黃胤強(qiáng) 項(xiàng)梟鳴

（廣西財(cái)經(jīng)學(xué)院，廣西 南寧530003）

1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式概述

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是在傳統(tǒng)審計(jì)模式的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的一種新型審計(jì)模式。它是伴隨著審計(jì)技術(shù)的不斷提高和擴(kuò)展，以及對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)判斷的量化和精確化的要求，進(jìn)而產(chǎn)生的現(xiàn)代審計(jì)模式。與傳統(tǒng)的審計(jì)模式相比，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式最大的核心變化是它要求將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作貫穿于審計(jì)工作的始終。

1.1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的特點(diǎn)

1.1.1 體現(xiàn)了對(duì)被審計(jì)單位戰(zhàn)略和系統(tǒng)管理的風(fēng)險(xiǎn)觀念

由審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型——“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”可以看出，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮是十分全面的。它使得審計(jì)人員從戰(zhàn)略和系統(tǒng)管理的角度對(duì)企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面的分析，更好地將審計(jì)重心轉(zhuǎn)移到被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)上面，并通過(guò)全面考察和分析被審計(jì)單位及審計(jì)人員自身兩方面存在的風(fēng)險(xiǎn)，用以指導(dǎo)審計(jì)取證的程序。

1.1.2 以風(fēng)險(xiǎn)管理理念為基礎(chǔ)，采取科學(xué)的審計(jì)指導(dǎo)思想

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式采取科學(xué)的審計(jì)指導(dǎo)思想，保持合理的執(zhí)業(yè)懷疑和假設(shè)，對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度進(jìn)行檢查，始終對(duì)被審計(jì)單位的管理層保持一種相對(duì)合理的職業(yè)警覺(jué)，這是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的一大特點(diǎn)。

1.1.3 以最優(yōu)的效益作為原則，保證審計(jì)程序的科學(xué)性

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式使審計(jì)人員能夠把精力集中于容易產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)領(lǐng)域，為搜集充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)提供了重要線索，從而提高了審計(jì)效率。

1.1.4 審計(jì)的測(cè)試程序靈活、分析模式先進(jìn)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式強(qiáng)調(diào)以風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和評(píng)估為導(dǎo)向的審計(jì)程序，從而提高了對(duì)被審單位審計(jì)的有效性，通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行環(huán)境分析、戰(zhàn)略分析和剩余風(fēng)險(xiǎn)分析等審計(jì)分析性程序以及對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)的分析，能有效地減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，降低了審計(jì)成本。

1.2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的基本程序

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在審計(jì)實(shí)務(wù)中通常按以下步驟進(jìn)行：首先，在審計(jì)計(jì)劃工作開(kāi)始時(shí)，量化評(píng)估被審單位的重大錯(cuò)報(bào)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，主要是通過(guò)調(diào)查、了解、分析以及評(píng)價(jià)等方法，確定出重要的審計(jì)領(lǐng)域和審計(jì)范圍。其次，在進(jìn)行外勤審計(jì)時(shí)，通過(guò)尋找和分析被審單位內(nèi)部控制存在的弱點(diǎn)和缺陷，根據(jù)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平，確定進(jìn)一步審計(jì)程序的方案，并選擇可靠和有效的審計(jì)核查程序。最后，在完成階段，整理之前審計(jì)過(guò)程當(dāng)中發(fā)現(xiàn)和提出的問(wèn)題，并對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施整體性復(fù)核，進(jìn)行全面的評(píng)估，綜合所有審計(jì)結(jié)論形成最終的審計(jì)報(bào)告。

2 我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的現(xiàn)狀

2.1 現(xiàn)狀分析

在實(shí)務(wù)操作當(dāng)中，部分審計(jì)人員對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的了解和掌握程度不夠，容易出現(xiàn)形式化的情況，沒(méi)有達(dá)到運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式進(jìn)行審計(jì)的要求。對(duì)于中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，雖然從形式上被動(dòng)地實(shí)現(xiàn)了對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的審計(jì)技術(shù)模式變更要求，但在具體的審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行過(guò)程當(dāng)中，存在生搬硬套審計(jì)程序，機(jī)械地對(duì)待審計(jì)工作底稿等情況。而我國(guó)的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所局限于以經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的審計(jì)方式方法。缺少以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)以及訴訟風(fēng)險(xiǎn)等作為導(dǎo)向，展開(kāi)對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)。很多審計(jì)人員在對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行了解并執(zhí)行控制測(cè)試時(shí)，往往流于形式，并缺乏職業(yè)判斷。

2.2 應(yīng)用中存在的問(wèn)題

2.2.1 相關(guān)法律法規(guī)不完備，體制機(jī)制尚未健全

一方面，雖然《證券法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和一系列的法律用來(lái)規(guī)范了審計(jì)人員的實(shí)踐環(huán)境，但是法律責(zé)任的規(guī)定則仍比較空洞。我國(guó)的審計(jì)人員則面臨的法律環(huán)境相對(duì)薄弱，法律風(fēng)險(xiǎn)較低。另一方面，監(jiān)管部門在對(duì)審計(jì)人員的審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督時(shí)，往往不重視對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行檢查，導(dǎo)致審計(jì)人員與會(huì)計(jì)師事務(wù)所必將更為重視審計(jì)程序的執(zhí)行而忽視對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。

2.2.2 缺乏高素質(zhì)復(fù)合型審計(jì)人才

目前，我國(guó)審計(jì)人員中經(jīng)驗(yàn)豐富的資深人才對(duì)現(xiàn)代化工具的運(yùn)用能力存在很大的欠缺，而資歷經(jīng)驗(yàn)較淺的審計(jì)人才雖對(duì)現(xiàn)代化工具的運(yùn)用能力較強(qiáng)但在綜合知識(shí)和能力的積累方面不夠。相當(dāng)一部分的審計(jì)人才風(fēng)險(xiǎn)分析能力不強(qiáng)，在專業(yè)判斷上存在缺陷且對(duì)現(xiàn)代分析管理工具的使用生疏，總的來(lái)說(shuō)我國(guó)目前缺乏高素質(zhì)的審計(jì)人才隊(duì)伍，還不能滿足較高審計(jì)質(zhì)量對(duì)審計(jì)人才的需求。

2.2.3 信息技術(shù)的運(yùn)用與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展不相適應(yīng)

目前，我國(guó)的各會(huì)計(jì)師事務(wù)所僅僅只是對(duì)自己的客戶收集分散的數(shù)據(jù)進(jìn)行過(guò)濾和相應(yīng)的處理并且逐步建立數(shù)據(jù)庫(kù)，但是對(duì)潛在客戶的關(guān)注卻是有限的，更談不上建立數(shù)據(jù)庫(kù)。審計(jì)人員行業(yè)協(xié)會(huì)及各個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間并沒(méi)有運(yùn)用信息技術(shù)建立起聯(lián)網(wǎng)體系，也沒(méi)有進(jìn)行信息共享。這些基本的數(shù)據(jù)采集只能依靠各個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所各自為政，這樣的信息系統(tǒng)建設(shè)對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的運(yùn)用和發(fā)展要求是不符的。

2.2.4 審計(jì)執(zhí)業(yè)環(huán)境存在缺陷

審計(jì)執(zhí)業(yè)環(huán)境是指能夠影響審計(jì)的產(chǎn)生、存在和發(fā)展的一切外部因素的總和。我國(guó)的審計(jì)執(zhí)業(yè)環(huán)境較為復(fù)雜，主要原因有：

（1）審計(jì)市場(chǎng)過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)

當(dāng)今社會(huì)，競(jìng)爭(zhēng)是普遍存在的，審計(jì)行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)也是越來(lái)越殘酷，會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)也隨即出現(xiàn)。在過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)的審計(jì)市場(chǎng)環(huán)境下，審計(jì)人員可能用過(guò)不正當(dāng)?shù)氖侄稳?zhēng)取客戶資源，使被審計(jì)單位的審計(jì)質(zhì)量低下，不能真實(shí)地向社會(huì)公眾披露企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況，損害了社會(huì)公眾的利益。

（2）被審計(jì)單位的治理結(jié)構(gòu)不完善

在我國(guó)，公司是“三權(quán)分立”的治理結(jié)構(gòu)制度。在權(quán)利的制衡的情形下，三大機(jī)關(guān)各司其職，形成相互制約的格局，確保公司的運(yùn)行順利。但是我國(guó)的股東會(huì)和董事會(huì)往往不能起到很好的相互制衡作用，監(jiān)事會(huì)和工會(huì)更是如同虛設(shè)，起不到在發(fā)達(dá)國(guó)家監(jiān)事機(jī)構(gòu)的強(qiáng)大監(jiān)督作用。

（3）政府的過(guò)分干預(yù)

審計(jì)人員作為民間審計(jì)，常常受到很多阻礙。一些政府部門會(huì)對(duì)審計(jì)人員審計(jì)進(jìn)行干預(yù)。部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了承攬更多的業(yè)務(wù)，依賴于行政權(quán)利的幫助；部分由政府出資的壟斷行業(yè)，甚至存在會(huì)議傳達(dá)、頭口通知甚至于書面文件等的形式制定或者變相制定某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接某行業(yè)或某業(yè)務(wù)的情形；地方保護(hù)主義的盛行，導(dǎo)致一些地方政府為了保護(hù)本地方的重點(diǎn)建設(shè)企業(yè)，可能會(huì)通過(guò)各種方式影響該企業(yè)的審計(jì)單位做出有利于地方發(fā)展的鑒證報(bào)告；某些被審計(jì)單位，為了影響審計(jì)意見(jiàn)通過(guò)與政府部門的關(guān)系對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所施壓。

3 推進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式應(yīng)用和發(fā)展的對(duì)策

針對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式應(yīng)用中存在的上述問(wèn)題，我國(guó)需施行相應(yīng)的推進(jìn)證策，以豐富和完善風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的應(yīng)用和發(fā)展。

3.1 健全相關(guān)法律法規(guī)、建立體制機(jī)制

需要針對(duì)實(shí)務(wù)操作，建立一個(gè)規(guī)范性和有原則性的技術(shù)指導(dǎo)，便于審計(jì)人員有章可循。健全的法律法規(guī)制度，可以強(qiáng)化和加大審計(jì)人員的責(zé)任，從而更為有效避免會(huì)計(jì)信息的失真現(xiàn)象出現(xiàn)，其長(zhǎng)期的政策性效應(yīng)相比于加重對(duì)提供虛假信息的企業(yè)的處罰。同時(shí)，加大對(duì)審計(jì)人員違法、違紀(jì)行為的責(zé)任追究和處罰力度，對(duì)于強(qiáng)化審計(jì)人員的法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)是很有幫助的。

3.2 加強(qiáng)審計(jì)人才隊(duì)伍建設(shè)

3.2.1 提高審計(jì)人員的專業(yè)判斷力

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式要求審計(jì)人員要改變傳統(tǒng)的審計(jì)模式，提高自身的專業(yè)素質(zhì)和能力，以及執(zhí)業(yè)水平，從而不斷提高審計(jì)質(zhì)量，切實(shí)避免形式審計(jì)。對(duì)取得的直接和間接的審計(jì)證據(jù)，都要進(jìn)行專業(yè)判斷。此外，還要在實(shí)務(wù)中不斷磨練自身運(yùn)用專業(yè)判斷力，使自身的專業(yè)判斷水平得到質(zhì)的提升。

3.2.2 全面構(gòu)建審計(jì)人員的知識(shí)體系

審計(jì)人員需要熟練掌握審計(jì)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、財(cái)務(wù)管理以及經(jīng)濟(jì)法和稅法等的專業(yè)知識(shí)，還要對(duì)管理學(xué)知識(shí)、行業(yè)相關(guān)知識(shí)、以及相關(guān)的法律法規(guī)制度有所掌握，且要求能夠靈活各種分析工具和數(shù)據(jù)資源，運(yùn)用合理的分析方法對(duì)企業(yè)的各種財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行針對(duì)的且有效的分析。

3.2.3 拓寬人才培養(yǎng)渠道

加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人才的后續(xù)教育管理，開(kāi)展形式多樣的審計(jì)高層次人才培養(yǎng)模式，以充實(shí)審計(jì)人才后續(xù)教育內(nèi)容。各審計(jì)人員要結(jié)合自身知識(shí)構(gòu)架情況，有側(cè)重地去注意學(xué)習(xí)有關(guān)行業(yè)的現(xiàn)代管理知識(shí)、法律知識(shí)以及信息系統(tǒng)知識(shí)，從而有效改善自身的知識(shí)結(jié)構(gòu)。努力塑造起我國(guó)一流的審計(jì)人才隊(duì)伍，以適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的需求。

3.3 加速審計(jì)信息化運(yùn)用進(jìn)程

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式需要一個(gè)強(qiáng)大的信息數(shù)據(jù)庫(kù)為審計(jì)人員在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)提供科學(xué)有利的數(shù)據(jù)支持。首先，建立客戶檔案。審計(jì)行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)該聯(lián)合起來(lái)，針對(duì)不同的行業(yè)的特點(diǎn)，總結(jié)出各個(gè)業(yè)務(wù)流程的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)、控制目標(biāo)以及常用的內(nèi)部控制程序等資源，提供給審計(jì)人員在對(duì)具體的審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行了解和測(cè)試時(shí)作為參考。其次，建立數(shù)據(jù)庫(kù)。按照被審計(jì)單位企業(yè)行業(yè)類別，建立數(shù)據(jù)庫(kù)公布在互聯(lián)網(wǎng)上并及時(shí)進(jìn)行更新，為審計(jì)人員的工作提供強(qiáng)有力的支持。此外，建立起資源共享機(jī)制。利用現(xiàn)代先進(jìn)的信息技術(shù)，建立專用的審計(jì)互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)。通過(guò)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)系統(tǒng)來(lái)實(shí)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)資源共享，提高審計(jì)效率。

3.4 優(yōu)化審計(jì)執(zhí)業(yè)環(huán)境

審計(jì)人員要想擁有較為優(yōu)化的審計(jì)執(zhí)業(yè)環(huán)境，提高自身與審計(jì)工作和審計(jì)環(huán)境的融合度是關(guān)鍵。此外，還要努力使工作方式和方法得到改進(jìn)。我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該考慮聯(lián)合組建新的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，借以提高自身的競(jìng)爭(zhēng)能力以及生存能力，同時(shí)提高對(duì)審計(jì)專業(yè)隊(duì)伍的建設(shè)，有助于提高審計(jì)服務(wù)質(zhì)量。再者，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)做一些力所能及的事情去改變外部審計(jì)環(huán)境，以減小地方政府對(duì)當(dāng)?shù)仄髽I(yè)審計(jì)的干預(yù)，切實(shí)做到始終保持審計(jì)的獨(dú)立性。

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