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我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)比探析

劉旭

全球經(jīng)濟(jì)一體化以及國(guó)際貿(mào)易持續(xù)快速發(fā)展提出了統(tǒng)一會(huì)計(jì)語(yǔ)言的要求。各個(gè)國(guó)家之間會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的協(xié)調(diào)與信息進(jìn)行對(duì)比的前提都是要實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同。我國(guó)只有堅(jiān)持推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同，使我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則得到國(guó)際社會(huì)的認(rèn)可才有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。研究我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的差異，推進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同，為我國(guó)企業(yè)海外投融資減少障礙具有重要的意義。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為通用的商務(wù)貿(mào)易語(yǔ)言在國(guó)際資本市場(chǎng)不斷發(fā)展的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)國(guó)際趨同成為了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)。文章主要就我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行對(duì)比研究。

1.我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則整體對(duì)比

1.1會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定制機(jī)構(gòu)對(duì)比?？v觀全世界各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)大致可以分為兩種，一種是國(guó)家機(jī)關(guān)制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，另一種是由民間機(jī)構(gòu)制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用的是標(biāo)準(zhǔn)的政府準(zhǔn)則制定模式。 我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系主要分為三個(gè)基本層次，分別為基本準(zhǔn)則、具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用規(guī)范。該體系在符合我國(guó)國(guó)情的情況下最大程度的與國(guó)際接軌，也做到了盡量避免于會(huì)計(jì)制度矛盾的現(xiàn)象。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由中華人民共和國(guó)財(cái)政部制定的，企業(yè)必須嚴(yán)格按照準(zhǔn)則執(zhí)行，具有法律強(qiáng)制力，而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有。

1.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定歷程對(duì)比。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定歷程大約分為三個(gè)階段，第一，從七十年代至八十年代，共制定出二十六項(xiàng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，然而當(dāng)時(shí)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是各國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的匯總。第二，九十年代中旬，為了提高財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)處理方法減少了12個(gè)。第三，從九十年代到2000年，制定出了40項(xiàng)“核心準(zhǔn)則”。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已經(jīng)發(fā)布的IAS/IFRS以及相關(guān)的解釋有40多份，且擁有了一套相對(duì)完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。我國(guó)于2006年2月16日頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》及38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，且于2007年1月1日在上市公司實(shí)施。這不僅表示我國(guó)符合自身國(guó)情的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立，也表示我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同得以初步實(shí)現(xiàn)。

1.3會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序?qū)Ρ?。我?guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序有四個(gè)步驟。第一是“立項(xiàng)”，財(cái)政部有關(guān)部門根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要提出有關(guān)建議，再根據(jù)建議對(duì)立項(xiàng)進(jìn)行修改，再形成研究報(bào)告。第二是起草階段，起草組應(yīng)當(dāng)根據(jù)必要的項(xiàng)目，在展開(kāi)研究后，形成初稿，并提交給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)。第三是公開(kāi)征求意見(jiàn)階段，財(cái)政部有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)運(yùn)用各種方式向社會(huì)廣泛征求意見(jiàn)，對(duì)意見(jiàn)稿進(jìn)行修改，提交給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)。第四是發(fā)布階段，起草小組根據(jù)有關(guān)建議修改初稿，形成最終稿件，再由財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)最終審定。制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)大致有以下幾個(gè)步驟：確定相關(guān)主題，研究不同國(guó)家的會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)，向權(quán)威部門咨詢、提供建議等。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)充分體現(xiàn)出了公開(kāi)與嚴(yán)密的特征。

2.我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體對(duì)比

2.1存貨準(zhǔn)則對(duì)比。存貨是企業(yè)一項(xiàng)至關(guān)重要的流動(dòng)資產(chǎn)，是資產(chǎn)負(fù)債表中的重要部分。因此，存貨的初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量是否采用了正確的方法，影響著企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。另一方面，存貨的計(jì)量也與成本的計(jì)量之間存在的一定的關(guān)系，因此存貨核算的方法也直接影響了利潤(rùn)表的質(zhì)量。我國(guó)在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中適合我國(guó)實(shí)際發(fā)展情況的部分。具體表現(xiàn)于下述幾方面：

(1)存貨準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)比較。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的“存貨”由持有存貨目的、存貨核算的范圍、存貨的定義、存貨的計(jì)算等七個(gè)部分組成。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-存貨》是由如何確認(rèn)存貨、如何計(jì)量存貨取得時(shí)的成本、發(fā)出存貨時(shí)的成本應(yīng)當(dāng)如何確定以及存貨的期末計(jì)量等九個(gè)方面組成的。

(2)存貨定義的不同。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在定義方面都定義了存貨與可變現(xiàn)凈值，其指導(dǎo)作用是比較普遍的。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)存貨的定義不僅有理論方面的概述，還有具體的舉例和比較，從整體上來(lái)看比較完善。而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要列明了存貨的存在形式，但是并沒(méi)有作出相應(yīng)的說(shuō)明，缺乏了嚴(yán)謹(jǐn)性，但廣大的會(huì)計(jì)人員更加容易理解，便于展開(kāi)實(shí)際操作。此外，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還對(duì)間接費(fèi)用展開(kāi)了定義，但國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中并沒(méi)有有關(guān)的內(nèi)容。

(3)存貨確認(rèn)與計(jì)量的不同。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的按取得時(shí)的實(shí)際成本入賬，期末再根據(jù)成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行計(jì)量，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這方面的規(guī)定也是如此，但是對(duì)取得存貨應(yīng)當(dāng)如何計(jì)量，后者并沒(méi)有作出明確的說(shuō)明。實(shí)際上，把存貨取得時(shí)的成本與存貨后續(xù)計(jì)量分不同方式核算，能更加準(zhǔn)確的對(duì)存貨的價(jià)值。

(4)取得存貨計(jì)量方式的不同。從理論上來(lái)看，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的取得存貨計(jì)量方式更加真實(shí)，而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的取得存貨計(jì)量方式則相對(duì)偏離實(shí)際。

2.2固定資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)比

(1)固定資產(chǎn)核算方法的不同。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)的核算方面不僅僅有著相似之處，也存在不同之處。例如，在購(gòu)入的固定資產(chǎn)方面，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不同之處在于添加了固定資產(chǎn)是使用結(jié)束時(shí)拆卸、搬遷的費(fèi)用項(xiàng)目。又例如，對(duì)于所有者投資投入的固定資產(chǎn)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是根據(jù)投資各方確認(rèn)的進(jìn)行價(jià)值核算，而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則是以公允價(jià)值進(jìn)行核算的。

(2)折舊規(guī)定的不同。在折舊方法方面，兩準(zhǔn)則所采用的折舊方法大致相同，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許采用的方法比國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許采用的較多。倘若預(yù)計(jì)的固定資產(chǎn)使用年限與之前的估計(jì)數(shù)有較大差距時(shí)，兩準(zhǔn)則的調(diào)整方式是不一樣的，一個(gè)是對(duì)年限一個(gè)是對(duì)金額展開(kāi)調(diào)整。

(3)固定資產(chǎn)減值的不同。在對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行減值的會(huì)計(jì)處理中，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理方法是不相同的。前者認(rèn)為，減值損失確認(rèn)后，固定資產(chǎn)的這就金額必須在以后核算時(shí)進(jìn)行更正，從而在固定資產(chǎn)的剩余使用年限中，能夠?qū)ζ滟~面價(jià)值進(jìn)行合理的攤銷。在某項(xiàng)固定資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回后應(yīng)當(dāng)對(duì)其折舊的金額進(jìn)行更正。后者則認(rèn)為，固定資產(chǎn)發(fā)生了減值后，必須按照其賬面價(jià)值和剩余使用年限重新計(jì)算折舊，對(duì)于恢復(fù)了減值的固定資產(chǎn)，必須根據(jù)恢復(fù)之后的價(jià)值和剩余使用年限來(lái)計(jì)算折舊的金額。由于固定資產(chǎn)的減值導(dǎo)致必須重新計(jì)算折舊金額的，不調(diào)整之前已經(jīng)計(jì)提的折舊的金額。此外，對(duì)于固定資產(chǎn)處置的不同，兩項(xiàng)準(zhǔn)則都規(guī)定必須把處置的利得計(jì)入當(dāng)期損益，然而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定是包含在正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的損益內(nèi)，而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)作為營(yíng)業(yè)外收支。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的規(guī)定與我國(guó)傳統(tǒng)規(guī)定是一致的，也就是當(dāng)資產(chǎn)出現(xiàn)減值時(shí)，需要計(jì)提減值準(zhǔn)備，減少當(dāng)前利潤(rùn)，并且資產(chǎn)負(fù)債表日減值因素消除后減值準(zhǔn)備均應(yīng)在原已計(jì)提的減值金額內(nèi)轉(zhuǎn)回,進(jìn)而增加利潤(rùn)。

2.3借款費(fèi)用對(duì)比

(1)借款費(fèi)用確認(rèn)的不同。在借款費(fèi)用方面，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較而言，我國(guó)借款費(fèi)用資本化的判斷比較簡(jiǎn)單，并且不能進(jìn)行選擇。而國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可以在資本化與費(fèi)用化之間進(jìn)行選擇，比較靈活，便于運(yùn)用。

(2)借款費(fèi)用核算范圍的不同。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求借款費(fèi)用資本化的對(duì)象應(yīng)當(dāng)要符合一定條件的資產(chǎn)，其中還包括了存貨，其判斷標(biāo)準(zhǔn)主要是看達(dá)到預(yù)定狀態(tài)的時(shí)間長(zhǎng)短。相對(duì)于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資本化核算的涉及面相對(duì)較小，只是用于專門借款，并且只是對(duì)固定資產(chǎn)的核算，并不包括存貨。

(3)資本化金額的不同。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于資本化金額的計(jì)算是不相同的。前者規(guī)定的主要是利用加權(quán)平均的方法來(lái)計(jì)算得出，并且資本化金額不能比實(shí)際發(fā)生的利息大。而后者規(guī)定的計(jì)算比前者更加復(fù)雜一些。

(4)資本化期間的開(kāi)始與停止的不同。兩項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在確認(rèn)資本化條件方面是一致的。對(duì)于停止資本化的，必須按照會(huì)計(jì)核算原則的內(nèi)容來(lái)核算。達(dá)到可使用狀態(tài)的資產(chǎn)就必須停止資本化。而關(guān)于暫停資本化，兩項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均明確指出了在非正常中斷持續(xù)一段時(shí)間后應(yīng)必須予以暫停。

3. 結(jié)束語(yǔ)

本文回顧了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定歷程與制定程序，還介紹了存貨、固定資產(chǎn)以及借款費(fèi)用準(zhǔn)則中我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中存在的不同。從中我們不難看出，就準(zhǔn)則內(nèi)容上來(lái)看，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的涉及面比較窄，規(guī)定不是特別詳細(xì)。但隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)逐步走向深度化，與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告的趨同程度不斷加深。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布后，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)質(zhì)上已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同。(作者單位：晉城藍(lán)焰煤業(yè)股份有限公司鳳凰山礦)