xiàng)目開發(fā)周期長，資金從投入到回收過程中面臨諸多風(fēng)險(xiǎn)，如宏觀經(jīng)濟(jì)政策風(fēng)險(xiǎn)、土地用途和價(jià)值變更風(fēng)險(xiǎn)和施工項(xiàng)目質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)等。但在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，我國相關(guān)的會(huì)計(jì)規(guī)章制度對房地產(chǎn)要求披露的信息規(guī)定相對滯后，房地產(chǎn)企業(yè)所披露的會(huì)計(jì)信息遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足投資者對企業(yè)運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)評估的需求。

(四)會(huì)計(jì)人員勝任力參差不齊

會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則都是作為會(huì)計(jì)信息形成過程中的技術(shù)性規(guī)范，其實(shí)施的有效性依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)勝任力水平。我國會(huì)計(jì)制度正處于與國際接軌的轉(zhuǎn)型期，房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度仍存在不足，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力和勝任力水平愈發(fā)重要。如果會(huì)計(jì)人員的勝任力不足，將導(dǎo)致不能按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》選擇合理的會(huì)計(jì)處理原則和方法。面臨制度的缺失和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的需要，我國房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)會(huì)計(jì)人員的勝任力水平亟待提高。

四、提高我國房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的對策

無論從企業(yè)自身發(fā)展還是從有利于投資者決策的角度來看，提高我國房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量都是不可回避的。針對實(shí)務(wù)中房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息存在的諸多問題，建議從以下幾個(gè)方面著手。

(一)完善房地產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)范體系

由于我國房地產(chǎn)會(huì)計(jì)制度中存在未加以規(guī)范的特殊事項(xiàng)，我國房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息在收入確認(rèn)、配套工程核算等方面存在諸多問題。在實(shí)務(wù)中，會(huì)計(jì)人員往往只能根據(jù)自己的職業(yè)判斷選擇其認(rèn)為正確的會(huì)計(jì)處理原則和方法。由于會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力有限，部分會(huì)計(jì)人員選擇的會(huì)計(jì)核算方法并不恰當(dāng)。因此，應(yīng)借鑒西方發(fā)達(dá)國家成熟的房地產(chǎn)會(huì)計(jì)制度，建立關(guān)于房地產(chǎn)行業(yè)收入確認(rèn)的專門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指引，不斷完善房地產(chǎn)會(huì)計(jì)規(guī)范體系，以提高我國房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

(二)擴(kuò)大會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容

對比國外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)定披露的信息內(nèi)容，我國房地產(chǎn)行業(yè)可披露的會(huì)計(jì)信息內(nèi)容還有充足的調(diào)整空間。從風(fēng)險(xiǎn)管理和投資者決策需求來看角度，我國房地產(chǎn)行業(yè)可從擴(kuò)大會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容和提高披露信息質(zhì)量方面著手，加大對預(yù)售政策及情況、土地儲(chǔ)備量及成本構(gòu)成、項(xiàng)目現(xiàn)金流量、質(zhì)量保證金和存在的風(fēng)險(xiǎn)以及企業(yè)配套設(shè)施費(fèi)用的預(yù)提標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容的披露和公開。尤其是要充分披露與風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，以利于投資者根據(jù)披露的信息作出決策。

(三)提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)勝任力

會(huì)計(jì)電子信息化水平的提高使得會(huì)計(jì)人員從繁重的基礎(chǔ)會(huì)計(jì)勞務(wù)中解放。在當(dāng)前房地產(chǎn)行業(yè)的快速發(fā)展中，會(huì)計(jì)人員的職責(zé)不僅是提供真實(shí)可靠的基礎(chǔ)會(huì)計(jì)信息，而且還更多地站在管理者制定決策需要的角度，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)的監(jiān)督和財(cái)務(wù)預(yù)警功能。要提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)勝任力，從會(huì)計(jì)人員自身來講，可以通過加強(qiáng)學(xué)習(xí)、不斷更新自身會(huì)計(jì)知識體系、提高會(huì)計(jì)信息效率和質(zhì)量、建立企業(yè)財(cái)管管理觀念等方面著手；從房地產(chǎn)企業(yè)來講，可以從完善會(huì)計(jì)信息管理規(guī)章制度、強(qiáng)化內(nèi)部財(cái)務(wù)管理和加大企業(yè)會(huì)計(jì)人才的引進(jìn)和培養(yǎng)等方面著手。從會(huì)計(jì)人員自身和房地產(chǎn)企業(yè)兩個(gè)視角來加大對會(huì)計(jì)人員的投入，提高房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)勝任力以滿足房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)的需要。

五、結(jié)束語

房地產(chǎn)行業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)的支柱性行業(yè)，其健康有序發(fā)展事關(guān)國家經(jīng)濟(jì)社會(huì)的穩(wěn)定。房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量存在問題是客觀事實(shí)，提高房地產(chǎn)行業(yè)的企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量勢在必行。只有弄清會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問題的原因，才能從根源上解決房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息不能滿足企業(yè)管理、投資者決策以及政府制定相關(guān)政策需求的這一難題。

[1]林連清.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對我國房地產(chǎn)行業(yè)的影響分析[J].會(huì)計(jì)之友,2006,12:75-76.

[2]孫雪華.淺析房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)核算中存在的問題及對策[J].當(dāng)代會(huì)計(jì),2014,05:19-20.

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[4]林星華.房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問題的探討[D].暨南大學(xué),2005.