張?jiān)迫A 任言和

（安徽大學(xué)， 安徽 合肥 230601）

財(cái)政金融

我國“營改增”存在的問題和對(duì)策

張?jiān)迫A 任言和

（安徽大學(xué)， 安徽 合肥 230601）

“營改增”試點(diǎn)改革是國家實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅的一項(xiàng)重要舉措。從目前改革效果看，基本達(dá)到了減輕企業(yè)稅負(fù)的目標(biāo)，但仍存在某些企業(yè)稅負(fù)不減反增、非中性干擾經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、地方財(cái)政收支逆差較大等問題。文章基于“營改增”改革中出現(xiàn)的上述問題進(jìn)行原因剖析，并提出若干應(yīng)對(duì)之策。

營改增；稅率；稅負(fù)；分稅平衡

一、我國“營改增”改革的現(xiàn)狀和稅負(fù)水平

營業(yè)稅改征增值稅（以下簡(jiǎn)稱“營改增”）試點(diǎn)改革是國家實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅的一項(xiàng)重要舉措。2012年1月1日，首先在上海市對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展“營改增”試點(diǎn)，8月起“營改增”試點(diǎn)地區(qū)迅速推廣至北京等8個(gè)省（直轄市），到2013年8月推廣至起全國范圍。2014年1月，鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入“營改增”試點(diǎn)改革，6月電信業(yè)也正式納入“營改增”范圍。截止當(dāng)前，剩下建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)等四大領(lǐng)域尚未進(jìn)行“營改增”。

“營改增”改革解決了營業(yè)稅嚴(yán)重的重復(fù)征稅問題，減輕了稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的扭曲和對(duì)企業(yè)超額負(fù)擔(dān)，有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，全國2010年、2011年、2012年、2013年 2014年的營業(yè)稅為別為11157.91億元、13679億元、15747.64億元、17217.26億元、16894億元，2011、2012、2013年的增長(zhǎng)率分別為22.6%、15.12%、9.3%、－1.87%，逐年呈遞減趨勢(shì)。①根據(jù)國家稅務(wù)總局2015年初召開的新聞發(fā)布會(huì)通報(bào)，截至2014年底，全國“營改增”試點(diǎn)納稅人共計(jì)410萬戶，其中一般納稅人76萬戶，小規(guī)模納稅人334萬戶。全年有超過95%的“營改增”試點(diǎn)納稅人的稅負(fù)不同程度下降，全年共減稅1918億元。

從數(shù)據(jù)總體上看，“營改增”在一定程度上改變了我國宏觀稅負(fù)水平長(zhǎng)期居高不下的局面。相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，在過去30年，OECD國家的平均宏觀稅負(fù)水平約為24%－27%，其中日本、韓國和美國的宏觀稅負(fù)在過去20年約在20%左右。而當(dāng)前我國企業(yè)稅負(fù)水平，綜合考慮稅收、政府性基金、各項(xiàng)收費(fèi)和社保金等項(xiàng)目后的稅負(fù)高達(dá)40%左右，遠(yuǎn)高于OECD國家的平均水平。②“營改增”后多數(shù)企業(yè)的稅負(fù)水平明顯減輕，［1］企業(yè)的發(fā)展后勁和競(jìng)爭(zhēng)力得以增強(qiáng)。從試點(diǎn)改革的實(shí)踐來看，截止2012年10月底，上海市1.82萬戶的新辦試點(diǎn)企業(yè)96%為服務(wù)業(yè)，前三季度增加值增長(zhǎng)10.9%，遠(yuǎn)高于第二產(chǎn)業(yè)增加值2.6%，也高于地區(qū)生產(chǎn)總值7.4%，稅制改革顯然促進(jìn)了上海市服務(wù)業(yè)的發(fā)展。［2］江蘇省2013年數(shù)據(jù)顯示，由于“營改增”后的企業(yè)可以增加抵扣設(shè)備所含的進(jìn)項(xiàng)稅，紛紛擴(kuò)大投資，試點(diǎn)實(shí)施兩個(gè)月來，全省試點(diǎn)納稅人申報(bào)抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額14.98億元，換算成投資額103.10億元，服務(wù)類企業(yè)發(fā)展勢(shì)頭良好。③

二、“營改增”存在的問題及原因分析

盡管“營改增”效果顯著，仍存在許多亟待解決的問題，這些問題如果不及時(shí)妥善解決，將會(huì)影響“營改增”的進(jìn)程，也會(huì)對(duì)“營改增”后增值稅制的進(jìn)一步優(yōu)化帶來障礙。

（一）“營改增”導(dǎo)致部分企業(yè)的稅負(fù)不減反增

“營改增”是國家實(shí)施的結(jié)構(gòu)性減稅政策，它有助于消除營業(yè)稅由于不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅而導(dǎo)致的重復(fù)征稅問題。然而，仍存在許多企業(yè)稅負(fù)明顯增加的情況。在上海2012年試點(diǎn)情況調(diào)查中仍然有35.9%的受訪企業(yè)反映稅負(fù)增加，其中交通運(yùn)輸業(yè)和鑒證咨詢服務(wù)業(yè)受影響較大，有58.6%的交通運(yùn)輸業(yè)受訪企業(yè)稅負(fù)增加。④上海市發(fā)展改革研究院課題組研究的《2012年一季度上海服務(wù)業(yè)重點(diǎn)監(jiān)測(cè)企業(yè)問卷調(diào)查報(bào)告》中指出，有37.5%的企業(yè)反映“營改增”后稅負(fù)有所增加。［3］企業(yè)的稅負(fù)增加主要有以下幾個(gè)原因：

1.增值稅的稅率較高

從名義稅率上看，“營改增”之前我國很多行業(yè)的營業(yè)稅稅率較低，“營改增”后增值稅稅率設(shè)置過高。以交通運(yùn)輸業(yè)為例，營業(yè)稅稅率為3%，“營改增”后稅率增加至11%。如果購進(jìn)項(xiàng)目全部適用11%的增值稅稅率，則其購進(jìn)項(xiàng)目金額占銷售額的比例，即稅負(fù)平衡點(diǎn)應(yīng)為69.73%。以有形動(dòng)產(chǎn)租賃為例，營業(yè)稅稅率比照“服務(wù)業(yè)”為5%，“營改增”后稅率增至17%。如果購進(jìn)項(xiàng)目全部適用17%的增值稅稅率，則其購進(jìn)項(xiàng)目金額占銷售額的比例，即稅負(fù)平衡點(diǎn)應(yīng)為65.59%。也就是說，這兩個(gè)行業(yè)要想“營改增”之后稅負(fù)減輕，允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)占比必須較高，這在“營改增”初期，由于經(jīng)營模式、采購方式和發(fā)票管理制度等沒能及時(shí)調(diào)整和完善，導(dǎo)致一些企業(yè)難以獲得足額抵扣，從而稅負(fù)增加。

2.進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不足

“營改增”稅負(fù)變化可分解為增稅效應(yīng)和減稅效應(yīng)。“營改增”后稅率的上升屬于增稅效應(yīng)，因而“營改增”后是否存在減稅效應(yīng)取決于企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣程度。潘文軒（2013）指出，只有當(dāng)進(jìn)項(xiàng)抵扣的減稅效應(yīng)超過在稅率變動(dòng)的增稅效應(yīng)時(shí)，才會(huì)出現(xiàn)“營改增”后服務(wù)業(yè)企業(yè)稅負(fù)減輕。［4］我國目前由于抵扣方面制度的不完善，抵扣減稅效應(yīng)很低，導(dǎo)致“營改增”部分企業(yè)稅負(fù)不減反增。

首先，固定資產(chǎn)周期較長(zhǎng)的影響。在“營改增”之前很多企業(yè)已經(jīng)購置了固定資產(chǎn)，并且這些固定資產(chǎn)周期很長(zhǎng)，短時(shí)間內(nèi)企業(yè)不會(huì)有大額的資產(chǎn)要購買，這樣企業(yè)就缺少大額的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。

其次，“營改增”范圍仍然較窄。比如房屋租金、物業(yè)管理費(fèi)不能作為進(jìn)項(xiàng)抵扣，使文化創(chuàng)意服務(wù)業(yè)、簽證咨詢服務(wù)業(yè)的一些企業(yè)感到稅負(fù)壓力。［5］一些知識(shí)密集型的企業(yè)，如會(huì)計(jì)事務(wù)所主要成本構(gòu)成中固定成本和人工成本較高，卻不允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)提高。保險(xiǎn)費(fèi)是一些企業(yè)，尤其是交通運(yùn)輸企業(yè)中最主要的一項(xiàng)開支，但是金融保險(xiǎn)行業(yè)目前尚未納入“營改增”試點(diǎn)范圍，導(dǎo)致交通運(yùn)輸業(yè)發(fā)生的保險(xiǎn)費(fèi)由于沒有增值稅專用發(fā)票而無法進(jìn)行抵扣。

再次，扣稅憑證獲取困難或疏于管理。從試點(diǎn)情況來看，很多企業(yè)很難獲得可以抵扣的合法憑證，從而影響其進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，造成稅負(fù)增加。就交通運(yùn)輸業(yè)來說，為交通運(yùn)輸企業(yè)提供修理服務(wù)的大多是小規(guī)模納稅人，所支付的修理費(fèi)無法獲取增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣；由于攜帶營業(yè)執(zhí)照復(fù)印件等證明材料不便，交通運(yùn)輸業(yè)企業(yè)的駕駛員在加油站加油后通常不愿意去開具增值稅發(fā)票，［6］從而無法抵扣。此外，很多企業(yè)在購進(jìn)環(huán)節(jié)不加強(qiáng)發(fā)票管理，尤其現(xiàn)在一些地方政府采取過渡性補(bǔ)貼政策使企業(yè)產(chǎn)生依賴心理，因而不積極索取發(fā)票，或者雖然獲得了發(fā)票，但發(fā)票項(xiàng)目填寫不完整，填寫錯(cuò)誤等情況時(shí)有發(fā)生，這些都會(huì)影響其進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。

（二）“營改增”的非中性表現(xiàn)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生干擾

1.增值稅多檔稅率影響資源有效配置

現(xiàn)行增值稅中絕大多數(shù)的貨物都按照17%的基本稅率征稅，這種基本中性的做法，保證了市場(chǎng)對(duì)資源優(yōu)化配置的基礎(chǔ)性作用。此外，還有低稅率13%、出口環(huán)節(jié)零稅率和征收率3%?！盃I改增”后考慮到平穩(wěn)過渡，減少改革阻力以及財(cái)政的承受能力，增加了11%和6%兩檔稅率。但這種做法只能治標(biāo)不治本，違背了增值稅作為中性稅收本應(yīng)有的特性，嚴(yán)重干擾市場(chǎng)運(yùn)行，導(dǎo)致資源配置效率低下。

首先，增加了企業(yè)的管理負(fù)擔(dān)。企業(yè)的銷售環(huán)節(jié)和購進(jìn)環(huán)節(jié)中面臨不同的增值稅稅率，就會(huì)出現(xiàn)“無稅扣稅”、“高征低扣”或者“低征留抵”等銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額不平衡問題，從而影響企業(yè)現(xiàn)金流大小，增加企業(yè)的管理成本。

其次，阻礙產(chǎn)業(yè)之間的融合發(fā)展。稅率過多，意味著不同行業(yè)的稅負(fù)水平不同，而不同行業(yè)是相互聯(lián)系的，甚至是相互融合，行業(yè)邊界越來越模糊，不同的稅率，會(huì)產(chǎn)生類似于分設(shè)稅制的負(fù)面效果，妨礙產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的合理化和升級(jí)。例如，“營改增”將交通運(yùn)輸業(yè)和物流輔助業(yè)（包括倉儲(chǔ)服務(wù)、裝卸搬運(yùn)服務(wù)、貨物運(yùn)輸代理服務(wù)、貨運(yùn)客運(yùn)場(chǎng)站服務(wù)、港口碼頭服務(wù)和代理報(bào)關(guān)服務(wù)）分別適用11%和6%的稅率，但是兩者具有很高的融合度，企業(yè)需要分開來核算這樣，從而增加企業(yè)的成本。

再次，造成征收率下降。因?yàn)槎惵实亩鄻踊?，將使征管更加?fù)雜，給企業(yè)制造避稅空間，一些企業(yè)通過改變與上下游企業(yè)之間的購銷關(guān)系進(jìn)行避稅活動(dòng)，甚至利用稅制和征管的漏洞進(jìn)行稅收欺詐，造成國家征收率的下降，或者國家稅收的流失，也給企業(yè)本身帶來巨大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

2.增值稅優(yōu)惠措施過多違背改革初衷

為保證“營改增”的順利推進(jìn)，在進(jìn)入“營改增”的初期，原先給予企業(yè)的營業(yè)稅優(yōu)惠政策理論上應(yīng)該延續(xù)，并根據(jù)增值稅特點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整，政府也不可避免地會(huì)使用一些優(yōu)惠政策來解決企業(yè)面臨的一些問題。這種做法會(huì)增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的操作難度，促使企業(yè)避稅活動(dòng)活躍，侵蝕國家的稅基，使國家稅收收入流失。不僅如此，對(duì)增值稅實(shí)施過多的稅收優(yōu)惠政策，其結(jié)果可能與目標(biāo)背道而馳。例如，“營改增”后對(duì)特定產(chǎn)品或者服務(wù)給予免稅等優(yōu)惠政策，認(rèn)為是針對(duì)增值稅的所謂累退性而進(jìn)行的一種稅制設(shè)計(jì)。然而，免稅的結(jié)果可能加重企業(yè)本身的稅負(fù)，因?yàn)樵鲋刀惖拿舛愂侵镐N售環(huán)節(jié)的免稅而其進(jìn)項(xiàng)稅無法得到抵扣，實(shí)際稅負(fù)究竟是上升還是下降不能確定。

（三）“營改增”加劇了地方財(cái)政收支逆差問題

一方面，“營改增”使地方稅收入增長(zhǎng)速度回落。營業(yè)稅是地方稅的主體稅種。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2010年，我國營業(yè)稅收入為11157.91億元，其中中央和地方收入分別為153.34億元、11004.57億元。⑤地方營業(yè)稅占營業(yè)稅總收入的98.63%。“營改增”后，雖然實(shí)行“老稅共享，新稅歸地方”的過渡性做法，即目前原歸屬試點(diǎn)地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點(diǎn)地區(qū)，暫時(shí)保證了地方政府的財(cái)力，但由于“營改增”的減稅效應(yīng)，也對(duì)地方政府稅收收入造成一定影響。具體如表1所示。

表1 地方稅收占全國稅收比例及占地方財(cái)政收入

從表1中可以看出，我國地方稅收占地方財(cái)政收入的比例逐年下降：2011年為78.23%，2012年為77.4%，2013年為78.1%，此為結(jié)構(gòu)性減稅風(fēng)險(xiǎn)。與此同時(shí)，也說明“營改增”的減負(fù)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)很好，在一定程度上有利于增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)后勁。

另一方面，“營改增”導(dǎo)致地方政府支出增加。在“營改增”改革過渡期，可能造成部分企業(yè)稅負(fù)增加，地方政府應(yīng)給予企業(yè)一定的財(cái)政補(bǔ)助。而地方政府的剛性支出壓力一直存在，目前與財(cái)政收支增幅或生產(chǎn)總值掛鉤的重點(diǎn)支出涉及教育、科技、農(nóng)業(yè)、文化、醫(yī)療衛(wèi)生、社保、計(jì)劃生育等7類財(cái)政安排占全國財(cái)政支出的比重不小。

綜上分析，“營改增”下，地方的收入雖然總量在增加，但支出也在增加，而且地方支出增加超過收入增加，造成地方收支出現(xiàn)很大的逆差，具體如表2所示。

表2 全國地方財(cái)政收入和支出的收支差

從表 2可以看到，2009年地方收支差為－28，441.56，到了2013年，地方收支差的缺口擴(kuò)大到－50，303.38。這一缺口的拉大打破了中央與地方稅收分配的平衡關(guān)系，地方稅收收入相對(duì)來說減少，而支出在以一定的速度增長(zhǎng)。雖然目前“營改增”部分仍然留歸地方，但并不是長(zhǎng)久之計(jì)，但如果把地方政府唯一比較大的稅收收入營業(yè)稅，按照現(xiàn)行增值稅75：25的比例進(jìn)行共享，則地方政府的收入將失去重要支撐，收支必然出現(xiàn)更大的逆差。因此，面對(duì)“營改增”對(duì)現(xiàn)行分稅制構(gòu)成的沖擊，尤其是對(duì)地方稅體系的巨大影響，如何調(diào)整中央和地方分配關(guān)系以增加地方政府的收入，如何進(jìn)一步發(fā)揮地方政府的職能作用，如何重塑地方稅收體系，將是“營改增”后面臨的重要改革問題。

三、“營改增”后的應(yīng)對(duì)之策

（一）幫助企業(yè)減輕稅負(fù)，使改革平穩(wěn)過渡

1.完善現(xiàn)行財(cái)政補(bǔ)償機(jī)制

針對(duì)“營改增”導(dǎo)致部分企業(yè)稅負(fù)不減反增的情況，各地應(yīng)根據(jù)具體情況制定和完善財(cái)政補(bǔ)償機(jī)制。首先，財(cái)政補(bǔ)貼應(yīng)保證本地區(qū)相同的標(biāo)準(zhǔn)和期限，避免造成地區(qū)間的苦樂不均；其次，財(cái)政補(bǔ)貼標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)置切忌一刀切的做法，不應(yīng)按照“營改增”后稅負(fù)增加的絕對(duì)額作為標(biāo)準(zhǔn)，而應(yīng)考慮企業(yè)的承受能力和需求因素，避免造成企業(yè)間稅負(fù)縱向不平。第三，鑒于財(cái)政補(bǔ)貼可能被濫用的弊端，為了防止企業(yè)產(chǎn)生依賴思想和減輕財(cái)政壓力，財(cái)政補(bǔ)貼的使用范圍、規(guī)模和時(shí)間上應(yīng)該有一個(gè)限度：在總量上，應(yīng)減少補(bǔ)貼項(xiàng)目，壓縮補(bǔ)貼規(guī)模；在結(jié)構(gòu)上，應(yīng)規(guī)范補(bǔ)貼方式，慎選補(bǔ)貼對(duì)象；在時(shí)間上設(shè)置財(cái)政補(bǔ)貼的期限1－2年比較合適?？傊盃I改增”改革的初衷就是結(jié)構(gòu)性減稅，企業(yè)有增有減的稅負(fù)純屬正常，財(cái)政補(bǔ)貼只是一種過渡辦法，時(shí)機(jī)成熟時(shí)應(yīng)及時(shí)取消。

2.加強(qiáng)宣傳培訓(xùn)輔導(dǎo)活動(dòng)

為了使企業(yè)順利適應(yīng)“營改增”改革，應(yīng)站在納稅人的立場(chǎng)上了解納稅人的實(shí)際困難，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的政策宣傳、專業(yè)培訓(xùn)和輔導(dǎo)工作，解答納稅人的疑問，把工作做細(xì)做透，提高企業(yè)應(yīng)對(duì)“營改增”的減負(fù)信心，要求企業(yè)遵循“轉(zhuǎn)變觀念、積極應(yīng)對(duì)、練好內(nèi)功”的原則應(yīng)對(duì)“營改增”。首先，要求企業(yè)加快轉(zhuǎn)變經(jīng)營方式，由過去的粗放式經(jīng)營，轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)代化的精細(xì)管理模式，從而減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)。其次，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)“營改增”后財(cái)務(wù)核算和內(nèi)部控制的培訓(xùn)，促進(jìn)企業(yè)面對(duì)新舊稅制銜接，轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)管理模式，加強(qiáng)財(cái)務(wù)核算與內(nèi)部控制。再次，幫助企業(yè)加強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)稅額的管理。面對(duì)上游企業(yè)“營改增”后稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的可能，以及不能從小規(guī)模納稅人和個(gè)體經(jīng)營者手中獲取增值稅專用發(fā)票的情況，建議企業(yè)加強(qiáng)對(duì)上游供應(yīng)商的分類管理和選擇。原則上應(yīng)選擇能提供專用發(fā)票的一般納稅人購進(jìn)商品或者勞務(wù)。如果非要從小規(guī)模納稅人那里購進(jìn)，除了在簽訂合同中要求其申請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開專用發(fā)票之外，還應(yīng)要求企業(yè)做出諸如價(jià)格等方面的讓步。

3.加快增值稅擴(kuò)圍的進(jìn)程

逐步擴(kuò)大“營改增”試點(diǎn)的行業(yè)和地區(qū)范圍，抵扣不足的問題就會(huì)逐步得到解決。目前尚有房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)和生活服務(wù)業(yè)等未納入“營改增”，在一定程度上使增值稅的抵扣鏈條不連續(xù)，造成某些企業(yè)稅負(fù)增加。因此，加快增值稅的擴(kuò)圍進(jìn)程，可以保證增值稅抵扣鏈條不中斷，可以充分體現(xiàn)增值稅“道道課征”而“稅不重征”的重要性質(zhì)。

（二）優(yōu)化增值稅制改革，使稅制回歸中性

增值稅作為一個(gè)中性化稅種，客觀上要求采用單一稅率。目前世界上采取一檔稅率的國家有英國（17.5%）、丹麥（25%）、挪威（22%）、新西蘭（12.5%）、智利（18%）、阿根廷（18%）、加拿大（7%）等等。但是由于各國國情不同，所要達(dá)到的目標(biāo)不同，單一稅率不一定是理想稅率。拉姆塞法則的思想也認(rèn)為，增值稅采用單一稅率也不是超額負(fù)擔(dān)最小化時(shí)的稅率。然而，多檔次稅率的國家也屬罕見。國際上采取四檔（包括四檔）以上的國家，在開征增值稅的166個(gè)國家中只有11個(gè)國家，我國就是其中之一。絕大多數(shù)國家都采取三擋以內(nèi)的稅率。采用二檔的國家有：瑞典（12%、21%）、德國（7%、15%）、葡萄牙（5%、16%）、荷蘭（6%、17.5%）、巴西（18%、25%）、波蘭（7%、22%）等；采用三檔稅率的國家有：比利時(shí)（6%、39.12%、19.5%）、西班牙（3%、6%、15%）、盧森堡（3%、12%、15%）等等。⑥

因此，從歐洲發(fā)達(dá)國家的稅收改革過程和其他一些發(fā)展中國家增值稅稅率設(shè)置來看，單一化和多樣化的稅率設(shè)置并不多見，減少稅率檔次是今后我國增值稅稅率改革的必然趨勢(shì)?！盃I改增”后，我國應(yīng)注意（1）科學(xué)制定基本稅率。17%的基本稅率將可能不再是“標(biāo)準(zhǔn)”。政府應(yīng)在對(duì)每一行業(yè)實(shí)際運(yùn)營中的增值稅稅負(fù)水平進(jìn)行科學(xué)測(cè)算，在此基礎(chǔ)上，結(jié)合周邊國家的平均增值稅稅率水平，既不讓財(cái)政收入受到影響，又達(dá)到降低稅負(fù)作用，制定一個(gè)基本稅率。（2）堅(jiān)持“簡(jiǎn)稅制”原則，減少稅率檔次，以三檔為最優(yōu)。（3）完善稅基的確認(rèn)。應(yīng)堅(jiān)持“寬稅基”原則，把增值稅的征稅范圍覆蓋所有的行業(yè)和企業(yè)，保證提供產(chǎn)品和服務(wù)的納稅抵扣鏈條完整，清理目前過多的侵蝕稅基的稅收優(yōu)惠政策，加強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣管理，完善稅基的確認(rèn)。

（三）深化財(cái)政體制改革，完善地方稅體系

1.制定科學(xué)的收入歸屬政策

“營改增”后，為了保持現(xiàn)行財(cái)政體系的基本穩(wěn)定，應(yīng)研究制定“營改增”后的收入歸屬政策。目前，在地方政府的事權(quán)劃分不變的情況下，采取“老稅共享，新稅歸地方”的過渡措施，即原歸屬地方的營業(yè)稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬地方政府所有，中央暫不參與改革帶來的增值稅增量分成。這種做法暫時(shí)避開了“營改增”收入在中央和地方政府之間分配難題，在短期內(nèi)有利于“營改增”的全面推行，為財(cái)政體系調(diào)整奠定經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。但是，“老稅共享，新稅歸地方”做法缺乏規(guī)范性，長(zhǎng)期實(shí)行會(huì)嚴(yán)重影響中央和地方收入分配關(guān)系。于是，地方政府急需制定和完善“營改增”后稅收收入歸屬政策，建立起穩(wěn)定的中央和地方財(cái)政收入分配關(guān)系?？煽紤]把新老增值稅打包，適當(dāng)調(diào)整增值稅分成比例，同時(shí)對(duì)其他共享稅進(jìn)行微調(diào)，以抵消“營改增”的“減收效應(yīng)”。然而，值得注意的是，由于我國地方政府天然的“招商引資”驅(qū)動(dòng)，這種收入共享的辦法會(huì)造成地方稅收的惡性競(jìng)爭(zhēng)。因此，理論上增值稅應(yīng)百分之百歸中央，但是考慮具體國情，改革應(yīng)該是新老增值稅打包大頭歸中央，小頭歸地方，以減少地方小頭返還的力度。

2.選擇合理的地方主體稅種

“營改增”后地方主體稅種的缺失使地方稅體系面臨挑戰(zhàn)。因此，合理選擇主體稅種對(duì)地方稅體系的重構(gòu)有著決定性作用。筆者認(rèn)為，具體選擇哪一稅種要結(jié)合各種因素進(jìn)行考慮，既要基于稅種本身的特性，也應(yīng)注重影響地方政府行為方式的選擇，把地方政府的積極性引導(dǎo)到轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式上來。為此，今后能作為地方主體稅種的主要有：

（1）房產(chǎn)稅。這里所謂的房產(chǎn)稅是對(duì)房屋的存量征收的一種直接稅。房產(chǎn)稅的征收有利于調(diào)節(jié)收入分配，緩解貧富差距，彌補(bǔ)現(xiàn)行個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配較弱，幾乎淪為“工薪稅”的不足。而且由于房產(chǎn)坐落位置固定，稅基流動(dòng)性小，地方政府能比較便捷地了解課稅對(duì)象的信息，地方政府組織征收效率較高。地方政府的重要職責(zé)是市政建設(shè)、維護(hù)治安、保護(hù)居民財(cái)產(chǎn)安全等，這些職能的發(fā)揮可促進(jìn)房地產(chǎn)的保值與增值，房產(chǎn)稅的地方征收具有鮮明的受益性。此外，以房產(chǎn)為主的財(cái)產(chǎn)稅還具有主體稅種的法律基礎(chǔ)，2007年《物權(quán)法》的實(shí)施，使保護(hù)私人財(cái)產(chǎn)有了法律上的保障。

（2）資源稅。資源稅具備的特點(diǎn)與房產(chǎn)稅類似。首先稅基不易流動(dòng)，不論是礦產(chǎn)資源還是水資源、森林資源等都有很強(qiáng)的地域性，地方征收會(huì)更有效率。其次資源稅的征收具有良好的矯正作用，有利于自然資源的保護(hù)，提高資源的使用效率。最后近年煤炭從價(jià)以及稀土等資源從價(jià)使得資源稅稅基更加穩(wěn)固。

然而，由于各地的房地產(chǎn)發(fā)展?fàn)顩r和資源的分布存在一定的差異，若各地區(qū)均選擇同樣的地方主體稅種不符合因地制宜和公平效率的原則。因此，在財(cái)產(chǎn)稅和資源稅均可作為地方主體稅種的基礎(chǔ)上，根據(jù)區(qū)域差異性，分區(qū)域選擇地方主體稅種進(jìn)行構(gòu)建。例如，由于中東部發(fā)達(dá)地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)比較發(fā)達(dá)，可選擇房產(chǎn)稅作為主體稅種，而西部地區(qū)資源豐富，但利用率不高，以資源稅為主體稅種，一方面增加了地方財(cái)政收入，也可以提高資源利用率。

3.財(cái)權(quán)和事權(quán)重新劃分改革

“營改增”后，應(yīng)重構(gòu)中央與地方財(cái)政關(guān)系，進(jìn)行財(cái)權(quán)事權(quán)重新劃分改革，建立中央、地方事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)的制度，以此帶動(dòng)中央與地方政府的職能轉(zhuǎn)變。在事權(quán)的劃分中，對(duì)于社會(huì)保障、義務(wù)教育等支出，由中央政府統(tǒng)籌安排更為適宜，可劃歸中央事權(quán)，“營改增”的減收效應(yīng)也得到一定的抵償。財(cái)權(quán)劃分上要綜合考慮稅權(quán)、費(fèi)權(quán)、產(chǎn)權(quán)等，徹底調(diào)整中央和地方財(cái)權(quán)劃分范圍和方式。

注：

①2010－2013年中國統(tǒng)計(jì)年鑒。

②中國行業(yè)研究網(wǎng)2013年7月25日。

③《江蘇經(jīng)濟(jì)報(bào)》，2013年1月1日。

④2012年上海統(tǒng)計(jì)年獻(xiàn)地方統(tǒng)計(jì)局。

⑤2011年統(tǒng)計(jì)年鑒。

⑥中國稅務(wù)報(bào)／2012年／5月／23日／第005版。

［1］張小鵬.增值稅擴(kuò)圍問題研究［D］.昆明：云南財(cái)經(jīng)大學(xué)，2012.

［2］王建平.增值稅改革中稅率問題的探討［J］.稅務(wù)研究，2005，（9）：36－38.

［3］譚郁森，朱為群.增值稅改革的稅率選擇［J］.稅務(wù)研究，2013，（1）：51－54.

［4］魏陸.上?！盃I改增”試點(diǎn)政策效應(yīng)的分析及完善［J］.稅務(wù)研究，2013，（4）：12－17.

［5］彭雪，白蘭.增值稅稅率的國際借鑒及改革啟示［J］.經(jīng)濟(jì)視角（下），2013，（7）：88－90.

［6］張海蒙.營改增背景下地方稅體系完善［D］.石家莊：河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)，2014.

Problems with“Replacing the Business Tax with a Value－Added Tax”and Their Solutions in China

Zhang Yun－h(huán)ua，Ren Yan－h(huán)e
（Anhui University，Hefei Anhui 230601，China）

＂replacing the business tax with a value－added tax＂pilot reform is an important measure of the national implementation of structural tax cuts.From the current reform effect，basically achieved the goal to reduce the corporate tax burden，but there are still some corporate tax burden increased rather than decreased，the interference of non－neutral economy，local finance larger balance of payments deficit and other issues.This article，＂Camp changed to increase＂The problem appears reform were based on reason，and puts forward several countermeasures.

replacing the business tax with a value－added tax；tax rate；tax burden；tax－sharing

F82.42

A

1672-0547（2015）03-0036-05

2015－05－06

張?jiān)迫A（1973－），女，安徽合肥人，安徽大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院財(cái)政系副教授，博士，研究方向：財(cái)稅理論和政策、稅收籌劃、國際稅收；任言和（1985－），男，安徽宿州人，安徽大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院財(cái)政系碩士研究生，研究方向：財(cái)稅理論和政策、稅收籌劃、國際稅收。