陳 鈺

一、資產(chǎn)減值的產(chǎn)生與改進(jìn)

資產(chǎn)減值概念的起源地是意大利，文藝復(fù)興時(shí)期，一位名叫帕喬利的學(xué)者在其著作中提到了有關(guān)存貨價(jià)值的問題，當(dāng)時(shí)的他認(rèn)為存貨價(jià)值是不能高估的，由于該思想證實(shí)了當(dāng)時(shí)存貨的成本與市價(jià)孰低的方法，所以很快流傳開來。

在我國(guó)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)出現(xiàn)是在20世紀(jì)90年代，關(guān)于這方面的早期文件是1992年1月1日的《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，其內(nèi)容是對(duì)壞賬準(zhǔn)備金的規(guī)定。1993年我國(guó)發(fā)布了兩個(gè)重要文件，分別是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》，規(guī)定了各個(gè)行業(yè)都允許對(duì)應(yīng)收賬款運(yùn)用備抵法計(jì)提壞賬，還把原來40多個(gè)會(huì)計(jì)行業(yè)制度縮減為13個(gè)。2000年12月份的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》表明我國(guó)會(huì)計(jì)管理制度又邁向了新臺(tái)階，準(zhǔn)則原來的四項(xiàng)減值規(guī)范擴(kuò)展到八項(xiàng)，并在會(huì)計(jì)報(bào)表中加入了資產(chǎn)減值明細(xì)表。2001年財(cái)政部出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——無形資產(chǎn)》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》對(duì)固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)做出了相關(guān)規(guī)定。標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)體系的成立，以及在實(shí)踐中更好地運(yùn)用的文件則是2007年的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則對(duì)可回收金額、資產(chǎn)組認(rèn)定以及轉(zhuǎn)回等問題都作了嚴(yán)格規(guī)定。

二、企業(yè)資產(chǎn)減值的確認(rèn)與計(jì)量

關(guān)于資產(chǎn)減值處理的兩個(gè)最重要的工作就是計(jì)量與確認(rèn)。確認(rèn)作為會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)，是對(duì)會(huì)計(jì)的定性分析。因此資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的確認(rèn)毫無疑問是作為減值會(huì)計(jì)的起點(diǎn)。其定義是:根據(jù)某項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)發(fā)生的某一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)按照確定的金額計(jì)入資產(chǎn)減值損失。計(jì)量是對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行定量分析，包括計(jì)量尺度和計(jì)量屬性，計(jì)量屬性要求體現(xiàn)未來經(jīng)濟(jì)利益性質(zhì)，它是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的核心問題。這一過程就是按照規(guī)定的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)以貨幣數(shù)量表示資產(chǎn)的價(jià)值，即將減值損失轉(zhuǎn)變?yōu)樨泿疟硎尽?/p>

三、資產(chǎn)減值損失案例分析

(一)獐子島集團(tuán)案例

遭遇神秘“冷水團(tuán)”，價(jià)值8億元的扇貝不翼而飛，隨著2014年10月30日晚間這一案件的出現(xiàn)，人們對(duì)此事件給予了持續(xù)的關(guān)注?！案鶕?jù)獐子島當(dāng)日公告，因受黃海冷水團(tuán)等自然災(zāi)害影響，企業(yè)抽查發(fā)現(xiàn)底播的蝦夷扇貝存貨異常，決定對(duì)105.64萬畝海域底播蝦夷扇貝存貨放棄采捕，對(duì)43.02萬畝海域的底播蝦夷扇貝存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備2.8億元，合計(jì)影響凈利潤(rùn)7.6億元，由于該虧損全部計(jì)入第三季度，前三季度獐子島實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入19.93億元，同比增長(zhǎng)6.75%，但虧損則達(dá)到8.12億元，同比下滑了1388.60%。

該企業(yè)在會(huì)計(jì)核算上不走“其他應(yīng)收款”科目，而是利用養(yǎng)殖類項(xiàng)目存貨難以查驗(yàn)的特點(diǎn)，將其打入“存貨”科目，這樣就增大了存貨的價(jià)值。據(jù)了解由于占款的關(guān)聯(lián)方本身極度缺錢，獐子島只好將套走的資金通過“蝦夷扇貝底播面積增加”轉(zhuǎn)移，成為其存貨虛假增長(zhǎng)的主要“擋箭牌”，然后通過提取減值準(zhǔn)備，一洗了之。

(二)北大荒集團(tuán)案例

2014年底，*ST大荒發(fā)出退市風(fēng)險(xiǎn)提示公告。2015年1月8日，北大荒發(fā)布計(jì)提減值準(zhǔn)備的公告:企業(yè)本次計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備31320.84萬元，其中農(nóng)業(yè)分公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備732.55萬元;北大荒龍墾麥芽有限公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備5122.66萬元;北大荒鑫亞經(jīng)貿(mào)有限責(zé)任公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備15291.52萬元;黑龍江北大荒投資擔(dān)保股份有限公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備10174.11萬元。該企業(yè)此次對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)、存貨和固定資產(chǎn)等資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備，將減少2014年度利潤(rùn)總額31320.84萬元，企業(yè)利潤(rùn)銳減3.1億元。

在短短的3個(gè)月內(nèi)北大荒集團(tuán)業(yè)績(jī)大變臉，這并不是*ST大荒第一次出現(xiàn)這種情況，同樣一幕也出現(xiàn)在2012年，正是由于2012年和2013年連續(xù)兩年虧損，北大荒被迫改稱“*ST大荒”。北大荒集團(tuán)通過資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行操縱的行為可以看出，減值準(zhǔn)備在確認(rèn)計(jì)量時(shí)是存在一定模糊性的，許多企業(yè)就是利用此來鉆空子。

四、企業(yè)資產(chǎn)減值損失的問題及改進(jìn)建議

(一)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則有待完善

2007年1月1日出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)—資產(chǎn)減值》要求我國(guó)上市公司嚴(yán)格遵守，但并沒有強(qiáng)行要求其他企業(yè)也要遵守?，F(xiàn)如今許多企業(yè)對(duì)其資產(chǎn)不能真實(shí)反映，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不可靠，使得各種類型企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比性有所降低，不能準(zhǔn)確為信息使用者利用。所以，應(yīng)逐步擴(kuò)大資產(chǎn)減值準(zhǔn)則適用企業(yè)的范圍。在研究我國(guó)企業(yè)資產(chǎn)減值所面臨的問題時(shí)，我們得以知道人為因素對(duì)減值計(jì)提的影響不容小覷。相關(guān)人員的職業(yè)判斷和企業(yè)政策選擇的權(quán)利正逐漸擴(kuò)大，許多企業(yè)利用這種主觀判斷的機(jī)會(huì)粉飾報(bào)表。因此要限制企業(yè)多會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán)，適當(dāng)減少人為的判斷。在相關(guān)政策日益完善的同時(shí)，監(jiān)管部門要對(duì)計(jì)提減值過程中的違規(guī)程度予以適當(dāng)處罰。

(二)提高企業(yè)自身素質(zhì)

目前許多企業(yè)對(duì)資產(chǎn)價(jià)值準(zhǔn)備不提或少提的現(xiàn)象普遍存在，可見這些企業(yè)對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是有偏見的，足以說明對(duì)該項(xiàng)內(nèi)容的認(rèn)識(shí)不夠。為促進(jìn)我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的發(fā)展，企業(yè)可以設(shè)立一個(gè)獨(dú)立性和權(quán)威性較強(qiáng)的預(yù)算管理委員會(huì)，以保證企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)正常運(yùn)轉(zhuǎn)，此外內(nèi)部審計(jì)和監(jiān)督也要發(fā)揮應(yīng)有的職責(zé)。在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提、記錄和披露的過程中，內(nèi)部審計(jì)與監(jiān)督是貫穿始終的，因此一定要就其薄弱部分糾錯(cuò)改正，強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制制度。

(三)完善企業(yè)外部環(huán)境

全球化市場(chǎng)中，市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)頻繁，而資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提是離不開市場(chǎng)價(jià)格的，所以為加強(qiáng)減值信息的真實(shí)可靠性，完善市場(chǎng)價(jià)格體系尤為重要。我們可以通過行業(yè)協(xié)會(huì)或中介機(jī)構(gòu)了解市場(chǎng)價(jià)格的動(dòng)態(tài)信息。另外國(guó)家還可以采取公開資產(chǎn)、商品價(jià)格的方式，保證企業(yè)及時(shí)獲得這些資產(chǎn)公允價(jià)值等信息。由于我國(guó)透明度與其他國(guó)家相比有明顯的差距，證券監(jiān)管部門對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)選擇權(quán)的監(jiān)管力度和執(zhí)行情況應(yīng)加大力度檢查，強(qiáng)制企業(yè)披露會(huì)計(jì)選擇對(duì)利潤(rùn)的影響程度，提高企業(yè)信息披露的透明度。除了強(qiáng)制監(jiān)管之外，稅務(wù)、財(cái)政、證券、政府等各部門可以對(duì)某些利用減值準(zhǔn)備做出違規(guī)的企業(yè)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)整理，相互之間實(shí)現(xiàn)信息共享。

五、結(jié)束語

本文采用案例分析、規(guī)范研究等方法重點(diǎn)研究我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的發(fā)展、不足與完善。通過研究得出如下結(jié)論:我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的計(jì)提過程存在很多問題，如計(jì)提的隨意性，計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)不規(guī)范。而且關(guān)于減值的研究仍停留在理論方面，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，在實(shí)務(wù)操作上有待改進(jìn)。實(shí)務(wù)中運(yùn)用計(jì)提減值操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象比較嚴(yán)重，國(guó)家應(yīng)該嚴(yán)格對(duì)企業(yè)進(jìn)行規(guī)范，并出臺(tái)相應(yīng)的法律法規(guī)，確保減值準(zhǔn)則的順利施行。(作者單位:貴州財(cái)經(jīng)大學(xué))

［1］劉永澤，陳立軍.中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì).大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2013年8月.226-235頁(yè).

［2］賴惠明.基于財(cái)務(wù)視角的獐子島“黑天鵝”事件分析.商業(yè)會(huì)計(jì)，2015年.第54期.第22頁(yè).

［3］羅進(jìn)輝.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提:盈余管理與公司治理結(jié)構(gòu).中國(guó)會(huì)計(jì)評(píng)，2011年.第98期.第101頁(yè).

［4］馮榮.存貨和應(yīng)收賬款減值對(duì)上市公司盈余管理的影響.會(huì)計(jì)研究，2011年.第6期.32-34頁(yè).

［5］中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).會(huì)計(jì).北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2014年7月.112-123頁(yè).