陸文娟

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略論房地產(chǎn)開發(fā)成本及其核算

陸文娟

摘要：近年來,隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展,房地產(chǎn)業(yè)已成為國家經(jīng)濟(jì)主力, 其競(jìng)爭(zhēng)也更加激烈,房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)亦然變得越來越復(fù)雜多變。如此形勢(shì)下只有具有超前戰(zhàn)略眼光與嫻熟專業(yè)技巧的企業(yè)才能在未來的經(jīng)濟(jì)發(fā)展中取得先機(jī)與成功,而科學(xué)有效地把握房地產(chǎn)開發(fā)過程中每一階段的成本，實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤,是其中尤為重要的一個(gè)環(huán)節(jié)。本文以房地產(chǎn)開發(fā)成本的組成及其核算為出發(fā)點(diǎn)，淺析企業(yè)開發(fā)過程中應(yīng)注意的幾個(gè)問題。

關(guān)鍵詞：開發(fā)成本;組成;核算

作為房地產(chǎn)企業(yè)，其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)主要是房屋的開發(fā)。開發(fā)的房屋按用途大致可分為商品房、出租房、周轉(zhuǎn)房、代建房。雖然房屋用途不同，但開發(fā)房屋所發(fā)生的費(fèi)用都大體相同，成本核算亦相差不大。為便于計(jì)算開發(fā)成本，企業(yè)會(huì)計(jì)科目上除了設(shè)置“開發(fā)成本—房屋開發(fā)成本”一二級(jí)科目，最好再按照所開發(fā)房屋的用途，設(shè)置商品房、出租房、周轉(zhuǎn)房、代建房等明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)分類核算，以便能更詳細(xì)地反映企業(yè)開發(fā)的各類房屋的成本核算數(shù)據(jù)。

房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本是指房地產(chǎn)企業(yè)為開發(fā)一定數(shù)量的房屋所支出的全部費(fèi)用。開發(fā)成本的組成，就其用途來說，大致可分為如下幾部分：土地開發(fā)費(fèi)、配套設(shè)施開發(fā)費(fèi)、房屋開發(fā)費(fèi)或代建工程開發(fā)費(fèi)。因會(huì)計(jì)核算需求又將其劃分為開發(fā)成本和開發(fā)間接費(fèi)：開發(fā)成本也可以叫做開發(fā)直接費(fèi)，土地費(fèi)用、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、公共配套設(shè)施建設(shè)費(fèi)等都屬于這一分類區(qū)間；開發(fā)間接費(fèi)與開發(fā)工程量的關(guān)系不太緊密，絕大部分都是房地產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)營期間的費(fèi)用開支，因?yàn)檫@部分費(fèi)用支出通過管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、銷售費(fèi)用、開發(fā)期稅費(fèi)、其他費(fèi)用等會(huì)計(jì)賬戶進(jìn)行歸集列支，房地產(chǎn)企業(yè)在財(cái)務(wù)核算時(shí)將這些費(fèi)用作為期間費(fèi)用，計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益。

房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)房屋的主要支出形式為開發(fā)成本，上述成本，在會(huì)計(jì)核算時(shí)將其大致分為六大部分，即：

土地費(fèi)用。土地開發(fā)費(fèi)指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)土地所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出，土地、土建及設(shè)備費(fèi)用是其主要費(fèi)用支出。從房地產(chǎn)企業(yè)拿地方式與資金支付途徑，又可細(xì)分為土地使用權(quán)出讓金、土地征用及拆遷安置補(bǔ)償費(fèi)、土地轉(zhuǎn)讓費(fèi)等。近幾年房地產(chǎn)發(fā)展形式迅猛，開發(fā)企業(yè)的開發(fā)用地大多是通過招拍掛的方式取得，這樣一來土地成本的核算相對(duì)簡(jiǎn)單。企業(yè)在土地成本核算時(shí)應(yīng)注意下列情況：開發(fā)經(jīng)營中取得土地使用權(quán)的費(fèi)用支出，若該成本核算對(duì)象清楚，核算內(nèi)容明晰并且能夠分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的，應(yīng)通過“開發(fā)成本—房屋開發(fā)成本”會(huì)計(jì)賬戶，直接計(jì)入房屋開發(fā)成本。如果成本核算對(duì)象不能簡(jiǎn)單分清，或應(yīng)由兩個(gè)或兩個(gè)以上成本核算對(duì)象負(fù)擔(dān)的，則應(yīng)將其費(fèi)用先通過“開發(fā)成本——土地開發(fā)成本” 會(huì)計(jì)賬戶進(jìn)行歸集，待開發(fā)項(xiàng)目完工，再按一定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，結(jié)轉(zhuǎn)到房屋開發(fā)成本會(huì)計(jì)賬戶。

前期工程費(fèi)。開發(fā)項(xiàng)目的前期規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究、水文地質(zhì)勘測(cè)以及“三通一平”等土地開發(fā)工程費(fèi)支出都屬于房地產(chǎn)開發(fā)成本中的前期工程費(fèi)。房屋開發(fā)過程中發(fā)生的前期工程費(fèi)，能分清成本核算對(duì)象的，應(yīng)該通過“開發(fā)成本——前期工程費(fèi)”成本賬戶，將所發(fā)生的支出直接記入所開發(fā)的項(xiàng)目核算對(duì)象下。若成本核算對(duì)象復(fù)雜或不唯一，可按一定標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入各開發(fā)項(xiàng)目成本，即通過“開發(fā)成本”賬戶所屬各有關(guān)明細(xì)賬的“前期工程費(fèi)”成本項(xiàng)目列支。分配標(biāo)準(zhǔn)可按具體費(fèi)用品目分別確定，如企業(yè)可通過占地面積比例將勘察費(fèi)、“三通一平”費(fèi)等分配計(jì)入各成本對(duì)象，也可按概算比例或建筑面積比例來分配設(shè)計(jì)費(fèi)、可行性研究費(fèi)等，亦可將具體費(fèi)用細(xì)目均按概算比例進(jìn)行分配。

基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)。其基本含義是指建筑物2米以外和小區(qū)規(guī)劃紅線以內(nèi)的各種管線和道路等工程的費(fèi)用，供水、供電、道路、綠化、供氣、排污、排洪、電訊、環(huán)衛(wèi)等設(shè)施的建設(shè)費(fèi)用以及各項(xiàng)設(shè)施與市政設(shè)施干線、干管和干道的接口費(fèi)用都屬于此項(xiàng)分類。房屋開發(fā)過程中發(fā)生的基礎(chǔ)設(shè)施支出，通常采用建筑平方米或用地平方米造價(jià)單位指標(biāo)進(jìn)行估算計(jì)量，并通過“開發(fā)成本——基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)”成本賬戶，將發(fā)生的支出直接記入或者分配記入相關(guān)房屋核算項(xiàng)目。另外，項(xiàng)目單體建筑內(nèi)的管線鋪設(shè)施工，因其屬于建筑安裝工程費(fèi)，不屬于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)的核算內(nèi)容，所有不能在這里進(jìn)行歸集核算。

建造安裝工程費(fèi)。這部分費(fèi)用是指房屋主體部分的土建工程、水電安裝工程、裝修工程等建設(shè)發(fā)生的費(fèi)用，按費(fèi)用構(gòu)成要素可劃分為人工費(fèi)、材料費(fèi)、施工機(jī)具使用費(fèi)、企業(yè)管理費(fèi)、利潤和稅金等。建筑安裝工程費(fèi)與土地費(fèi)用在房地產(chǎn)開發(fā)成本中所占份額較大，相較與土地出讓費(fèi)核算便捷，“建筑安裝工程費(fèi)”的核算則比較復(fù)雜，在開發(fā)成本核算中尤為重要，應(yīng)在會(huì)計(jì)計(jì)量時(shí)引起重視。此外財(cái)務(wù)人員在核算建筑安裝工程費(fèi)時(shí)，應(yīng)通過“建筑安裝工程費(fèi)”賬戶進(jìn)行費(fèi)用歸集，通過“開發(fā)成本—房屋開發(fā)成本”會(huì)計(jì)賬戶進(jìn)行核算。

公共配套設(shè)施建設(shè)費(fèi)。在房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目中，公共配套設(shè)施建設(shè)費(fèi)是指為居住小區(qū)服務(wù)的公共設(shè)施和生活服務(wù)設(shè)施的建設(shè)費(fèi)用，教育、醫(yī)療衛(wèi)生、文化體育、商業(yè)服務(wù)、金融郵電、社區(qū)服務(wù)、行政管理、市政公用設(shè)施都屬于這一分類。因?yàn)橛械呐涮醉?xiàng)目目的是為進(jìn)行商業(yè)性經(jīng)營，為有償使用，因此不能計(jì)入居住小區(qū)公共配套設(shè)施建設(shè)費(fèi)用，而應(yīng)該把它作為獨(dú)立開發(fā)產(chǎn)品單獨(dú)進(jìn)行成本計(jì)算；而房屋開發(fā)成本應(yīng)負(fù)擔(dān)的配套設(shè)施費(fèi)是指不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施支出。 對(duì)于需要計(jì)入所開發(fā)成本的公共配套設(shè)施費(fèi)，若公共配套設(shè)施與商品房一起建造施工，且開發(fā)費(fèi)用能夠在兩者之間明確進(jìn)行分配負(fù)擔(dān)，則通過“開發(fā)成本”總賬及所屬明細(xì)賬的“公共配套設(shè)施費(fèi)”賬戶，將開發(fā)費(fèi)用直接計(jì)入該項(xiàng)目開發(fā)成本；如果公共配套設(shè)施與商品房非同步建設(shè)，或雖同步建設(shè)但應(yīng)由兩個(gè)以上成本計(jì)算對(duì)象負(fù)擔(dān)，則發(fā)生的費(fèi)用支出，必須先通過“開發(fā)成本——配套設(shè)施開發(fā)”賬戶進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，待工程完工，再分配計(jì)入有關(guān)開發(fā)項(xiàng)目成本，或沖減已預(yù)提計(jì)入商品房成本的配套設(shè)施費(fèi)。對(duì)于第二類公共配套設(shè)施費(fèi)，應(yīng)在發(fā)生時(shí)直接記人“開發(fā)成本”賬戶所屬“配套設(shè)施開發(fā)”明細(xì)賬，待配套設(shè)施完工時(shí)，再將其成本金額轉(zhuǎn)入“開發(fā)產(chǎn)品”賬戶。

開發(fā)間接費(fèi)。其定義是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位及開發(fā)現(xiàn)場(chǎng)為開發(fā)房地產(chǎn)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用，包括企業(yè)管理機(jī)構(gòu)人員工資、福利費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、利息支出水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)等。這些費(fèi)用與開發(fā)工程量的關(guān)系不太緊密，且大多數(shù)為企業(yè)在經(jīng)營期間的費(fèi)用開支，因此，財(cái)務(wù)上將這些費(fèi)用作為期間費(fèi)用進(jìn)行核算。在核算處理時(shí)，第一步應(yīng)于這些費(fèi)用發(fā)生時(shí)將其歸集記入“開發(fā)間接費(fèi)用”賬戶，即將這些費(fèi)用先記入“開發(fā)間接費(fèi)”總賬及明細(xì)賬的借方，第二步再按照企業(yè)費(fèi)用分配相關(guān)規(guī)定與比例標(biāo)準(zhǔn)，分配記入各項(xiàng)目的開發(fā)成本核算對(duì)象，即將已發(fā)生的間接費(fèi)從“開發(fā)間接費(fèi)”賬戶中轉(zhuǎn)出，記入“開發(fā)成本”賬戶總分類賬戶和明細(xì)賬戶。

除應(yīng)關(guān)注上述涉及的成本部分，房地產(chǎn)企業(yè)在核算開發(fā)成本時(shí)還應(yīng)注意下面幾個(gè)問題：

首先，企業(yè)管理者應(yīng)明白開發(fā)成本核算只是一種過程，利用核算得出的據(jù)來進(jìn)行控制和預(yù)測(cè)，才是企業(yè)的最終目的，如些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為達(dá)到節(jié)稅的目的，就最大限度地?cái)U(kuò)大費(fèi)用列支比例，以求達(dá)到少交土地增值稅。這就需要成本核算人員在開發(fā)成本列支前正確劃分開發(fā)產(chǎn)品成本與開發(fā)間接費(fèi)。

其次，進(jìn)行成本核算節(jié)約是企業(yè)全部門和全部人員的責(zé)任，而不只是財(cái)務(wù)部門、財(cái)務(wù)人員的事情。財(cái)務(wù)人員應(yīng)該根據(jù)工程合同的內(nèi)容、施工生產(chǎn)的特點(diǎn)、生產(chǎn)費(fèi)用發(fā)生情況和管理上的要求來確定成本核算對(duì)象，以免造成成本核算對(duì)象確定與生產(chǎn)經(jīng)營管理相脫節(jié)。實(shí)現(xiàn)利潤最大化是任一企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo)，房地產(chǎn)企業(yè)自然也不例外，而成本管理則是主要手段之一，成本核算、預(yù)測(cè)、計(jì)劃、控制、分析和考核等則組成了成本管理系統(tǒng)。成本核算工作的核心是財(cái)務(wù)部門，而預(yù)算部、計(jì)劃部、工程部等其他部門則是成本核算不可或缺的重要環(huán)節(jié)。因此，要進(jìn)行成本核算工作，必須公司全員齊心合作、共同努力。

再次，開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不僅應(yīng)該對(duì)本專業(yè)的知識(shí)很精通，還應(yīng)該對(duì)涉及到開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的工程施工知識(shí)、預(yù)算知識(shí)都有一定程度的了解，以此加強(qiáng)自身業(yè)務(wù)素質(zhì)。作為開發(fā)成本核算管理的財(cái)務(wù)主管人員，要是不懂的工程預(yù)算，則在參與工程項(xiàng)目開發(fā)成本的決策時(shí)(如討論決策打包工程價(jià)位)，則無從知曉所討論通過的預(yù)算價(jià)位是高是低。如此，也就無從知曉公司開發(fā)項(xiàng)目的利潤是否達(dá)到了最高水平。所以，要想做好開發(fā)成本的核算工作，必須掌握一定與施工相關(guān)的預(yù)算知識(shí)。

房地產(chǎn)業(yè)是朝氣蓬勃的年輕行業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)是新經(jīng)濟(jì)形式下適應(yīng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)經(jīng)營管理的需要發(fā)展起來的專業(yè)會(huì)計(jì)。隨著房地產(chǎn)業(yè)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)改革中的發(fā)展和規(guī)模的壯大，其各項(xiàng)制度越來越健全，而隨之產(chǎn)生的房地產(chǎn)會(huì)計(jì)制度也越來越成熟，這必然要求財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)更加專業(yè)精通。筆者通過這些年在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)工作實(shí)踐與培訓(xùn)學(xué)習(xí)，就以上關(guān)于開發(fā)成本的核算與組成問題談?wù)勛约捍譁\的工作心得與見解，希望能在實(shí)際工作中對(duì)同仁有所幫助，以期對(duì)房地產(chǎn)核算有所裨益。(作者單位：青島坤潤地產(chǎn)有限公司)

參考文獻(xiàn)：

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[2]CPA《會(huì)計(jì)》

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